Cassazione n. 04584/2023

o la seguente ORDINANZA sul ricorso proposto da: [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa, giusta procura speciale stesa in calce al ricorso per cassazione, dall’Avv.to [OSCURATO:PERSONA], ed elettivamente domiciliata presso lo studio del difensore, alla via F. Paulucci de’ Calboli n. 9 in Roma; -ricorrente - contro Agenzia delle entrate, in persona del Direttore, legale rappresentante pro tempore , rappresentata e difesa, ex lege , dall’Avvocatura generale dello Stato, ed elettivamente domiciliata presso i suoi uffici, alla via dei Portoghesi n. 12 in Roma; -controricorrente - avverso la sentenza n. 1823, pronunciata dalla [OSCURATO:PERSONA] di Venezia-Mestre il [OSCURATO:DATA_NASCITA], e pubblicata il 13.11.2014; ascoltata, in camera di consiglio, la relazione svolta dal [OSCURATO:PERSONA]; la Corte osserva: O GGETTO : Irpef 2008/9 - Ritenute non versate e sanzioni - Contestazione della procedura adottata - Contestata sussistenza dei presupposti per le sanzioni. Fatti di causa 1. A seguito di indagini svolte dalla Guardia di finanza e concluse con Processo verbale di costatazione consegnato alla società il 12.7.2010, l’Agenzia delle entrate notificava alla [OSCURATO:PERSONA] gli avvisi di accertamento n. T6U071201371/2011 e n. T6UCO1200294/2012 relativi all’omesso versamento di ritenute Irpef effettuate sulle retribuzioni dei lavoratori quale sostituto d’imposta, e non versate, in relazione agli anni 2008 e 2009, nonché gli atti di contestazione n. T6UCO1200384/2011 e n. T6UC01200924/2012, relativi all’irrogazione di sanzioni, sempre in relazione agli anni 2008 e 2009 (controric., p. 2), per l’importo complessivo dichiarato di Euro 1.305.896,30. 2. La società impugnava gli atti impositivi innanzi alla Commissione tributaria provinciale di Rovigo contestando, tra l’altro, l’omesso ricorso alla procedura di controllo automatizzato da parte dell’Amministrazione finanziaria, e comunque l’insussistenza di una dichiarazione infedele, conseguendone anche l’indebita applicazione di sanzioni. [OSCURATO:PERSONA] riuniva i ricorsi e li rigettava integralmente. 3. La società spiegava appello avverso la pronuncia sfavorevole conseguita nel primo grado del giudizio, innanzi alla Commissione tributaria regionale del Veneto, rinnovando le proprie censure. [OSCURATO:PERSONA] rigettava il ricorso proposto dalla contribuente. 4. Avverso la decisione adottata dal giudice dell’appello ha proposto ricorso per cassazione la [OSCURATO:PERSONA], affidandosi a tre strumenti di impugnazione. Resiste mediante controricorso l’Agenzia delle entrate. Ragioni della decisione 1. Con il primo motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la società contesta la violazione degli artt. 36-bis e 41 - bis , del d.P.R. n. 600 del 1973, in cui è incorso il giudice dell’appello, per non aver rilevato l’illegittimità della procedura di accertamento seguita dall’Amministrazione finanziaria. 2. Mediante il suo secondo strumento di impugnazione, introdotto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la ricorrente censura la violazione dell’art. 17 del d.lgs. n. 472 del 1997, dell’art. 50 della Carta dei diritti fondamentali UE, dell’art. 4, protocollo n. 7, della CEDU, dell’art. 5 del d.lgs. n. 472 del 1997, dell’art. 2 del d.lgs. n. 462 del 1997 e dell’art. 13 del d.l. n. 471 del 1997, per avere la Ctr violato “il principio del ‘ne bis in idem’, concretizzatosi nella fattispecie nella irrogazione congiunta di due sanzionifondate sul medesimo omesso versamento” (ric., p. 37). 3. Con il terzo motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la contribuente critica la violazione dell’art. 5 del d.lgs. n. 472 del 1997, perché le sanzioni non potevano essere irrogate in mancanza di colpa della contribuente, che in totale buona fede non ha inviato il quadro ST della dichiarazione dei redditi. 