Cassazione n. 06348/2026

pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 24412/2023 R.G. proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del legale rappresentante pro- tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]); - Ricorrente - Contro [OSCURATO:PERSONA] (C.F.: [OSCURATO:CODICE_FISCALE] , rappresentata e difesa dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA] presso il cui studio in Roma, [OSCURATO:PERSONA] n. 11, è elettivamente domiciliata; -Controricorrente- enei confronti di Agenzia Delle Entrate [OSCURATO:SOCIETA] in persona del legale rappresentante pro tempore; -Intimata- avverso la sentenza della Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio n. 5882/2023, depositata il 10/10/2023 e notificata l’[OSCURATO:DATA_NASCITA], udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 16/12/2025 dal [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] 1. [OSCURATO:PERSONA] proponeva ricorso alla [OSCURATO:PERSONA] di Roma per l’annullamento della cartella di pagamento n. 097 2018 00176358 57 000 di Euro 138.596,49, notificatale dall'Agenzia delle Entrate - [OSCURATO:SOCIETA], a seguito della sentenza della Commissione tributaria regionale n. 43366/06/2014, relativa all’avviso di rettifica e liquidazione della maggiore imposta – valutazione n. 08/00892/000021 avviso n. 002 - con iscrizione degli importi al netto di quanto versato dalla contribuente, nel corso del giudizio definito con la citata sentenza. 1.1. La ricorrente deduceva l’illegittimità delle partite creditorie indicate dalla impugnata cartella di pagamento, per essere le stesse estinte in quanto identiche a quelle contenute in precedente cartella n. 097 2015 0176660555 000 di Euro 190.109,30, già annullate con la sentenza n. 12454/18 della Commissione tributaria provinciale di Roma, depositata il 15/06/2018 e passata in giudicato per mancata impugnazione. Affermava, inoltre, che l’Agenzia delle Entrate aveva disposto lo sgravio di detta cartella, come riconosciuto anche dalla Commissione tributaria provinciale di Roma con l’ulteriore sentenza n. 14154/2018, depositata il 12/7/2018 e passata in giudicato. 2. Con sentenza n. 17991/13/2019, depositata il 18/12/2019, l’adita Commissione tributaria provinciale riconosceva l'illegittimità delle partite creditorie di cui alla successiva cartella di pagamento n. 097 2018 00176358 57 000 di Euro 138.596,49, in quanto identiche a quelle contenute nella precedente cartella n. 097 2015 0176660555 000 di Euro 190.109,30, già annullate con sentenza passata in giudicato (detratte le somme già versate in precedenza dalla ricorrente, ritenute dalla Commissione tributaria provinciale non ripetibili), accogliendo il ricorso e annullando anche detta successiva cartella di pagamento n. 097 2018 00176358 57 000, con condanna degli uffici resistenti, in solido, al pagamento delle spese legali. Affermava la Commissione: “La sentenza della CTP Roma n. 12454/34/2018 ha disposto l'annullamento delle partite creditorie sottostanti ai provvedimenti impugnati. La sentenza CTP Roma n. 14154/44/2019 ha dichiarato estinto il giudizio per la cessazione della materia del contendere in relazione al provvedimento di sgravio totale delle somme iscritte a ruolo n. 2015/3309... Dal punto di vista sostanziale, tuttavia, l'iscrizione a ruolo n. 2018/576 corrisponde perfettamente a quella n. 2015/3309 detratte le somme già versate in precedenza dalla ricorrente, ritenute dalla CTP non ripetibili. Detta pretesa creditoria risulta annullata secondo quanto disposto dalla citata sentenza 12454/34/2018 e secondo quanto comunicato da AE nell'ambito del procedimento conclusosi con sentenza 14154/44/2018. Il ricorso deve pertanto essere accolto". 2. Avverso detta sentenza proponeva appello l’Agenzia delle Entrate, [OSCURATO:PERSONA] II di Roma, chiedendo di riformare la sentenza di primo grado e di confermare la legittimità della cartella n. 097 2018 00176358 57 000. La Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio rigettava l’appello, con sentenza n. 5582/2023, depositata il 10/10/2023 e notificata a mezzo pec l'[OSCURATO:DATA_NASCITA], condividendo le conclusioni alle quali era pervenuta la Commissione di primo grado. Affermava, in particolare, che doveva reputarsi privo di fondamento l’assunto dell’Ufficio di sostenere la legittimità del credito della cartella di pagamento n. 09720180017635857000, oggetto