Cassazione n. 29155/2023

onunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 19807/2022 R.G. proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, domiciliata ex lege in [OSCURATO:PERSONA] 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (ADS80224030587) che la rappresenta e difende -ricorrente- contro [OSCURATO:PERSONA] - ONLUS, domiciliat a ex lege in ROMA, [OSCURATO:PERSONA] presso la CANCELLERIA della CORTE di CASSAZIONE, rappresentato e difeso dall'avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]) -controricorrente- avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. SICILIA n. 3002/2022 depositata il 06/04/2022. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio dell’[OSCURATO:DATA_NASCITA] dal [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] 1. L'Agenzia delle Entrate ricorre con unico motivo per la cassazione della sentenza in epigrafe che, in controversia su impugnazione del provvedimento di cancellazione della società [OSCURATO:PERSONA]-Onlus, dall'[OSCURATO:PERSONA] delle Onlus per mancanza di alcuni dei requisiti previsti dall'art. 10 del D.Lgs. n. 460/1997 ha accolto l'appello della contribuente. 2. La CTR, non condividendo l’assunto dei giudici di prime cure, secondo cui mancherebbe “l’esclusivo perseguimento di finalità di solidarietà sociale di cui all’art. 10, 1 comma, lett. B del D.Lgs. n. 460/1997, risultando che gli scopi scientifici e divulgativi – perseguiti tramite svariate attività tra le quali: congressi, conferenze, seminari) – non sono rivolti a soggetti svantaggiati ma ad operatori socio-medico-sanitari”, ha ritenuto al contrario sussistere tale requisito, desumendolo dell’art. 3 dello Statuto “ove si legge espressamente che scopo dello stesso ‘è perseguire esclusivamente finalità di solidarietà sociale nel settore dell’assistenza sociale e socio-sanitaria. L’associazione è ispirata ai principi della solidarietà sociale, in particolar modo intende operare nel settore della medicina, promuove un aiuto concreto a soggetti affetti da insufficienze e minorazioni fisiche, psichiche e sensoriali, tramite azioni mediche, informazioni scientifiche corrette e consulenze mediche’.” Resiste la contribuente con controricorso. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con l’unico motivo del ricorso si deduce la violazione e falsa applicazione dell'art. 10 del D.Lgs. 460/1997, in relazione all'art. 360, comma 1, n.3. c.p.c. Con un primo profilo di critica lamenta l’Amministrazione che la CTR abbia riconosciuto la sussistenza dei presupposti formali prescritti dall'art. 10 del d.lgs. sopra richiamato, in mancanza dei presupposti soggettivi, come indicati dalla indicata norma, e alla sua ratio. 2. La censura è fondata. 3. Va premesso che la legge 23 dicembre 1996, n. 662, all'art. 3, commi 188 e segg., delegò il Governo ad emanare uno o più decreti legislativi al fine di disciplinare sotto il profilo tributario le "organizzazioni non lucrative di utilità sociale", prevedendo, tra i principi e criteri direttivi ai quali tale disciplina si sarebbe dovuta informare, quello - comma 189, lettera a) - di individuar e "le attività di interesse collettivo il cui svolgimento per il perseguimento di esclusive finalità di solidarietà sociale, anche nei confronti dei propri soci, giustifica un regime fiscale agevolato". Il decreto legislativo 4 dicembre 1997, n. 460, ha dato attuazione alla delega, provvedendo, per quanto qui interessa, a dettare la normativa sulle ONLUS (artt. 10 - 29). In particolare, assume peculiare rilievo l'art. 10, il quale, ai fini che rilevano in questa sede, prevede: a) al comma 1, che sono ONLUS (cioè possono assumerne la qualifica e fruire delle relative agevolazioni fiscali) le associazioni, i comitati, le fondazioni, le società cooperative e gli altri enti dì carattere privato, con o senza personalità giuridica, i cui statuti o atti costitutivi"prevedono espressamente": lo svolgimento di attività in uno o più settori specificamente e tassativamente elencati alla lettera a) (tra i quali, l' e l'); "l'esclusivo perseguimento di finalità di solidarietà sociale"; "il divieto di svolgere attività diverse da quelle menzionate alla lettera a) ad eccezione di quelle ad esse direttamente connesse"; "il divieto di distribuire, anche in modo indiretto, utili e