Cassazione n. 06764/2023

erato di pronunciare la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 6353/2019 del ruolo generale, proposto DA l’A GENZIA DELLE E NTRATE (codice fiscale 06363391001), in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato (codice fiscale 80224030587), presso i cui uffici, ope legis, domicilia in Roma, alla Via dei Portoghesi n. 12. - RICORRENTE – CONTRO l’Ente “O PERA S OCIALE A VVENTIZIA ” (codice fiscale 97311560581) – [OSCURATO:PERSONA] civilmente riconosciuto con decreto del Ministro dell’Interno del 18 marzo 2003 - con sede legale in Roma, [OSCURATO:PERSONA] n 7, in persona del legale rappresentante pro tempore, [OSCURATO:PERSONA], rappresentata e difesa, in forza di procura speciale e nomina poste in calce al controricorso, dall’avv. [OSCURATO:PERSONA] (codice fiscale [OSCURATO:PERSONA] 56L10 F471 A), con studio in Roma, alla [OSCURATO:PERSONA], n. 3. - CONTRORICORRENTE – per la cassazione della sentenza n. 6615/3/2018 della Commissione tributaria regionale del Lazio (Roma), depositata il 2 ottobre 2018 e notificata il 28 dicembre 2018; UDITA la relazione della causa svolta dal consigliere [OSCURATO:PERSONA] nella camera di consiglio non partecipata del 3 novembre 2022 mediante collegamento da remoto, ai sensi dell'art. 27, comma 1, del D.L. 28 ottobre 2020 n. 137, convertito, con modificazioni, dalla Legge 18 dicembre 2020 n. 176, in virtù della proroga disposta dall'art. 16, comma 3, del D.L. 30 dicembre 2021 n. 228, convertito, con modificazioni, dalla Legge 25 febbraio 2022 n. 15, con le modalità stabilite dal decreto reso dal Direttore Generale dei [OSCURATO:PERSONA] ed Automatizzati del Ministero della Giustizia il 2 novembre 2020; [OSCURATO:PERSONA] 1. con atto n. prot. 34557/2014 del 30 maggio 2015 l’Agenzia delle Entrate notificava il provvedimento di diniego di iscrizione dell’ente ecclesiastico all’anagrafe delle Onlus per la ritenuta insussistenza dei requisiti formali previsti dall’art. 10 del d.lgs. 4 dicembre 1997, n. 460 e cioè per la mancata espressa indicazione nel regolamento dell’ente che l’attività statutaria era rivolta esclusivamente ad arrecare benefici a soggetti svantaggi; 1.1. successivamente, in data 26 giugno 2014, l’ente presentava nuova domanda di iscrizione, dopo aver modificato il proprio regolamento, che veniva accolto con inserimento della controricorrente nell’anagrafe delleOnlus dall’11 giugno 2014; 2.la Commissione tributaria regionale del Lazio rigettava l’appello proposto dall’Agenzia delle Entrate avverso la sentenza di primo grado, che aveva invece accolto il ricorso della contribuente volto a conseguire che la propria iscrizione nella citata anagrafe retroagisse alla data del 26 marzo 2014 (epoca di approvazione del regolamento dell’ente successivamente modificato), assumendo che il ristretto lasso temporale (circa tre mesi) tra l’originaria approvazione del regolamento e le modifiche apportate «presuppongono la sussistenza ab origine delle finalità solidaristiche destinate in beneficio di soggetti svantaggiati» e che la mancata richiesta, da parte dell’Ufficio, di chiarimenti ex art. 3, comma 3, del d.m. 18 luglio 2003, n. 266 rafforzava il convincimento che l’attività solidaristica già emergesse come dato fattuale ed oggettivo dalle originarie finalità, dando così prevalenza all’aspetto sostanziale concernente le effettive prestazioni e finalità dell’ente e riconoscendo, in ogni caso, la sussistenza nell’originario statuto di elementi formali; 2.avverso tale sentenza l’Agenzia delle Entrate proponeva ricorso per cassazione, notificato tramite posta elettronica certificata il 22 febbraio 2019, formulando un unico motivo d’impugnazione; 3. l’ente “[OSCURATO:PERSONA]” notificava, sempre mediante posta elettronica certificata, in data 26 marzo 2019 controricorso, con cui chiedeva il rigetto