Cassazione n. 10383/2022

ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. R.G. 25321/2020 proposto da AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato, con domicilio eletto in Roma, via [OSCURATO:PERSONA], n. 12, presso l'Avvocatura Generale dello Stato (PEC [OSCURATO:EMAIL]); - ricorrente - Contro [OSCURATO:PERSONA] rappresentata e difesa giusta delega in atti dall'avv. [OSCURATO:PERSONA] (PEC: [OSCURATO:EMAIL]) - resistente - avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] dell'[OSCURATO:PERSONA] n. 642/01/20 depositata in data 26/02/2020, udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del 08/02/2022 dal [OSCURATO:PERSONA]; Rilevato che: - la contribuente ricorreva avverso due avvisi di accertamento di tipo "sintetico" per IRPEF e addizionali riferiti ai periodi d'imposta 2007 e 2008; - la CTP accoglieva il ricorso; - gravava tal pronuncia di appello l'Ufficio; - con la sentenza impugnata la CTR rigettava l'appello confermando quindi la pronuncia di primo grado; - ricorre a questa Corte l'Agenzia delle Entrate con atto affidato a un solo motivo; la contribuente ha tarrtc~ depositato atto di costituzione in vista della pubblica udienza; ic__ _ - la proposta del relatore è stata comunicata, unitamente al decreto di fissazione dell'adunanza camerale, ai sensi dell'art. 380-bis c.p.c.; Considerato che: - l'unico motivo di ricorso proposto censura la pronuncia gravata per violazione dell'art. 13 bis c. 3 e c. 4 del d. L. n. 78 del 2009 convertito in L. n. 102 del 2009 e dell'art. 14 del d. L. n. 350 del 2001 convertito in L. n. 409 del 2001 nonché degli artt. 2697 e 2729 c.c. in relazione all'art. 360 c. 1 n. 3 c.p.c. per avere la CTR emiliano-romagnola ritenuto "in astratto" sufficiente la disponibilità delle somme per le quali la contribuente aveva aderito al c.d. "scudo fiscale" di cui alle norme sopra richiamate a giustificare le spese contestate dall'Ufficio; - il motivo è fondato; - ancora recentemente, questa Corte ha ribadito come "in materia di disciplina delle conseguenze dell'intervenuto rimpatrio dall'estero di c.d. capitali scudati ad opera del contribuente, l'effetto preclusivo del generale potere di accertamento dell'Amministrazione finanziaria, come regolato all'art. 14, comma 1, lett. a), d.l. n. 350 del 2001, come conv., deve escludersi che importi una limitazione oggettiva la quale si esaurisca nella mera corrispondenza quantitativa tra le somme rimpatriate e qualsiasi imponibile oggetto di possibile accertamento, come se l'importo di Cons. Est. [OSCURATO:PERSONA] - 2 cui alla dichiarazione riservata possa rappresentare una sorta di franchigia, opponibile, sino a concorrenza, dal contribuente all'Amministrazione finanziaria, rispetto a qualunque tipologia di reddito successivamente accertato; la limitazione normativa agli imponibili rappresentati dalle somme o dalle altre attività costituite all'estero e oggetto di rimpatrio, richiede la dimostrazione di una concreta correlazione oggettiva tra il reddito accertato e la provenienza delle somme o dei beni rimpatriati o regolarizzati, e pertanto il reddito non dichiarato, oggetto di accertamento, deve essere collegato alle somme o ai beni emersi a seguito dei rimpatrio, attraverso la dimostrazione dell'astratta riconducibilità delle somme rientrate proprio al reddito contestato, il cui onere è posto a carico del contribuente" (Cass. 38722/2021); - l'effetto preclusivo del generale potere di accertamento dell'Amministrazione, di cui all'art. l'art. 14, comma 1, lett. a), d.l. n. 350 del 2001 (definito in dottrina anche provvedimento di condono fiscale "impuro" intrinsecamente agevolativo), ha natura di eccezionale misura di agevolazione per il contribuente, il quale pertanto, a fronte della specifica contestazione dell'Ufficio in ordine al verificarsi di tutti i presupposti della sua operatività, ed alla conseguente allegazione della persistenza del potere accertativo esercitato con l'avviso controverso, ha, secondo la giurisprudenza di questa Corte, l'onere di fornire la relativa prova (cfr., ex multis, Cass. 04/10/2017, n. 23228, secondo cui, in tema di agevolazioni tributarie, chi vuole fare valere una forma di esenzione o di agevolazione