avanzi di gestione" (nonché fondi, riserve o capitale) e l'obbligo di impiegare-tali utili e avanzi - "per la realizzazione delle attività istituzionali e di quelle ad esse direttamente connesse"; b) al comma 2, che "si intende che vengono perseguite finalità di solidarietà sociale quando le cessioni di beni e le prestazioni di servizi relative alle attività statutarie" in alcuni settori, tra i quali l'assistenza sanitaria, sono "dirette ad arrecare benefici a persone svantaggiate in ragione di condizioni fisiche, psichiche, economiche, sociali o familiari", ivi compresi i soci, associati o partecipanti, o altri soggetti indicati (comma 3); c) al comma 4, che "si considerano comunque inerenti a finalità di solidarietà sociale le attività statutarie istituzionali svolte nei settori " —fra gli altri — "della assistenza sociale e socio - sanitaria"; d) al comma 5, che "si considerano direttamente connesse a quelle istituzionali le attività statutarie di assistenza sanitaria (...), svolte in assenza delle condizioni previste ai commi 2 e 3, nonché le attività accessorie per natura a quelle statutarie istituzionali, in quanto integrative delle stesse. L'esercizio delle attività connesse è consentito a condizione che, in ciascun esercizio e nell'ambito di ciascuno dei settori elencati alla lettera a) del comma 1, le stesse non siano prevalenti rispetto a quelle istituzionali e che i relativi proventi non superino il 66 per cento delle spese complessive dell'organizzazione". 4. Le ONLUS costituiscono pertanto una particolare categoria di enti, che il legislatore ha inteso individuare nell'ambito del più vasto ambito degli enti non commerciali (la cui disciplina viene in generale richiamata), ritenuta particolarmente meritevole di un regime fiscale di assoluto favore in considerazione delle finalità di "interesse collettivo", e quindi socialmente apprezzabili, che le stesse istituzionalmente perseguono con lo svolgimento della propria attività. Tale attività deve però essere caratterizzata dal "perseguimento di esclusive finalità di solidarietà sociale": ciò significa che la finalità solidaristica (perseguita in via esclusiva) costituisce l'essenziale requisito qualificante delle ONLUS. A tal fine, il citato art. 10 del d.lgs. n. 460 del 1997 (a prescindere da alcuni casi in cui la qualifica di ONLUS è attribuita di diritto: cfr. comma 8) prescrive precisi vincoli statutari, individuando — tassativamente - i settori di attività in cui le ONLUS devono operare, stabilendo poi una serie di obblighi (tra i quali appunto "l'esclusivo perseguimento di finalità di solidarietà sociale") e divieti, ed imponendo l'inserimento di dette clausole negli statuti o negli atti costitutivi (Cass. n. 18396/2015). 5. Il fine solidaristico è sottolineato dal comma 2 dell'art. 10, il quale, come riportato sopra, precisa, in relazione ad alcuni settori, che esso è configurabile (solo) quando l'attività è diretta "ad arrecare benefici" (oltre che a "componenti collettività estere, limitatamente agli aiuti umanitari") "a persone svantaggiate in ragione di condizioni fisiche, psichiche, economiche, sociali o familiari" (siano esse soggetti estranei che soci — o equiparati — delle ONLUS stesse: cfr. successivo comma 3). 5.1. E' stato al riguardo precisato che la nozione di "svantaggio" (intesa alla luce del principio di stretta interpretazione delle norme di agevolazione) individua categorie di persone in condizioni oggettive di disagio per situazioni psico-fisiche particolarmente invalidanti, ovvero per situazioni di devianza, degrado, grave precarietà economico-familiare, emarginazione sociale, poiché la previsione mira a colmare, incentivando l'opera delle ONLUS, obiettive condizioni deteriori, rispetto alla generalità dei consociati, in cui si trovi, negli ambiti specifici individuati dalla norma in esame, una particolare categoria di soggetti (Cass. nn. 3789 del 2013, n. 7311 del 2014, 6505 del 2015, richiamate da Cass. n. 29223/2022.). 