Cassazione n. 25492/2023

a pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso n. 13742-2018, proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore p.t., domiciliata in ROMA, [OSCURATO:PERSONA] n. 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende; -ricorrente - contro [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliato in via R. Cesarini n. 97, ROMA, presso lo studio dell’Avv. [OSCURATO:PERSONA], che lo rappresenta e difende per procura speciale congiunta al controricorso; -controricorrente - avverso la sentenza n. 6308 della [OSCURATO:PERSONA], depositata il [OSCURATO:DATA_NASCITA]; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 22/06/2023 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA].Rilevato che: la controversia trae origine dall'impugnazione, da parte del contribuente, del silenzio-rifiuto dell’amministrazione, formatosi sull’istanza di rimborso tesa ad ottenere la restituzione in parte qua delle ritenute fiscali operate dal Fondo pensioni per il personale della [OSCURATO:PERSONA] al momento della liquidazione della quota spettantegli, omettendo di dedurre, dalla base imponibile di riferimento, i contributi versati, nei limiti del 4% della retribuzione annua fino al 31/12/1994, secondo il disposto dell’art. 17, comma 2, TUIR, ratione temporis vigente; lamentava, inoltre, il contribuente, la mancata applicazione- ai fini della determinazione della base imponibile –del regime applicabile alle rendite periodiche in forza dell’art. 48, comma 7- bis, TUIR ( ratione temporis vigente), che avrebbe condotto a tassare l’importo in discorso nei limiti dell’87,50% del totale; il ricorso venne accolto dalla CTP di Roma, con sentenza successivamente confermata dalla CTR del Lazio, sul presupposto, da un lato, che “l’erogazione una tantum della somma non [andasse] qualificata come attribuzione di un capitale, ma considerata alla medesima stregua delle rendite e pensioni corrisposte sino alla messa in liquidazione del Fondo (con la conseguente limitazione dell’imponibile al 87,50%, come stabilito dall’art. 48-bis, comma 1, lett. d) d.P.R. 917/86)”, e dall’altro che non fosse applicabile il principio di diritto sancito da Cass., Sez. Un., 22/06/2011, n. 13642, dal momento che “il rendimento quantificato dal ricorrente non [era] costituito da somme derivanti dall’investimento sui mercati finanziari dei contributi versati ma da somme che in attuazione di pregressi accordi contrattuali [erano] state riconosciute ai dipendenti a titolo di prestazioni complementari conseguenti alla cessazione del rapporto di lavoro”;avverso tale sentenza ricorre per cassazione l'Agenzia delle Entrate, sulla base di cinque motivi; [OSCURATO:PERSONA] ha depositato controricorso; l’Agenzia delle entrate ha depositato memoria ex art. 380-bis.1 c.p.c.; considerato che: con il primo motivo di ricorso , l’Agenzia delle Entrate deduce la violazione del principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato di cui all’art. 112 c.p.c., in combinato disposto con l’art. 53, comma 1, d.lgs. n. 546/1992 e con l’art. 342, comma 1, c.p.c., in relazione all’art. 360, n. 4, c.p.c., per non essersi pronunciata la CTR sul motivo d’appello relativo alla questione della sostanziale riconducibilità al datore di lavoro dell’esborso corrispondente ai contributi formalmente versati dal lavoratore, in virtù del meccanismo della cd. chassè croisè; il secondo motivo censura la violazione del combinato disposto degli artt. 111, comma 6, Cost.; 61 e 36, comma 2, n. 4, d.lgs. n. 546/1992; 132, comma 2, n. 4, c.p.c. e 118 disp. att. c.p.c., in relazione all’art. 360, n. 4, c.p.c., mostrando la motivazione natura apparente o comunque contraddittoria, per avere fondato la decisione “sulla presunta assimilabilità della somma tassata alle rendite periodiche, vale a dire sull’esatto contrario di quello che è il presupposto fattuale assunto dalla fattispecie normativa derivante dal combinato disposto dell’art. 17, comma 2, e dell’art. 16, comma 1, lett. a) del T.u.i.r., vale dire la corresponsione una tantum di un capitale forfetario” (pag. 15 del ricorso); con il terzo motivo, viene dedotta la violazione/falsa applicazione dell’art. 17, comma 2, secondo periodo del TUIR( nel testo anteriore alla modifica di cui all’art. 11, comma 1, lett. a), n. 1, d.lgs. n. 47/2000), per non avere adeguatamente considerato la circostanza che, per effetto del meccanismo del cd. chassè - croisè , il peso economico relativo ai contributi in discorso era finito per gravare sul datore di lavoro, sicché essi non erano stati realmente prelevati dalle retribuzioni spettanti ai lavoratori, con conseguente venir meno del presupposto per godere del beneficio fiscale delineato dal citato art. 17, comma 2; con il quartomotivo, l’Amministrazione ricorrente censura la falsa applicazione degli artt. 47, comma 1, lett. h)-bis, e 48, comma 7 - bis , del TUIR (nel testo anteriore alle modifica di cui all’art. 10, comma 1, lett. f), n. 1, d.lgs. n. 47/2000), nonché degli artt. 16, comma 1, lett. a),e 17, commi 1 e 2, TUIR (anch’essi considerati nella