4. Mediante il suo primo mezzo d’impugnazione la contribuente contesta l’illegittimità della procedura di accertamento seguita dall’Amministrazione finanziaria nell’emettere, e poi notificare, l’avviso di accertamento. Vero è che la contribuente non aveva compilato il quadro ST della dichiarazione dei redditi, destinato ad indicare le ritenute effettuate e versate quale sostituto di imposta, ma le stesse risultavano comunque desumibili dalla dichiarazione dei redditi, ove al quadro SS era stato indicato l’ammontare delle retribuzioni pagate ai lavoratori. Pertanto, nella prospettazione della ricorrente, l’Amministrazione finanziaria avrebbe dovuto procedere ai sensi dell’art. 36-bis del d.P.R. n. 600 del 1973, in sede di c.d. controllo automatizzato della dichiarazione dei redditi, rilevando il mancato versamento ed inviando la comunicazione di irregolarità, a seguito della quale la società avrebbe potuto provvedere a saldare ogni pendenza, evitandosi qualsiasi contenzioso. 4.1. L’Amministrazione finanziaria, nel suo controricorso, rileva che in sede di controllo automatizzato non ha potuto procedere al recupero delle ritenute operate dalla società, perché non indicate affatto nell’apposito quadro ST della dichiarazione dei redditi in relazione all’anno 2007, e solo parzialmente in relazione all’anno 2008. Tale conseguenza è dipesa “della condotta omissiva, volontaria e consapevole del contribuente” (controric., p. 4). 4.2. [OSCURATO:PERSONA] ha osservato tra l’altro che, come già rilevato dai primi giudici, “il non pagamento allo Stato delle ritenute alla fonte risulta pacifico … il quadro ST dei modelli 770 non è stato compilato per carenza dei versamenti … l’art. 36-bis del d PR 600/73 non avrebbe potuto essere applicato, stante l’impossibilità di correggere la dichiarazione fiscale. Questa, alla luce delle risultanze di un p.v.c. stilato dalla Polizia Tributaria di Rovigo, è stata, correttamente, considerata infedele e si è provveduto a notificare gli avvisi di accertamento in esame. L’azione dell’Ufficio non è stata innescata da un mero esame dei 770, ma da una ispezione …” (sent. Ctr, p. 4). 4.3. Può quindi riassumersi come risulti incontestato che la società in relazione all’anno 2008, e parzialmente anche in relazione all’anno 2009 (in cui ha dichiarato solo le ritenute effettuate in relazione alle prestazioni di lavoro autonomo ricevute), ha effettuato le ritenute quale sostituto d’imposta, ma non ha provveduto al richiesto versamento in favore dell’Erario, e non ha indicato le somme trattenute nell’apposito quadro delle dichiarazioni dei redditi. Quel che contesta la società è che l’Amministrazione finanziaria non avrebbe dovuto procedere con la notifica dell’ordinario avviso di accertamento, bensì a seguito di controllo automatizzato, ai sensi dell’art. 36-bis del d.P.R. n. 600 del 1973. L’Agenzia delle Entrate replica che tale ultima procedura non è stato possibile attivarla proprio a causa della mancata indicazione nella dichiarazione dei redditi delle ritenute operate e non versate da parte della contribuente al quadro ST. 4.4. Invero la società non propone alcuna replica all’affermazione dell’Ente impositore secondo cui non è stato possibile attivare la procedura automatizzata proprio a causa della mancata indicazione di quanto dovuto nella dichiarazione deiredditi da parte della contribuente. Il fatto che sia stato indicato il totale dei compensi versati ai lavoratori, dipendenti ed autonomi, al quadro SS non importa, invero, che sia stato indicato, come richiesto dalla legge, l’effettivo ammontare delle ritenute operate, che dipende da una pluralità di fattori. Non solo, non si rinviene un principio ordinamentale che inibisca all’Amministrazione finanziaria di procedere, nei limiti temporali previsti dalla legge, alla richiesta del pagamento di tributi dovuti e non versati, che pur siano sfuggiti al controllo automatizzato della dichiarazione dei redditi. Sembra opportuno ribadire ancora che all’accertamento del mancato versamento delle ritenute operate da parte della ricorrente, oggetto del presente giudizio, si è pervenuti all’esito delle indagini svolte dalla Guardia di finanza, concluse con Pvc regolarmente notificato alla società. Il primo motivo di ricorso risulta pertanto infondato e deve essere respinto. 5. Con il secondo motivo di ricorso la società lamenta la duplicazione delle sanzioni che le sono state irrogate in relazione alle medesime omissioni contributive, e pertanto la violazione del principio del ne bis in idem. Insieme con gli avvisi di accertamento, osserva la contribuente, le sono state irrogate le sanzioni nella misura del 100%, mentre con gli atti di contestazione le sono stati irrogate ulteriori sanzioni nella misura del 30%. 