del giudizio, “in quanto dal confronto del dettaglio dei debiti delle due cartelle emerge che gli stessi sono identici ed afferiscono la medesima partita creditoria derivante dallo stesso atto, vale a dire l’avviso di liquidazione dichiarazione di successione n. 00892000021, come, ancora, la dicitura riportata su entrambe le cartelle: “iscrizione a ruolo a seguito della sentenza della [OSCURATO:PERSONA] n. 43366/06/2014 depositata il 01.07.2014 relativa all’avviso di rettifica e liquidazione della maggiore imposta – valutazione n. 08/00892/000021”. In conclusione, la sentenza della CTP di Roma n. 12454/34/2018 ha disposto l’annullamento delle partite creditorie sottostanti ai provvedimenti impugnati; la sentenza della CTP di Roma n. 14154/44/2018 ha dichiarato estinto il giudizio per cessazione della materia del contendere in relazione al provvedimento di sgravio totale delle somme iscritte a ruolo 2015/3309. Quindi, appare chiaro che la nuova iscrizione a ruolo effettuata dall’Agenzia delle Entrate è per la medesima partita creditoria. Pertanto, come già rilevato dai primi giudici, sostanzialmente trattasi dello stesso credito, in quanto l’iscrizione a ruolo n. 2018/576 corrisponde perfettamente a quella n. 2015/3309, detratte le somme già versate dalla ricorrente in precedenza e ritenute non ripetibili dalla CTP". 3. Per la cassazione di detta sentenza ricorre l’Agenzia delle Entrate, formulando tre motivi di ricorso. 4. Replica la contribuente con controricorso, deducendo l’inammissibilità e l’infondatezza delle censure formulate dall’Agenzia delle Entrate, e deposita memoria illustrativa. 5. La causa è stata trattata all'adunanza camerale non partecipata del 16 dicembre 2025. [OSCURATO:PERSONA] 1.Preliminarmente va rigettata l’eccezione di inammissibilità del ricorso sollevata dalla contribuente sul presupposto che il medesimo si risolverebbe in una mera riproduzione di atti processuali e sarebbe privo di critiche motivate e pertinenti. La materiale integrazione del ricorso per cassazione con atti processuali delle fasi di merito (nella specie, la memoria di replica nel giudizio di primo grado e l’atto di appello) si giustificava per illustrare le ragioni di censura alla sentenza impugnata sotto il profilo dell’omessa motivazione sulle specifiche censure svolte in secondo grado, senza incorrere nel difetto di specificità del motivo ex art. 366, primo comma, n. 6, cod. proc. civ., Tale riproduzione, peraltro, facilmente individuabile ed isolabile, non impedisce di enucleare, con sufficiente chiarezza, i fatti salienti della vicenda processuale, e le ragioni dell'impugnazione (tra le tante, cfr. Cass. 08/01/2024, n. 506). 1.1 Con il primo motivo del ricorso, l’Agenzia denuncia la nullità della sentenza per motivazione omessa, illogica e apparente e conseguente violazione dell’art. 132 c.p.c., dell’art. 36 D. Lgs. n. 546/1992, dell’art. 138 delle Disp. Att. C.p.c., e dell’art. 111 Cost, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4 c.p.c. Deduce la ricorrente che la sentenza si è limitata a condividere acriticamente le conclusioni del giudice di primo grado, senza esporre l’iter logico giuridico seguito al fine di pervenire alla decisione e senza esaminare i motivi d’appello articolati dall’Ufficio con riguardo alla legittima iscrizione a ruolo delle somme da riscuotere, in esecuzione della sentenza n. 4366/2014, costituente titolo per la riscossione ex art. 41, comma 2, del D. Lgs. n. 36/1990 e art. 68 D. Lgs. n. 546/1992, del tutto ininfluente restando l’intervenuto annullamento della precedente partita di ruolo, volto unicamente a rimuovere l’errore commesso nella determinazione degli importi richiesti alla contribuente. L’eccezione di inammissibilità del motivo, formulata dalla contribuente sull’assunto della finalità della predetta censura a sollecitare un riesame nel merito dei fatti, è da disattendere, non investendo i profili di doglianza enunciati l’apprezzamento delle risultanze processuali, bensì la motivazione della sentenza. 