loro previgente formulazione), per non avere correttamente riconosciuto la natura di prestazione previdenziale sotto forma di capitale dell’erogazione in discorso, con conseguente necessità di assoggettarla al regime della tassazione separata, a nulla rilevando l’insussistenza di rendimenti da investimento (incidendo la relativa presenza “unicamente sulla possibilità di assoggettare una parte del capitale corrisposto alla disciplina speciale di cui all’art. 6 della l. n. 482 del 1985, ferma restando l’applicabilità, in via di principio e residuale, del regime della tassazione separata a tutte le somme per le quali non possa provarsi la riconducibilità a rendimenti”: pag. 27 del ricorso); con il quintomotivo viene dedotta la falsa applicazione degli artt. 47, comma 1, lett. h)-bis, e 48, comma 7 - bis , del TUIR (nel testo anteriore alle modifica di cui all’art. 10, comma 1, lett. f), n. 1, d.lgs. n. 47/2000), nonché violazione del combinato disposto degli art. 47, comma 1, lett. h)-bis; 48-bis, comma 1, lett. d) del TUIR ( come modificati dall’art. 10, comma 1, lett. e) ed f), d.lgs. n. 47/2000), e 12, comma 1, del citato decreto legislativo, sul presupposto che, anche a voler qualificare la somma in discorso alla stregua di rendita previdenziale periodica, la relativa tassazione non potesse in ogni caso goderedella decurtazione dell’imponibile entro i limiti dell’87,50%, per essere venutomeno tale regime a seguito dell’entrata in vigore dell’art.10, comma 1, lett. f) del d.lgs. n. 47/2000 (applicabile alla fattispecie in esame, afferente a una prestazione corrisposta nel 2006); il primo motivo è fondato, dal momento che, a fronte del motivo d’appello incentrato sul meccanismo del cd. chassé-croisé, la CTR si è limitata a confermare la pronuncia, sul punto, del giudice di primo grado, in ragione della provenienza dei contributi de quibus dalla retribuzione del lavoratore, senza esaminare la censura per la quale, proprio in virtù del menzionato accor do con la banca, a tale formale versamento non corrispondeva, in realtà, la corrispondente sopportazione del “peso economico” da parte del lavoratore medesimo; il secondo motivo è infondato, avendo in realtà il giudice di merito spiegato la ragione dell’assimilazione dell’erogazione una tantum alle rendite periodiche, rinvenendola nella natura “coattiva” della liquidazione del [OSCURATO:PERSONA], resa necessaria dalla sua estinzione, con conseguente “impossibilità del Fondo di proseguire nella erogazione della pensione sotto forma di rendita” (pag. 4 della sentenza impugnata); il terzo motivo è assorbito dall’accoglimento del primo; il quarto motivo è fondato; occorre premettere che,“in tema di fondi previdenziali integrativi, le prestazioni erogate in forma di capitale ad un soggetto che risulti iscritto, in epoca antecedente all'entrata in vigore del d.lgs. n. 124 del 1993, ad un fondo di previdenza complementare aziendale a capitalizzazione di versamenti e a causa previdenziale prevalente, sono soggette al seguente trattamento tributario: a) per gli importi maturati a decorrere dal 1° gennaio 2001 si applica interamente il regime di tassazione separata di cui agli artt. 16, comma 1, lett. a), e 17 del d.P.R. n. 917 del 1986 (nel testo vigente ratione temporis); b) per gli importi maturati fino al 31 dicembre 2000, invece, la prestazione è assoggettata a detto regime di tassazione separata solo per quanto riguarda la sorte capitale, costituita dagli accantonamenti imputabili ai contributi versati dal datore di lavoro e dal lavoratore e corrispondente all'attribuzione patrimoniale conseguente alla cessazione del rapporto di lavoro, mentre si applica la ritenuta del 12,50%, prevista dall'art. 6 della l. n. 482 del 1985, alle somme provenienti dalla liquidazione del cd. rendimento, ossia quelle derivanti dall'effettivo investimento del capitale accantonato sul mercato, non necessariamente finanziario, se e nella misura conseguita e, sul piano processuale, se e nella misura provata” (Cass., 11/02/2021, n. 3453); nella fattispecie in esame, da un lato lo stesso ricorrente (si veda pagg. 14 e s. del controricorso) conviene con l’avvenuta corresponsione della somma in discorso in un’unica soluzione (ciò che preclude in radice la possibilità di configurarla alla stregua di una rendita periodica); dall’altro la CTR ha espressamente affermato l’assenza di rendimento sul mercato (pag . 5 della sentenza impugnata), ciò che determina l’applicazione del regime della tassazione separata all’intero capitale di cui si discute; il quinto motivo è assorbito dall’accoglimento del quarto; sulla scorta delle considerazioni che precedono, il ricorso dev’essere, in definitiva, accolto in relazione al primo e al quarto motivo, con conseguente rinvio per la rinnovazione del giudizio di meritosulla scorta dei rilievi sopra formulati in punto di diritto; P.Q.M. Accoglie il primo e il quarto motivo di ricorso, rigettato il secondo ed assorbiti il terzo e il quinto; cassa la sentenza impugnatain relazione ai motivi accolti e rinvia alla Corte di Giustizia Tributaria di II grad