5.1. Il motivo di ricorso si appalesa inammissibile, perché è preciso onere del ricorrente, in un giudizio impugnatorio qual è, per definizione, quello di cassazione, indicare quando e mediante quali formule abbia proposto le proprie censure nei gradi di merito del processo, provvedendo anche ad indicare, almeno in sintesi, quali contestazioni abbia mosso, in modo da consentire a questa Corte di legittimità di procedere al controllo che le compete in ordine alla tempestività e congruità delle censure proposte dalle parti, prima ancora di provvedere a valutarne la decisività. 5.2. Tanto premesso, l’Amministrazione finanziaria, nel segnalare l’inammissibilità del motivo di ricorso per non essere mai stata proposta dalla società, nei gradi di merito del giudizio, una contestazione relativa alla violazione del principio del ne bis in idem, ha pure avuto cura di evidenziare che: in uno con gli avvisi di accertamento sono state irrogate le sanzioni per la presentazione di dichiarazione dei redditi infedele (art. 2, comma 2, d.lgs. n. 471 del 1997), mentre mediante gli atti di contestazione sono state irrogate le sanzioni per l’omesso versamento delle ritenute operate sulle retribuzioni dei lavoratori (art. 13, commi 1 e 2, d.lgs. n. 471 del 1997) (controric., p. 10). Non si è verificata, pertanto, alcuna duplicazione di sanzioni in relazione alla medesima violazione della normativa tributaria. Il secondo motivo di ricorso deve pertanto essere dichiarato inammissibile. 6. Mediante il terzo strumento di ricorso la contribuente lamenta che nessuna sanzione doveva esserle applicata, a causa delle violazioni fiscali che le sono state contestate, perché la sua condotta è stata sempre connotata dalla buona fede, che evidentemente ritiene essere di per sé in grado di escludere non solo il dolo ma anche la colpa. Il difetto di allegazione del modello ST alla dichiarazione dei redditi sarebbe dipeso da problemi informatici di cui risulterebbe responsabile l’Amministrazione finanziaria. 6.1. Occorre allora ricordare ancora che la società ha effettivamente operato le ritenute alla fonte cui era tenuta quale sostituta d’imposta, ma non ha poi provveduto a versarne l’importo all’Erario, e neppure ha provveduto ad indicare l’ammontare delle ritenute operate nella dichiarazione dei redditi. Non solo. Come evidenziato dalla stessa impugnata pronuncia della Ctr, e pure, più ampiamente, dall’Amministrazione finanziaria nel suo controricorso, il collegio sindacale della stessa società odierna ricorrente, già in data 4.5.2009, come risulta dal verbale di riunione allegato in atti, “aveva riscontrato gravi irregolarità contabili, rilevando gli omessi versamenti delle ritenute ed ammonendo la società in merito alle sanzioni amministrative e penali in materia” (controric., p. 4). A tanto deve aggiungersi il rilievo che la società non si è attivata per sanare le proprie mancanze, ma ha atteso di essere destinataria degli accertamenti e delle sanzioni notificati dall’Ente impositore. 6.2. Inoltre, e solo per completezza, pare opportuno ricordare che sul contribuente il quale alleghi la propria assenza di responsabilità nella commissione di una violazione finanziaria, grava l’onere della prova dell’assenza tanto del proprio dolo quanto della propria colpa, e le generiche considerazioni proposte dalla ricorrente, a fronte del completo quadro indiziario che si è esposto, non assicurano una simile dimostrazione. Il terzo motivo di ricorso risulta pertanto infondato e deve essere respinto. 7. In definitiva il ricorso proposto dalla [OSCURATO:PERSONA] deve essere rigettato. 8. Le spese di lite seguono l’ordinario criterio della soccombenza e sono liquidate in dispositivo, in considerazione della natura delle questioni decise e del valore della controversia. 8.1. Sussistono anche i presupposti processuali per il versamento, da parte della ricorrente, del c.d. doppio contributo. La Corte, P.Q.M. rigetta il ricorso proposto dalla [OSCURATO:PERSONA], in persona del legale rappresentante pro tempore, e la condanna al pagamento delle spese di lite in favore dell’Agenzia delle Entrate, che liquida in complessivi Euro 11.000,00 per compensi, oltre spese prenotate a debito. Ai sensi del d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, art. 13, comma 1- quater, dà atto della sussistenza dei presupposti