Cassazione n. 06427/2023

gliere ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso n. 19321/2016proposto da: [OSCURATO:PERSONA], rappresentato e difeso dall'Avv. [OSCURATO:PERSONA], in forza di procura speciale a margine del ricorso per cassazione. -ricorrente - contro Agenzia delle Entrate, nella persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato, presso i cui uffici è domiciliata in Roma, alla via dei Portoghesi, n. 12. -resistente - avverso la sentenza della Commissione t ributaria r egionale d ella CAMPANIA, n. 272/39/2016, depositata in data 19 gennaio 2016, non notificata; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 2 8 ottobre 2022dal [OSCURATO:PERSONA]; [OSCURATO:PERSONA] 1. Con sentenza del 19 gennaio 2016 , la Commissione t ributaria regionale della Campania ha rigettato l'appello proposto da [OSCURATO:PERSONA] avverso la sentenza di primo grado, che aveva confermato l'avvisodi accertamento, dell'Ufficio, emesso a seguito di PVC redatto dalla Guardia di finanzasu verifica fiscale del contribuente esercente attività di «servizi contabili e fiscali», che aveva accertato un maggiore reddito professionale di euro 51.484,00, per l'anno d'imposta 2008, a fronte di quello dichiarato di euro 9.600,00 per effetto di prelievi non giustificati pari a euro 36.980,00 e vers amenti non giustificati pari a euro 14.504,00. 2.[OSCURATO:PERSONA] tributaria provinciale di Caserta , con sentenza n. 2865/06/14 depositata il 16 aprile 2014, aveva rigettatoil ricorso sul rilievo che il contribuente non avevaofferta la prova che gli incontestati movimenti bancari non fossero riferibili all'esercizio dell'attività esercitata essendosi limitato ad affermazioni generiche apodittiche, sommarie (spese familiari, pagamenti di bollette ecc. ecc), non supportate da chiari, analitici e dettagliati riferimenti documentali. 3.[OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale ha affermato che: -) la sentenza impugnata non si prestavaa censura sotto il profilo della motivazione atteso che il giudice di primo grado avevacorrettamente individuato il thema decidendum della controversia ex art . 36 del decreto legislativo n. 546/1992 attraverso un ragionamento logico- giuridico chiaro e trasparente citando correttamente la normativa di riferimento utilizzata per attrarre a tassazione le operazioni di versamenti e prelevamenti bancari non giustificati; -l'Ufficio in autotutela, in data 17 giugno 2015, aveva ridotto il reddito imponibile sancito dal giudice di primo grado a seguito della sentenza della Corte Costituzionale n. 228/2014 , che aveva dichiarato l'illegittimità costituzionale dell'articolo 32, commi 1e 2, del d.P.R. n . 600/1973 sui compensi per i professionisti, emettendo provvedimento di sgravio poiché il contribuente aveva prodotto giustificazione ritenuta fondata dall'Ufficio circa i prelevamenti che per i professionisti non rilevavano come investimenti; -l'Ufficio in sede di pubblica discussione aveva confermato l'emissione dei provvedimenti di sgravi parziali a favore del contribuente delle iscrizioni a ruolo già effettuate sulla base del reddito imponibile sancito dal giudice di primo grado nella sentenza impugnata; -) l'appello andava, dunque, rigettato, poiché il reddito imponibile era stato rideterminato, in autotutela, in sede extra-processuale, come aveva confermato il rappresentante dell'Ufficio in sede dibattimentale. 4. [OSCURATO:PERSONA] ha proposto ricorso per cassazione con atto affidato a due motivi. 