1.2 La censura è destituita di fondamento. Va premesso che, come innumerevoli volte stabilito da questa corte di legittimità, la motivazione della sentenza impugnata con il ricorso per cassazione deve ritenersi apparente e sostanzialmente mancante allorquando essa non consenta alcun reale ed effettivo controllo sull'esattezza e la logicità del ragionamento decisorio adottato dal giudice di merito, così da non attingere neppure la soglia del 'minimo costituzionale' richiesto dall'art. 111, comma 6 Cost.. Il che si verifica nell'ipotesi in cui il giudice di merito ometta di indicare gli elementi da cui ha tratto il proprio convincimento, ovvero li indichi senza un'effettiva loro disamina; e nell'ipotesi in cui la pronuncia riveli un'obiettiva carenza nella indicazione del criterio logico che ha condotto il giudice alla formazione del proprio convincimento, come accade quando non vi sia alcuna esplicitazione sul quadro probatorio, né alcuna disamina logico-giuridica che lasci trasparire il percorso argomentativo seguito (tra le molte, Cass.nn. 13248/2020; 3819/2020; 9105/2017). 1.3 Orbene, richiamato questo indirizzo, va considerato come nel caso di specie la Commissione tributaria regionale abbia, al contrario, reso una motivazione che, per quanto essenziale e sintetica, individua purtuttavia chiaramente il fondamento del ragionamento decisorio seguito, richiamando le non condivise argomentazioni prospettate da parte appellante innanzi ai giudici di primo grado e quelle, ulteriori, formulate a sostegno del gravame. Ragionamento fondato sul rilievo del passaggio in giudicato della sentenza n. 12454/2018 della Commissione tributaria provinciale, che aveva pronunziato l’annullamento delle medesime partite creditorie sottostanti ai provvedimenti impugnati. Si tratta di un percorso motivazionale di certo sufficiente al fine di consentire quel controllo di conformità logico-giuridica nel quale si sostanzia, nei limiti devoluti dalle censure proposte, il vaglio di legittimità. 2. Con il secondo motivo, la parte ricorrente deduce la violazione e falsa applicazione degli artt. 68 D. Lgs. n. 546/1992, 2909 c.c., 324 c.p.c., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3 c.p.c., affermando l’erroneità della sentenza per aver posto a fondamento della decisione sentenze emesse a definizione di contenziosi riguardanti atti della riscossione conseguenti alla prima iscrizione a ruolo, e inidonee a incidere sul merito della pretesa tributaria e sul potere dovere dell’amministrazione di azionare il titolo esecutivo – la sentenza n. 4366/06/2014 della Commissione tributaria provinciale di Roma - costituente l’unico giudicato sostanziale rilevante nella vicenda. Rileva, pertanto, la legittimità della nuova iscrizione a ruolo da parte dell’[OSCURATO:PERSONA] (e della conseguente cartella di pagamento n. 0920180017635857000), in quanto effettuata in doverosa esecuzione della sentenza della Commissione tributaria regionale n. 4366/06/2014 –che costituisce titolo per la riscossione ex art. 41, comma 2, del d.lgs. n. 346/1990 e art. 68 del d.lgs. n. 546/1992 – del tutto ininfluente restando l’intervenuto annullamento della precedente partita di ruolo, volto a rimuovere l’errore commesso nella determinazione degli importi richiesti alla contribuente. 3. Con il terzo motivo, la ricorrente deduce la violazione e falsa applicazione dell’art. 2 quater d.l. [OSCURATO:DATA_NASCITA], n. 564 convertito nella legge 30.11.1994 n. 656 e del D.M. 11.2.1997 n. 37, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., avendo i giudici d’appello errato nel non considerare che l’Agenzia delle Entrate fosse pienamente legittimata a procedere a nuova iscrizione a ruolo delle somme dovute dalla contribuente senza che tale potere trovasse un ostacolo nel legittimo affidamento della stessa a seguito della notificazione del provvedimento di sgravio della prima iscrizione a ruolo. Sostiene l’Agenzia delle Entrate di essersi avvalsa del proprio legittimo potere di annullare in autotutela un atto ritenuto illegittimo per la presenza di un errore di calcolo della somma dovuta dalla contribuente in relazione a un precedente avviso di accertamento, e di effettuare una nuova iscrizione, emendata del precedente vizio. 4. I motivi di ricorso -la cui stretta ed intima connessione consiglia la trattazione congiunta -sono fondati. 