dell’impugnazione, successivamente, in data 21 ottobre 2022, depositando memoria ex art. 380-bis.1.cod. proc. civ.; [OSCURATO:PERSONA] : 4. con l’unico motivo impugnazione l’Agenzia delle Entrate ha lamentato, in relazione all’art. 360, primo comma, num. 3, cod. proc. civ., la violazione e falsa applicazione dell’art. 10 del d.lgs. 4 dicembre 1997, n. 460 e del d.m. 18 luglio 2003, n. 266, assumendo che il controllo dell’Ufficio aveva ad oggetto la sussistenza del predetto requisito formale e, cioè, se il regolamento conteneva o meno le indicazioni previste dalla prima delle citate disposizioni (nella specie: l'esclusivo perseguimento di finalità di solidarietà sociale a beneficio di a) persone svantaggiate in ragione di condizioni fisiche, psichiche, economiche, sociali o familiari; b) componenti collettività estere, limitatamente agli aiuti umanitari); 4.1. per tale via, la difesa erariale ha sostenuto che il Giudice regionale non avesse colto il tema essenziale della questione dibattuta, giacchè «non è … sulla sussistenza effettiva delle citate finalità che si appunta la verifica dell’Amministrazione, bensì solo sulla loro indicazione a livello statutario» (v. pagina n. 5 del ricorso), per cui non pertinente risultava il riferimento alla richiesta di chiarimenti, trattandosi di eseguire una verifica solo formale e documentale, concludendo nel senso che «non essendo in contestazione che il regolamento dell’ente non contenesse originariamente i citati elementi prescritti dalla legge, la datazione dell’iscrizione avrebbe dovuto essere confermata nei termini di cui al secondo provvedimento dell’Ufficio» (v. pagina n. 7 del ricorso). OSSERVA 5.Il ricorso va respinto per le seguenti ragioni, che correggono, ai sensi dell’art. 384, quarto comma, cod. proc. civ., le motivazioni della sentenza impugnata, risultante corretta solo nel suo dispositivo. 6.I fatti, come sopra illustrati, risultano pacifici e, per quanto rileva, va ribadito che il provvedimento di diniego alla domanda di iscrizione all'anagrafe tributaria delle Onlus era stato adottato, avendo l'Ufficio rilevato che il regolamento dell'ente non conteneva le indicazioni richieste dall'articolo 10 del d.lgs. 4 dicembre 1997, n. 460, mancando, in particolare, l'espressa indicazione che l'attività statutaria dell'ente, svolta nei servizi dell'assistenza sanitaria istruzione e formazione promozione della cultura e dell'arte e tutela dei diritti civili, veniva rivolta esclusivamente ad arrecare benefici a soggetti svantaggiati, reputando, per tale via, che mancasse il fine solidaristico richiesto obbligatoriamente dall’art. 10 del menzionato d.lgs. 7.Giova ricordare che l’art. 10 del d.lgs. 4 dicembre 1997, n. 460 (rubricato «Organizzazioni non lucrative di utilità sociale») – per quel che ora interessa -stabilisce che: «1. Sono organizzazioni non lucrative di utilità sociale (ONLUS) le associazioni, i comitati, le fondazioni, le società, le cooperative e gli altri enti di carattere privato, con o senza personalità giuridica, i cui statuti o atti costitutivi, redatti nella forma dell'atto pubblico o della scrittura privata autenticata o registrata, prevedono espressamente: a) lo svolgimento di attività in uno o più dei seguenti settori: 1) assistenza sociale e socio-sanitaria; 2) assistenza sanitaria; 3) beneficenza; 4) istruzione; 5) formazione; 6) sport dilettantistico; 7) tutela, promozione e valorizzazione delle cose d'interesse artistico e storico di cui alla legge 1° giugno 1939, n. 1089, ivi comprese le biblioteche e i beni di cui al decreto del Presidente della Repubblica 30 settembre 1963, n. 1409; 8) tutela e valorizzazione della natura e dell'ambiente, con esclusione dell'attività, esercitata abitualmente, di raccolta e riciclaggio dei rifiuti urbani, speciali e pericolosi di cui all'articolo 7 del decreto legislativo 5 febbraio 