5. L 'Agenzia delle Entrate si è costituita al fine dell'eventuale partecipazione all'udienza di discussione della causa ai sensi dell'art. 370, comma primo, cod. proc. civ.. [OSCURATO:PERSONA] 1.Il primo motivo deduce la violazione e/o falsa applicazione dell’art. 32, comma 1, periodo secondo del d.P.R. n. 600 del 1973, così come modificato a seguito della sentenza n. 228/2014 del 6 ottobre 2014 della Corte Costituzionale; la Commissione t ributaria r egionale di Napoli, nel valutare l'atto di appello ed in particolare la richiesta di annullamento di tutti i prelevamenti,aveva violato l'art. 32, comma 1, periodo secondo del d.P.R. n. 600 del 1973; la Commissione tributaria regionale, nell'emettere la sentenza, aveva tenuto conto solo del riesame effettuato dall'Ufficio in merito ai prelevamenti non giustificati senza accorgersi che l'Ufficio, nell'emettere tale provvedimento di sgravio aveva, illegittimamente, decurtato solo alcuni prelevamenti mentre per effetto della dichiarata incostituzionalità dell'art. 32, comma 1, periodo secondo, del d .P.R. n. 600 del 1973, non essendo l'atto divenuto definitivo, andavano decurtati, dalla formazione della base imponibile, tutti i prelevamenti, senza alcuna distinzione. 2.Il secondo motivo deduce l' o messa, insufficiente motivazione circa un punto decisivo della controversia e violazione/falsa applicazione l'art. 32, del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600; nell'atto di appello e successivamente con memorie illustrative, si era chiesto di ritenere giustificati i versamenti confluiti sul conto;nello specifico si era chiesto di decurtare dal riporto a tassazione l'importo di euro 14.202,56, in quanto la cifra confluita sul conto era relativa all'estinzione di due buoni fruttiferi di euro 7.101,28 cadauno, quindi non relativi a compensi da lavoro autonomo, pertanto il contribuente aveva chiesto che si ritenesse superato l'onere della prova liberatoria posta a suo carico e che si tenesse conto della documentazione prodotta volta a dimostrare la fondatezza della richiesta; i giudici di secondo grado avevano violato l'art. 32 del d .P.R. 29 settembre 1973, n. 600 in quanto l'onere della prova era da ritenersi superato ; sussisteva un'omissione di motivazione su un punto decisivo della controversia. 2.1 I motivi, che vanno trattati unitariamente perché involgono profili diversi della medesima questioni, sono fondati. 2.2La Corte costituzionale, con la sentenza del 6 ottobre 2014, n. 228, ha dichiarato l'illegittimità costituzionale dell'art. 32, primo comma, n. 2, secondo periodo, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 (Disposizioni comuni in materia di accertamento delle imposte sui redditi), come modificato dall'art. 1, comma 402, lettera a), n. 1, legge 30 dicembre 2004, n. 311 (Disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale dello Stato - legge finanziaria 2005), limitatamente alle parole «o compensi». All'esito di tale pronuncia, questa Corte, con orientamento cui si intende dare continuità, ha ritenuto che «La presunzione legale ( relativa) della disponibilità di maggior reddito, desumibile dalle risultanze dei conti bancari a norma dell'art.32 comma 1 n.2 del d.P.R. 29 settembre 1973 n.600, non è riferibile ai soli titolari di reddito di impresa o di reddito di lavoro autonomo, ma si estende alla generalità dei contribuenti come è reso palese dal richiamo, operato dal citato art.32, anche all'art. 38 del medesimo d.P.R., riguardante l'accertamento del reddito complessivo delle persone fisiche ( attinente ad ogni tipologia di reddito di cui esse siano titolari). La presunzione legale in oggetto si articola secondo due diverse modalità, distintamente previste nella prima e nella seconda parte, secondo periodo, comma primo del citato art. 32: a) i "dati ed elementi" attinenti ai rapporti bancari possono essere utilizzati nei confronti di tutti i contribuenti destinatari di accertamenti previsti dagli artt. 38, 39, 40 e 41 d.P.R. 29 settembre 1973 n.600 ( persone fisiche, titolari di reddito determinato in base alle scritture contabili, redditi di soggetti diversi dalle persone fisiche, redditi accertati d'ufficio); b) la presunzione legale secondo cui i versamenti ed i prelevamenti sono considerati ricavi o compensi può essere utilizzata nei confronti dei soli titolari di reddito di impresa o di reddito di lavoro autonomo, soggetti all'obbligo di tenuta delle scritture contabili (con la correzione apportata dalla Corte Cost. con la sentenza n. 228 del 2014 che ha dichiarato l'illegittimità della presunzione di maggiori compensi desumibile