qualsiasi deve provare, quando sul punto vi è contestazione, i presupposti che legittimano la richiesta della esenzione o della agevolazione; Cass. 13/07/2017 n.172831, in tema di condono fiscale, circa l'onere, gravante sul contribuente, di provare che il versamento effettuato concerna la controversia in corso e che le somme pagate corrispondano a quelle dovute per tale beneficio; Cass. 13/04/2012, n. 5846, per la quale, in tema di avviso di accertamento, grava sul Cons. Est. [OSCURATO:PERSONA] - 3 contribuente, a fronte del diritto di credito dell'Amministrazione al tributo, fondato sull'allegazione di un maggior imponibile, l'onere di dimostrare che la situazione o la pendenza tributaria siano state definite con l'adempimento di tutte le prescrizioni previste dalla legge sul condono); l'attribuzione al contribuente di tale onere, peraltro, è coerente altresì con il cd. principio di vicinanza della prova, rispetto ai dati necessari a dare conto della correlazione tra gli imponibili in questione e le somme o le altre attività costituite all'estero e oggetto di rimpatrio, che rientrano nella disponibilità del primo (e che, proprio in ragione del limitato contenuto necessario della dichiarazione riservata del contribuente, non sono parimenti conosciuti immediatamente dall'Amministrazione); - in questo senso, del resto, questa Corte si è espressa, proprio con specifico riferimento allo "scudo fiscale", in materia penale ed ai fini dell' applicazione della speciale causa di non punibilità introdotta dall'art. 13-bis, d.L. 1 luglio 2009, n. 78, convertito, con modificazioni, dalla legge 3 agosto 2009, n. 102, come ulteriormente modificato dal d.l. 3 agosto 2009, n. 103, convertito, con modificazioni, dalla legge 3 ottobre 2009, n. 141, chiarendo che è preciso onere dell'interessato indicare gli specifici elementi e le circostanze dai quali poter desumere che le somme rimpatriate o regolarizzate corrispondano a quelle oggetto della condotta incriminata o comunque abbiano attinenza con il reato contestato, potendo non esser sufficiente, a tal fine, la mera presentazione della dichiarazione integrativa (Cass. 06/10/2015, n. 2221, in motivazione); - quanto poi ai contenuto dei predetto onere, deve ritenersi che la limitazione normativa agli «imponibili rappresentati dalle somme o dalle altre attività costituite all'estero e oggetto di rimpatrio» richieda la dimostrazione di una concreta correlazione oggettiva (quanto meno di compatibilità ragionevolmente presumibile, se non di immediata derivazione, oltre che cronologica e Cons. Est. [OSCURATO:PERSONA] - 4 quantitativa) tra il reddito accertato e la provenienza delle somme o dei beni rimpatriati o regolarizzati, nel senso che il reddito non dichiarato, oggetto di accertamento, deve essere collegato alle somme o ai beni emersi a seguito dei rimpatrio, restando pertanto escluse dall'efficacia inibente dello "scudo" tutte quelle fattispecie in cui l'accertamento abbia ad oggetto componenti estranei rispetto alle attività "scudate" e con essi non compatibili; - nel caso di specie, la sentenza impugnata non ha fatto corretta applicazione di tali principi, laddove, con riferimento all'avviso d'accertamento oggetto del contenzioso ha ritenuto automaticamente operante il contestato effetto preclusivo dello "scudo fiscale" opposto dalla contribuente, omettendo di verificare in maniera adeguata se, nel caso concreto, fosse possibile ricondurre gli imponibili accertati alle somme oggetto di rimpatrio; - e ciò anche in ragione delle circostanze di fatto relative all'essere la regolarizzazione delle somme detenute all'estero cronologicamente successiva (in quanto collocata nel 2009) rispetto alle contestazioni delle spese sostenute da parte dell'Ufficio (riferite agli anni 2007 e 2008); - in accoglimento del ricorso, quindi, la sentenza è cassata con rinvio alla CTR per il prosieguo del processo nel merito; p.q.m. accoglie il ricorso; cassa la sentenza impugnata e rinvia alla [OSCURATO:PERSONA] dell'[OSCURATO:PERSONA] in diversa composizione che statuirà anche in ordine alle spese del presente giudizio di Legittimità. Così deciso in Roma, 1'8 febbraio 2022. Il Presidente [OSCURATO:PERSONA](T:[OSCURATO:PERSONA] Un) N