1997, n. 22; 9) promozione della cultura e dell'arte; 10) tutela dei diritti civili; 11) ricerca scientifica di particolare interesse sociale svolta direttamente da fondazioni ovvero da esse affidata ad università, enti di ricerca ed altre fondazioni che la svolgono direttamente, in ambiti e secondo modalità da definire con apposito regolamento governativo emanato ai sensi dell'articolo 17 della legge 23 agosto 1988, n. 400; 11-bis) cooperazione allo sviluppo e solidarietà internazionale. b) l'esclusivo perseguimento di finalità di solidarietà sociale; …; 2. Si intende che vengono perseguite finalità di solidarietà sociale quando le cessioni di beni e le prestazioni di servizi relative alle attività statutarie nei settori dell'assistenza sanitaria, dell'istruzione, della formazione, dello sport dilettantistico, della promozione della cultura e dell'arte e della tutela dei diritti civili non sono rese nei confronti di soci, associati o partecipanti, nonche' degli altri soggetti indicati alla lettera a) del comma 6, ma dirette ad arrecare benefici a: a) persone svantaggiate in ragione di condizioni fisiche, psichiche, economiche, sociali o familiari; …; 3 Le finalità di solidarietà sociale s'intendono realizzate anche quando tra i beneficiari delle attività statutarie dell'organizzazione vi siano i propri soci, associati o partecipanti o gli altri soggetti indicati alla lettera a) del comma 6, se costoro si trovano nelle condizioni di svantaggio di cui alla lettera a) del comma 2. 4. A prescindere dalle condizioni previste ai commi 2 e 3, si considerano comunque inerenti a finalità di solidarietà sociale le attività statutarie istituzionali svolte nei settori della assistenza sociale e sociosanitaria, della beneficenza, della tutela, promozione e valorizzazione delle cose d'interesse artistico e storico di cui alla legge 1 giugno 1939, n. 1089, ivi comprese le biblioteche e i beni di cui al decreto del Presidente della Repubblica 30 settembre 1963, n. 1409, della tutela e valorizzazione della natura e dell'ambiente con esclusione dell'attività, esercitata abitualmente, di raccolta e riciclaggio dei rifiuti urbani, speciali e pericolosi di cui all'articolo 7 del decreto legislativo 5 febbraio 1997, n. 22, della ricerca scientifica di particolare interesse sociale svolta direttamente da fondazioni ovvero da esse affidate ad università, enti di ricerca ed altre fondazioni che la svolgono direttamente, in ambiti e secondo modalità da definire con apposito regolamento governativo emanato ai sensi dell'articolo 17 della legge 23 agosto 1988, n. 400, nonchè le attività' di promozione della cultura e dell'arte per le quali sono riconosciuti apporti economici da parte dell'amministrazione centrale dello Stato. 8. L’art. 3 del d.m. 18 luglio 2003, n. 266 («C ontrollo formale») stabilisce che: «1. Senza pregiudizio per l'ulteriore azione accertatrice, la competente direzione regionale dell'Agenzia delle entrate, ricevuta la comunicazione di cui all'articolo 2, procede all'iscrizione, previa verifica della: a) regolarità della compilazione del modello di comunicazione; b) sussistenza dei requisiti formali previsti dall'articolo 10 del decreto legislativo n. 460 del 1997; c) allegazione della dichiarazione sostitutiva ovvero degli altri documenti di cui all'articolo 2, comma 1». 