4.1. A fondamento del decisum, la Commissione tributaria regionale del Lazio ha rilevato: “Osserva il Collegio che la sentenza emessa dal giudice di primo grado ha correttamente interpretato la normativa vigente e, pertanto, il presente appello va rigettato. Al riguardo le argomentazioni prospettate da parte appellante risultano già esaminate dai giudici di primo grado e si ritengono del tutto prive di fondamento. Passando all’esame dei motivi di appello, si conferma l’infondatezza delle ulteriori eccezioni poste da parte appellante. La CTP di Roma, con sentenza n. 12454/18, depositata il 15.06.2018, ha annullato le partite creditorie di cui alla precedente cartella di pagamento n. 09720150176660555000. La suddetta sentenza è passata in giudicato per mancata impugnazione. Priva di fondamento risulta l’assunto dell’Ufficio di sostenere la legittimità del credito della cartella di pagamento n. 09720180017635857000, oggetto del presente giudizio, in quanto dal confronto del dettaglio dei debiti delle due cartelle emerge che gli stessi sono identici ed afferiscono la medesima partita creditoria derivante dallo stesso atto, vale a dire l’avviso di liquidazione dichiarazione di successione n. 00892000021, come, ancora, la dicitura riportata su entrambe le cartelle: “iscrizione a ruolo a seguito della sentenza della [OSCURATO:PERSONA] n. 43366/06/2014 depositata il 01.07.2014 relativa all’avviso di rettifica e liquidazione della maggiore imposta – valutazione n. 08/00892/000021”. In conclusione, la sentenza della CTP di Roma n. 12454/34/2018 ha disposto l’annullamento delle partite creditorie sottostanti ai provvedimenti impugnati; la sentenza della CTP di Roma n. 14154/44/2018 ha dichiarato estinto il giudizio per cessazione della materia del contendere in relazione al provvedimento di sgravio totale delle somme iscritte a ruolo 2015/3309. Quindi, appare chiaro che la nuova iscrizione a ruolo effettuata dall’Agenzia delle Entrate è per la medesima partita creditoria. Pertanto, come già rilevato dai primi giudici, sostanzialmente trattasi dello stesso credito, in quanto l’iscrizione a ruolo n. 2018/576 corrisponde perfettamente a quella n. 2015/3309, detratte le somme già versate dalla ricorrente in precedenza e ritenute non ripetibili dalla CTP.”. 4.2. Va premesso che nell'esercizio del potere di qualificazione giuridica dei fatti, la Corte di cassazione può ritenere fondata la questione sollevata dal ricorso e, così, accoglierla, per una ragione di diritto anche diversa da quella prospettata dal ricorrente, purché la riqualificazione sia operata sulla base dei fatti per come accertati nelle fasi di merito, fermo restando, peraltro, che l'esercizio del potere di qualificazione non deve inoltre confliggere con il principio del monopolio della parte nell'esercizio della domanda e delle eccezioni in senso stretto (Cass., 5 ottobre 2021, n. 26991; Cass., 13 ottobre 2020, n. 22037; Cass., 28 luglio 2017, n. 18775; Cass., 24 luglio 2014, n. 16867; Cass., 14 febbraio 2014, n. 3437; Cass., 22 marzo 2007, n. 6935; Cass., 29 settembre 2005, n. 19132). 4.3. La sentenza della Commissione tributaria provinciale di Roma (n. 12454/18 del 15 giugno 2018), passata in giudicato, ha pronunciato sulla impugnazione di un preavviso di fermo amministrativo e di una comunicazione preventiva di iscrizione ipotecaria, notificati il 13 aprile 2016. Rispetto al ruolo sotteso a detti atti di riscossione, la contribuente aveva presentato un’istanza ex l. n. 228 del 2012, art. 1, commi 537 e ss., che era stata corredata dalla prova dell'avvenuto pagamento, parziale, della somma iscritta a ruolo, pagamento effettuato in data 23.6.2010: la fattispecie rientra dunque nell'ipotesi di cui all'art. 538 lett. e) in quanto trattasi di pagamento riconducibile al ruolo in oggetto, effettuato in data antecedente alla formazione del ruolo stesso, in favore dell'ente creditore . [OSCURATO:PERSONA] tributaria provinciale afferma che, come dedotto dalla ricorrente, né il concessionario per la riscossione né l'ente creditore hanno dato riscontro all'istanza. È stata dunque data applicazione al comma 540 della legge n. 228/2012, ai sensi del quale "trascorso inutilmente il termine di duecentoventi giorni dalla data di presentazione della dichiarazione del debitore allo stesso concessionario della riscossione, le partite di cui al comma 537 sono annullate di diritto e quest'ultimo è considerato automaticamente discaricato dei relativi ruoli. Contestualmente sono eliminati dalle scritture patrimoniali dell'ente creditore i corrispondenti importi”. La sentenza n. 12454/2018 della Commissione tributaria provinciale rileva infine: “Consegue altresì l'annullamento delle partite creditorie, che tuttavia non si estende fino a determinare la ripetizione dell'importo di €. 