dai prelevamenti effettuati dai titolari di reddito di lavoro autonomo). Mentre l'operazione bancaria di prelevamento conserva validità presuntiva nei confronti dei soli titolari di reddito di impresa, le operazioni bancarie di versamento hanno efficacia presuntiva di maggiore disponibilità reddituale nei confronti di tutti i contribuenti, i quali possono contrastarne l'efficacia adempiendo l'onere di dimostrare che ne hanno tenuto conto ai fini della determinazione del reddito soggetto ad imposta o che non hanno rilevanza allo stesso fine» (Cass., 16 novembre 2018, n. 29572; Cass., 9 agosto 2018, n. 16697;Cass. , 20 gennaio 2017, n. 1519). 2.3 Tanto premesso in ordine all'interpretazione della portata della sentenza della Corte costituzionale n. 228 del 2014, deve rilevarsi che l'effetto prodotto dalla dichiarazione di illegittimità costituzionale, nei limiti appena indicati, ha efficacia « retroattiva » , nel senso che si configura come ius superveniens, che «impone, anche nella fase di cassazione, la disapplicazione della norma dichiarata illegittima e l'applicazione della disciplina risultante dalla decisione anzidetta con l'ulteriore conseguenza che, ove la nuova situazione di diritto obiettivo derivata dalla sentenza d'incostituzionalità [...] richieda accertamenti di fatto non necessari alla stregua della precedente disciplina, questi debbono essere compiutiin sede di merito, al qual fine, ove il processo si trovi nella fase di cassazione, deve disporsi il rinvio della causa al giudice di appello» (Cass., 20 dicembre 2019, n. 34209; Cass., 9 agosto2017, n. 19806), salvo il limite del giudicato, nella specie non sussistente, essendo tuttora controversa proprio l'efficacia istruttoria dei prelevamenti bancari rilevati nell'ambito delle indagini finanziarie di cui al citato art. 32, primo comma, n. 2, d.P.R. n. 600 del 1973. 2.4Quanto poi alla concreta rilevanza, nella fattispecie controversa, della sopravvenuta dichiarazione di illegittimità costituzionale, deve rilevarsi che il contribuente ha assunto di non avere prodotto, per mera dimenticanza,i due allegati all'istanza di autotutela che si riferivano a versamenti di buoni postali fruttiferi che non erano inerenti all'attività professionale svolta e ha chiesto il riconoscimento dell'importo di tali buoni fruttiferi, con l'esclusione dello stesso dalla formazione del reddito complessivo; si trattava, nella sostanza, di due buoni fruttiferi di euro 7.101,28 cadauno, la cui somma complessiva di euro 14.202,56 era confluita sul conto, a seguito della loro estinzione, e che, secondo quanto dedotto dal contribuente, non era, quindi, relativa a compensi da lavoro autonomo ; il contribuente, pertanto, a fronte della presunzione stabilita dall'art. 32, comma primo, n. 2, d.P.R. n. 600/1973, applicata dall'Agenzia delle Entrate, che lo ha ritenuto titolare del reddito corrispondente, ha assolto l'onere, pure previsto dall'art. 32 citato, di fornire la prova che si trattava di disponibilità reddituale esente da imposta. La sentenza, che pure richiama, nella parte dedicata allo svolgimento del processo, i versamenti di buoni postali fruttiferi non attinenti all'attività svolta dal Nuvolone e la richiesta di quest'ultimo di esclusione dell'imposto di tali buoni fruttiferi dalla formazione del reddito complessivo (cfr. pag. 2 della sentenza impugnata), non dice poinulla su tali buoni fruttiferi, limitandosi ad affermare che l'Ufficio in sede di pubblica discussione aveva confermato l'emissione dei provvedimenti di sgravi parziali a favore del contribuente delle iscrizioni a ruolo già effettuate sulla base del reddito imponibile sancito dal giudice di primo grado(cfr. pag. 3 della sentenza impugnata). 3.La sentenza deve, pertanto , essere cassata, con rinvio per un nuovo esame alla C orte di giustizia tributaria di secondo grado d ella Campania, in diversa composizione, anche per la determinazione delle spese del giudizio di legittimità. P.Q.M. La Corte accoglie il ricorso; cassa la sentenza impugnata e rinvia al la Corte di giustizia