5.2. E' stato altresì statuito che "In materia di ONLUS, l'art. 10, comma 5, del d.lgs. n. 460 del 1997 deve essere interpretato restrittivamente, trattandosi di previsione relativa ad agevolazioni tributarie, sicché le "attività direttamente connesse a quelle istituzionali", a cui fa riferimento, vanno identificate con le sole attività oggettivamente e strumentalmente funzionali al migliore e più efficace espletamento di quelle istituzionali, con il cui fine solidaristico può essere compatibile la previsione di un corrispettivo, purché non emerga, in tal modo, il perseguimento di un fine di lucroattraverso la distribuzione degli utili (Cass. n.18396 del 18/09/2015). 5.3. Ciò in quanto l'art. 10, comma 2, lett. a), d.lgs. n. 460 del 1997, prevedendo esenzioni tributarie a favore di enti non commerciali ed ONLUS, deve essere interpretato restrittivamente, sicché la nozione di "persone svantaggiate" ivi contenuta va riferita a categorie di individui in condizioni di oggettivo disagio per situazioni psico-fisiche particolarmente invalidanti, ovvero per stati di devianza, degrado, grave precarietà economico-familiare od emarginazione sociale, mirando la norma, negli ambiti specifici dalla stessa individuati, a colmare una siffatta condizione deteriore in cui versi una particolare categoria di soggetti rispetto alla generalità dei consociati (Cass. n. 12804/2020). 5.4. Va,altresì, richiamato il principio di cui a Cass. n. 7311 del 2014, secondo cui: "In materia di agevolazioni fiscali, l'art. 10, secondo comma, lett. a), del d.lgs. 4 dicembre 1997, n. 460, recante la disciplina tributaria di enti non commerciali ed ONLUS, deve essere interpretato restrittivamente, trattandosi di previsione relativa ad esenzioni, sicché la nozione di "persone svantaggiate" ivi contenuta va riferita a categorie di individui in condizioni oggettive di disagio per situazioni psico fisiche particolarmente invalidanti, ovvero per stati di devianza, degrado, grave precarietà economico familiare, emarginazione sociale, mirando la norma a colmare una siffatta condizione deteriore in cui si trovi, negli ambiti specifici da essa individuati, una particolare categoria di soggetti rispetto alla generalità dei consociati, ma non può intendersi fino a ricomprendere una finalità di prevenzione dell'insorgere delle situazioni di patologia o di devianza sociale. (Così statuendo, la S.C. ha cassato la decisione impugnata che, sul generico assunto che lo svantaggio andasse ricercato, "nel senso più ampio della parola, anche nel fattore preventivo delle patologie classiche ovvero al momento del sorgere di tutte le situazioni di devianza e/o di svantaggio sociali, economiche e fisiche che si presentino nel tempo e da affrontarsi nel loro sorgere", aveva ritenuto illegittima la cancellazione dall'Anagrafe unica delle ONLUS di un ente, senza neppure motivare sulla concreta ricorrenza delle situazioni di svantaggio con riferimento ad alcuni destinatari della sua attività, quali "studenti", "apprendisti", "insegnanti", "adulti impegnati in un circolo di studio"). 6. Nel caso di specie, la CTR ha riconosciuto l'agevolazione fiscale a favore della Onlus sul presupposto che gli scopi di solidarietà sociale perseguiti dalla Scuola arrecavano benefici non già direttamente alle persone svantaggiate, ma ad operatori volti a perseguire la finalità descritta. Ciò è in contrasto con gli indicati principi, in quanto lo scopo di solidarietà sociale perseguito dalla [OSCURATO:PERSONA] non è diretto ad arrecare benefici immediati a soggetti svantaggiati - così come previsto dalla invocata norma - bensì a espletare atti vità di informazione scientifica ad operatori socio-medico-sanitari ai quali viene somministrato aggiornamento professionale per sostenere le persone svantaggiate, come rilevato anche nel parere reso dal Ministero del lavoro in data 10/07/2023. 7. Alla luce di quanto illustrato, la CTR non si è correttamente adeguata ai principi sopra esposti interpretando i "soggetti svantaggiati" cui è diretta l'attività della [OSCURATO:PERSONA] ex art. 10 D.Lgs. 460/1997, in modo estensivo rispetto alla sua portata normativa. 8. In conclusione, assorbito il secondo profilo di censura, con cui l’Agenzia delle entrate lamenta che la CTR non abbia rilevato il mancato rispetto del principio di democraticità nello Statuto associativo, il ricorso va accolto e la sentenza impugnata va cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia affinché, in diversa composizione, proceda a nuovo e motivato esame nonché provveda alle spese del giudizio di legittimità. P.Q.M. La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvi