Cassazione n. 16958/2026

sentato e difeso dall'avvocato [OSCURATO:PERSONA] unitamenteall’avvocato [OSCURATO:PERSONA]Agenzia Delle Entrate in persona del legale rappresentante pro tempore,rappresentato e difeso dall'Avvocatura Generale Dello Stato .-controricorrente-avverso la sentenza della Corte di Giustizia Tributaria di II Grado dellaSardegna n. 888/2024 depositata il 16/09/2024.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 14/05/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].Numero registro generale 6088/2025Numero sezionale 4160/2026Numero di raccolta generale 16958/2026Data pubblicazione 30/05/2026La società [OSCURATO:PERSONA] S.p.A. veniva sottoposta a controllodall’Agenzia delle entrate in relazione al periodo d’imposta 2011, in esitoal riscontro di incongruenze tra i dati dichiarati e quelli emergenti dallecomunicazioni di clienti e fornitori (c.d. “spesometro”) e da ulterioriverifiche incrociate. A seguito di inviti istruttori e dell’acquisizione didocumentazione contabile, l’Ufficio emetteva l’avviso di accertamento“impoesattivo” n. TW9038F02699, recante riprese ai fini IRES, IRAP e IVA,con irrogazione di sanzioni, fondato – in sintesi – sul disconoscimento dicosti (tra cui quelli relativi ad acquisti da [OSCURATO:PERSONA] e a prestazionifatturate da [OSCURATO:PERSONA] S.r.l.) e della correlata detrazione IVA, oltreaccessori e oneri di riscossione. La contribuente impugnava l’atto dinanzialla Commissione tributaria provinciale di Sassari, deducendone vizi dinotifica e di motivazione, violazioni dello Statuto del contribuente (tra cui,in particolare, in tema di contraddittorio endoprocedimentale e diallegazione degli atti richiamati), nonché l’infondatezza delle riprese el’illegittimità delle sanzioni. Con sentenza n. 283/02/2019, depositata il 16aprile 2019, la CTP di Sassari rigettava integralmente il ricorso. La societàproponeva appello, reiterando le censure; la Corte di giustizia tributaria disecondo grado della Sardegna, con sentenza n. 888/2024, depositata il 16settembre 2024, respingeva il gravame, confermando la decisione diprimo grado e condannando l’appellante alle spese. Avverso tale sentenzala contribuente proponeva ricorso per cassazione, affidato a sei motivi.L’Agenzia delle entrate si costituiva con controricorso.RAGIONI DELLA DECISIONECon il primo motivo la contribuente denuncia, ai sensi dell’art. 360, primocomma, n. 3, c.p.c., la violazione e falsa applicazione degli artt. 43 e 60del d.P.R. n. 600 del 1973, in combinato disposto con l’art. 156 c.p.c.,deducendo la nullità (o inesistenza) della notifica dell’avviso“impoesattivo” n. TW9038F02699, eseguita brevi manu da funzionariNumero registro generale 6088/2025Numero sezionale 4160/2026Numero di raccolta generale 16958/2026Data pubblicazione 30/05/2026dell’Ufficio. Contesta, inoltre, la ritenuta sanatoria per raggiungimentodello scopo, assumendone l’inoperatività se intervenuta dopo la maturatadecadenza del potere impositivo.Il primo motivo è infondato.La sentenza impugnata ha accertato che l’avviso è stato consegnato il 20dicembre 2016 nelle mani del legale rappresentante, con conseguentepiena conoscenza dell’atto entro il termine utile; non ricorre, pertanto, ladedotta ipotesi di sanatoria per raggiungimento dello scopo intervenutadopo la decadenza dal potere impositivo. La censura, inoltre, nella parte incui assume la non legittimazione dei soggetti che hanno eseguito laconsegna, involge un apprezzamento in fatto sulle modalità dellanotificazione e non si confronta specificamente con l’accertamentocompiuto dal giudice di merito, risolvendosi in una sollecitazione a unriesame del merito, inammissibile in sede di legittimità.Con il secondo motivo la ricorrente denuncia, ai sensi dell’art. 360, primocomma, n. 3, c.p.c., la violazione e falsa applicazione dell’art. 7, comma 1,secondo periodo, della l. n. 212 del 2000, in relazione all’art. 42, comma2, ultimo periodo, e comma 3, del d.P.R. n. 600 del 1973. Si assume lanullità dell’avviso per mancata allegazione (o mancata riproduzione delcontenuto essenziale) di atti e documenti espressamente richiamati inmotivazione – segnatamente, verbali di ispezioni eseguite nei confronti dialtri contribuenti e ulteriori documenti “in possesso dell’Ufficio” – che lacontribuente dichiara di non avere conosciuto né potuto conoscere, conconseguente lesione del diritto di difesa.Il secondo motivo è infondato.La sentenza impugnata ha ritenuto che l’avviso di accertamento siafondato esclusivamente sull’esame della documentazione acquisita dallastessa contribuente in sede istruttoria, e dunque su atti già nella suadisponibilità, con conseguente insussistenza di una concreta lesione deldiritto di difesa per omessa allegazione. In ogni caso, giova richiamare ilNumero registro generale 6088/2025Numero sezionale 4160/2026Numero di raccolta generale 16958/2026Data pubblicazione 30/05/2026principio – ribadito da questa Corte – secondo cui, in tema di avviso diaccertamento, ai sensi dell’art. 42 del d.P.R. n. 600 del 1973, l’obbligo diallegazione sussiste soltanto se l’atto richiamato non sia conosciuto oricevuto dal contribuente, e sempre che l’avviso non ne riproduca ilcontenuto essenziale; in difetto, l’Amministrazione può limitarsi a taleriproduzione (Cass. 30 dicembre 2024, n. 34906). Nello stesso arresto siè, del resto, ritenuto corretto valorizzare, ai fini della motivazione perrelationem, la riproduzione nell’avviso del contenuto essenziale delleverifiche svolte nei confronti di altro soggetto. Inoltre, l’omessaallegazione non determina nullità quando l’atto richiamato sia giàconosciuto o comunque conoscibile dal contribuente, ovvero quandol’avviso ne consenta la piena comprensione mediante la riproduzione deglielementi essenziali (Cass. 21 aprile 2021, n. 10504; Cass. 28 luglio 2022,n. 23696). Quanto ai pretesi “verbali relativi a ispezioni eseguite neiconfronti di altri contribuenti” e agli ulteriori documenti in possessodell’Ufficio, la doglianza non ne individua puntualmente contenuto edecisività, né si confronta con l’accertamento del giudice di merito circa laprovenienza della documentazione posta a base della pretesa; essa sirisolve, pertanto, in una censura generica, inidonea a scalfire la decisioneimpugnata.Con il terzo motivo la ricorrente denuncia, ai sensi dell’art. 360, primocomma, n. 4, c.p.c., la nullità della sentenza per violazione dell’art. 36,comma 2, n. 4, del d.lgs. n. 546 del 1992, nonché degli artt. 132, n. 4, e156, secondo comma, c.p.c. e dell’art. 111 Cost., assumendo che lamotivazione della decisione impugnata sarebbe meramente apparente. Inparticolare, la CGT di secondo grado avrebbe confermato ildisconoscimento dei costi (acquisti di sughero e spese di ospitalità) conaffermazioni assertive, senza confrontarsi con la documentazione e con lespecifiche deduzioni dell’appellante.Il terzo motivo è infondato.Numero registro generale 6088/2025Numero sezionale 4160/2026Numero di raccolta generale 16958/2026Data pubblicazione 30/05/2026La motivazione della sentenza impugnata, pur concisa, consente dicogliere la ratio decidendi e supera il c.d. “minimo costituzionale” richiestodall’art. 111 Cost., non risolvendosi in formule meramente apparenti,secondo i principi affermati da Cass., S.U., n. 8053 del 2014 e dallasuccessiva giurisprudenza conforme, che circoscrive il sindacato dilegittimità alle ipotesi di mancanza della motivazione quale requisitoessenziale, motivazione apparente, contrasto irriducibile fra affermazioniinconciliabili e motivazione perplessa o incomprensibile (v., tra le altre,Cass. n. 23940 del 2017; Cass. n. 22598 del 2018; Cass. n. 7090 del2022). In particolare, la Corte territoriale ha esplicitato le ragioni delproprio convincimento in ordine alla ripresa dei costi, affermando, quantoagli acquisti da [OSCURATO:PERSONA], che “copiosa documentazione dimostrasenza ombra di dubbio la inesistenza delle operazioni”, che “non sono maistati depositati in giudizio gli estratti conto e quelli depositati nonsupportano la tesi dell'appellante” e che “alcuni bonifici si riferisconoaddirittura a operazioni avvenute nel successivo anno 2012”; eaggiungendo, con riguardo alle operazioni con [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., che“manca