25.569,22 che il contribuente ha già corrisposto, risultando incontestato che si tratti di somma dovuta”. 4.4. Secondo la giurisprudenza della Corte, nel processo tributario, il giudice di legittimità può direttamente accertare l'esistenza e la portata del giudicato esterno con cognizione piena che si estende al diretto riesame degli atti del processo ed alla diretta valutazione ed interpretazione degli atti processuali, mediante indagini ed accertamenti, anche di fatto, indipendentemente dall'interpretazione data al riguardo dal giudice di merito, fermo restando che la forza degli effetti stabiliti dall'art.2909 cod. civ. opera soltanto rispetto alle questioni -dedotte o deducibili - su cui il provvedimento giurisdizionale si sia soffermato e non rispetto a statuizioni meramente apodittiche (Cass., 27 agosto 2024, n. 23162; Cass., 7 dicembre 2021, n. 38767; Cass. Sez. U., 2 dicembre 2016, n. 24646). 4.5. Se l’istanza era stata presentata ai sensi della l. n. 228 del 2012, art. 1, comma 538, lett. e) – dunque in ragione di un pagamento effettuato, riconducibile al ruolo in oggetto, in data antecedente alla formazione del ruolo stesso, in favore dell'ente creditore -la successiva disposizione di cui all’art. 1, comma 540 (secondo la quale In caso di mancato invio, da parte dell'ente creditore, della comunicazione prevista dal comma 539 e di mancata trasmissione dei conseguenti flussi informativi al concessionario della riscossione, trascorso inutilmente il termine di duecentoventi giorni dalla data di presentazione della dichiarazione del debitore allo stesso concessionario della riscossione, le partite di cui al comma 537 sono annullate di diritto e quest'ultimo è considerato automaticamente discaricato dei relativi ruoli. Contestualmente sono eliminati dalle scritture patrimoniali dell'ente creditore i corrispondenti importi. ) non può che essere letta in relazione al contenuto dell’istanza presentata dal contribuente (ed al motivo di illegittimità ivi dedotto), così che l’annullamento di diritto delle partite iscritte a ruolo non può che involgere l’importo del pagamento eseguito dal contribuente in data antecedente alla formazione del ruolo stesso. 4.6. Nella fattispecie, peraltro, il giudicato si è formato in relazione agli atti impugnati - un preavviso di fermo e di iscrizione ipotecaria - e, come dallo stesso giudice di merito in quella sede ritenuto, dall’annullamento non conseguiva la ripetizione dell'importo di €. 25.569,22 che il contribuente ha già corrisposto, risultando incontestato che si tratti di somma dovuta. . 4.7. Come, poi, deduce, e documenta, l’Agenzia delle Entrate, la stessa aveva provveduto allo sgravio del ruolo, in autotutela, in data 6 ottobre 2017, così che l’impugnazione della cartella di pagamento allora in contestazione veniva definita con sentenza di cessazione della materia del contendere (v. Commissione tributaria provinciale Roma, n. 14154/18 del 12 luglio 2018). 4.8. Il giudicato che si è formato, pertanto, a seguito della sentenza n. 12454/18 del 15 giugno 2018 ha avuto ad oggetto gli atti allora impugnati e, quanto al ruolo attinto dalla istanza presentata ai sensi della l. n. 228 del 2012, art. 1, comma 538, lett. e ), le sole partite di ruolo che includevano, in quanto già versate, le somme delle quali la stessa sentenza ha escluso la ripetizione. Né diversa lettura può darsi della sentenza in questione quanto all’apodittica affermazione relativa all’applicazione, nella fattispecie, della l. n. 228 del 2012, art. 1, comma 540. 4.9. La sentenza della Commissione di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, ora impugnata e all’odierna attenzione del Collegio, non ha tenuto conto dei limiti oggettivi del giudicato nei predetti termini ricostruito, sicché va cassata con rinvio per accertare in che misura sia tutt’ora legittima la riscossione del tributo che deve essere depurata della somma per la quale la contribuente aveva presentato la ridetta istanza ex art. 1, comma 538, cit., e sulla quale aveva pronunciato la sentenza n. 12454/18, cit. 5. Il secondo e il terzo motivo di ricorso devono essere quindi accolti, con la cassazione della sentenza impugnata e il rinvio della causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, in diversa composizione, che provvederà anche alla regolamentazione delle spese del presente giudizio. P.Q.M La Corte accoglie il secondo e il terzo m