9. Come risulta dal predetto contesto normativo è l’art. 10 sopra menzionato ad indicare, al comma 1, lett. a), i settori nei quali le Onlus possono svolgere attività, nonché ad elencare poi le attività che devono essere espressamente previste negli statuti o atti costitutivi al fine di assumere la qualifica di Onlus e così fruire delle relative agevolazioni fiscali. Questa Corte ha chiarito che le condizioni e, quindi, i limiti per il riconoscimento di una Onlus sono determinati dal legislatore e che non è consentito all'Amministrazione imporre ulteriori oneri, al fine di consentire l'iscrizione nell'anagrafe unica delle Onlus, che non trovino fondamento nella stessa legge (cfr. Cass., Sez. 5, 16 maggio 2019, n. 13163). Il controllo di cuiall'art. 3 del d.m. 18 luglio 2003, n. 266 è di tipo preventivo, formale e documentale, dovendo verificare l'Ufficio che l'attività della richiedente rientri tra quelle previste dall'articolo 10, comma 1, primo periodo, del d.lgs. 4 dicembre 1997, n. 460, con riferimento alla tipologia ed alla modalità di svolgimento dell'attività dichiarata, e che nello Statuto o nell'atto costitutivo siano inserite le clausole previste dall'articolo 10, lettere da a) a i) del menzionato d.lgs. Secondo quanto chiarito da questa Corte, a Sezioni Unite, con sentenza n. 9661 del 2009, ai fini dell'iscrizione dell'ente all'Anagrafe, il controllo preventivo è di natura meramente formale, basandosi esclusivamente sui documenti che sono stati presentati insieme alla comunicazione, così come si è avvertito che è i predetti requisiti formali non sono surrogabili con il concreto accertamento di un osservanza fattuale dei precetti relativi alle modalità di svolgimento dell'attività (cfr. Cass., 27 gennaio 2023, n. 2624; Cass., 19 aprile 2017, n. 9828; Cass., 30 giugno 2011, n. 14371; Cass., 25 maggio 2009, n. 11986; Cass., 30 marzo 2009, n. 7653), essendo la norma di cui all'art. 10 del d.lgs. 4 dicembre 1997, n. 460 di stretta interpretazione (cfr. Cass. 25 settembre 2009, n, 11986 e Cass. 30 marzo 2009 n. 7653) Ancora, si è posto in evidenza che la formalità del controllo non deve tuttavia eccedere in una lettura eccessivamente formalistica delle norme contenute negli statuti degli enti associativi (cfr. Cass. 12 agosto 2015, n. 16726) e che la rigorosa osservanza delle prescrizioni formali è funzionale ad evitare qualsiasi ipotesi di utilizzazione ai fini elusivi dell'istituto, adoperato come schermo per lo svolgimento in concreto di attività non solidaristiche, ma aventi natura e scopo sostanzialmente commerciali (cfr. Cass. 18 settembre 2015, n. 18396) 10.Ebbene, tanto chiarito, deve osservarsi che le suindicate ragioni poste a base del diniego di iscrizione nell'Anagrafe delle Onlus, non hanno tenuto conto che la finalizzazione dell’attività solidaristica ai soggetti svantaggiati non rientra tra i ‘requisiti formali’ da indicare in statuto. Essa, difatti, risulta essere oggetto di una presunzione di legge, come si desume dai contenuti del secondo comma del più volte menzionato art. 10 del citato d.lgs. nella parte in cui stabilisce che « Si intende che vengono perseguite finalità di solidarietà sociale quando …» le attività ivi indicate «sono dirette ad arrecare benefici a: …persone svantaggiate in ragione di condizioni fisiche, psichiche, economiche, sociali o familiari». Il requisito essenziale contemplato – per quanto ora occupa la presente fattispecie – è il fine solidaristico di cui alla lettera b) dell’art. 10 del suindicato d.lgs., non che l’attività venga svolta a beneficio di persone svantaggiate, anzi proprio perché ‘si intende’ ex lege che detta attività vale ad integrare il predetto fine, non è esigibile l’indicazione in statuto dei soggetti destinatari. Richiamando i principi sopra esposti deve, allora, concludersi sul punto, considerando che il controllo deve essere sì formale, ma non anche formalistico e che va escluso che tra i predetti requisiti formali rientrino gli elementi di cui al comma 2 art.10. 11. Alla stregua delle valutazioni che precedono il ricorso va, dunque, rigettato. 12. Le spese del presente grado del procedimento seguono la soccombenza e si liquidano nella misura indicata in dispositivo secondo i parametri di cui al d.m. 10 marzo 2014 n. 55. P . Q . M . la Corte rigetta il ricorso e condanna l’Agenzia delle Entrate al pagamento delle spese de