la documentazione che supporti quanto contestatodall'appellante”. Tali enunciati individuano chiaramente gli elementiritenuti decisivi (assenza o inidoneità della prova dei pagamenti e carenzadi supporto documentale), sicché la censura si traduce, in realtà, in unacontestazione del merito della valutazione probatoria, inammissibile insede di legittimità.Con il quarto motivo la ricorrente denuncia, ai sensi dell’art. 360, primocomma, n. 3, c.p.c., la violazione e falsa applicazione degli artt. 83 e 109del TUIR, nonché degli artt. 2697, primo comma, 2727 e 2729 c.c. Sideduce che i giudici di merito avrebbero erroneamente ritenuto nonassolto, da parte della contribuente, l’onere di provare l’effettività delleoperazioni e la deducibilità e detraibilità dei costi e dell’IVA, senza chel’Ufficio avesse previamente assolto al proprio onere di allegare eNumero registro generale 6088/2025Numero sezionale 4160/2026Numero di raccolta generale 16958/2026Data pubblicazione 30/05/2026dimostrare, anche per presunzioni gravi, precise e concordanti,l’inesistenza delle operazioni fatturate; con conseguente indebitainversione dell’onere probatorio e uso non corretto del ragionamentopresuntivo.Il quarto motivo è inammissibile.La sentenza impugnata ha compiuto un accertamento in fatto circal’(in)sussistenza e l’effettività delle operazioni e dei relativi pagamenti,affermando che “copiosa documentazione dimostra senza ombra di dubbiola inesistenza delle operazioni”, che “non sono mai stati depositati ingiudizio gli estratti conto e quelli depositati non supportano la tesidell'appellante e il pagamento delle fatture di acquisto” e che “alcunibonifici si riferiscono addirittura a operazioni avvenute nel successivo anno2012”, aggiungendo, quanto alle operazioni con [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., che“manca la documentazione che supporti quanto contestatodall'appellante”. A fronte di tali statuizioni, la ricorrente, sotto l’apparentededuzione di violazione di legge (artt. 2697, 2727 e 2729 c.c. e artt. 83 e109 TUIR), sollecita in realtà un nuovo giudizio sul merito della prova e sulvalore indiziario degli elementi acquisiti, operazione preclusa in sede dilegittimità (Cass., S.U., 27 dicembre 2019, n. 34476). In tema dipresunzioni, infatti, la valutazione della ricorrenza dei requisiti di gravità,precisione e concordanza e dell’idoneità degli indizi a fondare il fattoignoto integra un apprezzamento riservato al giudice del merito (Cass. 25settembre 2023, n. 27266); la relativa violazione è denunciabile ai sensidell’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c. solo nei limiti del c.d. vizio disussunzione, ossia quando il giudice assuma come “gravi, precise econcordanti” indizi in realtà privi di tali caratteri o, viceversa, qualifichicome non gravi, non precisi o non concordanti indizi poi utilizzati comeprova decisiva (Cass. 13 febbraio 2020, n. 3541; Cass. 30 giugno 2021, n.18611). Parimenti, la violazione dell’art. 2697 c.c. è configurabile solo oveil giudice attribuisca l’onere della prova alla parte non onerata, e nonNumero registro generale 6088/2025Numero sezionale 4160/2026Numero di raccolta generale 16958/2026Data pubblicazione 30/05/2026quando si contesti l’esito della valutazione istruttoria (Cass. 19 agosto2020, n. 17313; Cass. 23 ottobre 2018, n. 26769). Nel caso di specie, lacensura non prospetta in modo puntuale un errore di riparto dell’onereprobatorio, né un vizio di sussunzione in tema di presunzioni, ma mira arimettere in discussione l’apprezzamento del materiale probatorio operatodal giudice di merito, assumendone una diversa lettura; ondel’inammissibilità del motivo.Con il quinto motivo la ricorrente denuncia, ai sensi dell’art. 360, primocomma, n. 3, c.p.c., la violazione e falsa applicazione degli artt. 11 e 117,primo comma, Cost., degli artt. 5 e 6 del d.lgs. n. 471 del 1997 e degliartt. 3, 6, 7 e 12 del d.lgs. n. 472 del 1997, in relazione all’art. 273 delladirettiva 2006/112/CE e al principio unionale di proporzionalità. Si censurala conferma, da parte del giudice di merito, di una sanzioneamministrativa unica pari a euro 214.068,83, ritenuta sproporzionatarispetto alle maggiori imposte accertate, nonché motivata in modomeramente assertivo.Il quinto motivo è infondato.La sentenza impugnata ha ritenuto che “le sanzioni, dovute, sono stateapplicate secondo la legge” e che la relativa contestazione fosse“generica”; la ricorrente, pur evocando il principio unionale diproporzionalità (art. 273 della direttiva 2006/112/CE), non allega in modospecifico quali profili del meccanismo sanzionatorio concretamenteapplicato (anche in relazione ai criteri di cumulo giuridico di cui all’art. 12del d.lgs. n. 472 del 1997) determinerebbero, nel caso concreto,un’eccedenza rispetto a quanto necessario per assicurare l’esattariscossione del tributo e prevenire l’evasione, né indica elementi fattualiidonei a connotare la violazione come meramente formale o priva didisvalore sostanziale. La doglianza si risolve, pertanto, in una meracontrapposizione valutativa circa l’entità della sanzione, senza specificadimostrazione dell’invocata sproporzione in rapporto alla natura delleNumero registro generale 6088/2025Numero sezionale 4160/2026Numero di raccolta generale 16958/2026Data pubblicazione 30/05/2026riprese e al quadro normativo applicato, e non è idonea a integrare ildedotto vizio di violazione di legge.Con il sesto motivo la ricorrente denuncia, ai sensi dell’art. 360, primocomma, n. 3, c.p.c., la violazione e falsa applicazione dell’art. 17, comma1, del d.lgs. n. 112 del 1999, ratione temporis, prospettandonel’illegittimità costituzionale per contrasto con gli artt. 2, 3, 23, 24, 53, 76e 97 Cost., anche alla luce delle sentenze “monito” della Cortecostituzionale n. 120 del 2021 e n. 45 del 2015. Si censura, pertanto, lastatuizione di merito che ha ritenuto dovuto l’aggio di riscossione,chiedendosi, in subordine, la rimessione della questione alla Cortecostituzionale ai sensi dell’art. 23 della l. n. 87 del 1953.Il sesto motivo è infondato.La censura non offre argomenti idonei a fondare la rimessione alla Cortecostituzionale. Questa Corte ha, infatti, ribadito che l’aggio di riscossione,nel regime applicabile ratione temporis, ha natura retributiva e nontributaria, integrando “il compenso spettante all’agente della riscossione”,con conseguente estraneità ai limiti del principio di capacità contributiva erimessione alla discrezionalità del legislatore della disciplina dei criteri diquantificazione, nel rispetto dei canoni di non arbitrarietà e nonirrazionalità (Cass. 1° luglio 2025, n. 17728). Nello stesso arresto, orarichiamato, si è dato condivisibilmente atto che la sentenza della Cortecostituzionale n. 120 del 2021 ha dichiarato inammissibili le questioni dilegittimità costituzionale dell’art. 17, comma 1, del d.lgs. n. 112 del 1999e ha rivolto un monito al legislatore pro futuro, senza effetti ablativi néimposizione di retroattività, evidenziandosi altresì che “anche la disciplinadell’efficacia temporale rientrava nella sua discrezionalità”. Ne consegueche, in difetto di una specifica e non manifestamente infondata questionedi legittimità costituzionale rilevante ai fini del decidere, non ricorrono ipresupposti per l’attivazione del giudizio incidentale ex art. 23 della l. n.Numero registro generale 6088/2025Numero sezionale 4160/2026Numero di raccolta generale 16958/2026Data pubblicazione 30/05/202687 del 1953, e la statuizione di merito che ha ritenuto dovuto l’aggio nonè censurabile nei termini prospettati.Il ricorso va, in definitiva, rigettato. Le spese sono regolate secondosoccombenza. P.Q.MRigetta il ricorso.Condanna la parte ricorrente al pagamento, in favore dell’Agenzia delleentrate, delle spese del giudizio di legittimità, che liquida in euro 8.200,00per compensi, oltre spese prenotate a debito.Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115,dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, daparte della ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificatopari a quello previsto per il ricorso, a norma del comma 1-bis dello stessoart. 13, se dovuto.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 14/05/2026.Il PresidenteLucio Luciotti