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CassazionesentenzaSezione 5Decisione del 25 gennaio 2024

Cassazione n. 20111/2024

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CC ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 17234/2019 R.G. proposto da: [OSCURATO:PERSONA]' GIOVANNI, elettivamente domiciliato in [OSCURATO:PERSONA] 24, presso lo studio dell’avvocato [OSCURATO:PERSONA] A. ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]) che lo rappresenta e difende unitamente agli avvocati [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]), [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]), [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]) -ricorrente- contro [OSCURATO:PERSONA] E [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliata in [OSCURATO:PERSONA] 12, presso l'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (ADS80224030587) che la rappresenta e difende -controricorrente- avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. della PUGLIA - BARI n. 3582/2018depositata il 14/12/2018 .

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 25/01/2024 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA].

Rilevato che:

1. In data 02.09.2014, SECLÌ Giovanni, svolgente il ruolo di ricevitoria e centro di trasmissione dei dati (CTD) rispetto al bookmaker [OSCURATO:PERSONA] ("SB"), controllata indiretta della britannica [OSCURATO:PERSONA] ("SIB"), era attinto dagli avvisi di accertamento nn.

M03090000906U, M03100000907U, M03110000908U ed M03120000909U, per il recupero dell’imposta unica sulle scommesse relativamente agli aa.ii. 2009, 2010, 2011 e 2012, con contestuale irrogazione di sanzioni.

2. Il contribuente proponeva ricorso nanti la CTP di Bari, che, con sentenza n. 2824/06/15, pronunciata il 09.07.2015 e depositata il 30.07.2015, rigettava l’impugnazione.

3. Il contribuente proponeva appello.

4. La CTR della Puglia, con la sentenza in epigrafe, così decideva: “[…] accoglie parzialmente l’appello e, per l’effetto, annulla l’atto impugnato con riferimento alle annualità 2009 e 2010”.

In motivazione, dava atto dell’applicazione dell’art. 1, comma 66, lett. b), l. n. 220 del 2010, giudicato incostituzionale da Corte cost. n. 27 del 2018 limitatamente, quanto alle ricevitorie, ai rapporti anteriori al 2011, con conseguente necessità, nella specie, di caducare recuperi e sanzioni riguardanti il 2009 ed il 2010.

5. Il contribuente propone ricorso per cassazione con sei motivi; resiste con controricorso l’Agenzia.

Considerato che:

1. Con il primo motivo si denuncia: “Violazione e/o falsa applicazione dell'art. 7 della Legge no. 212/2000, anche in relazione all'art. 3 della Legge no. 241/90, e dei principi di chiarezza e trasparenza amministrativa, per non avere la CTR ritenuto gli avvisi di accertamento carenti di motivazione, in relazione all'art. 360, co. 1, no. 3) CPC”.

1.1. “Le motivazioni che i Giudici del secondo grado pongono a fondamento del rigetto della censura di carenza di motivazione degli avvisi di accertamento appaiono, in realtà, del tutto avulse dalle argomentazioni che erano state poste a base di tale motivo di doglianza”.

“Dinanzi alla CTR l'odierna parte ricorrente aveva evidenziato come, nella parte formalmente motiva degli avvisi di accertamento - non accompagnati neppure dall'allegazione dei PVC a cui puramente si faceva riferimento negli atti impositivi - l'AAMS si contentava di affermare puramente e semplicemente il verificarsi dei presupposti applicativi del tributo, senza fornire alcuna spiegazione sia delle ragioni sottostanti, sia delle modalità con cui era stata individuata la base imponibile e calcolata l'imposta”.

1.2. Il motivo è inammissibile e comunque manifestamente infondato.

È inammissibile, perché non riporta, neppure per sommi capi, le motivazioni degli avvisi di accertamento, impedendo pertanto a questa Suprema Corte finanche di delibare sulla censura.

È comunque manifestamente infondato, perché tiene in non cale l’ineccepibile motivazione con cui la CTR ha osservato che “nel caso di specie gli elementi della pretesa fiscale sono stati esplicitati, come pure le ragioni della pretesa fiscale che risiedono chiaramente in un'interpretazione della normativa in materia di scommesse (oggi a[v]allata dal[la] Corte costituzionale[:] cfr. sent. 27/2018), secondo cui nel concetto di gestore rientra ex art. 1, comma 66, lett. b), legge 220/2010 anche l'attività svolta dalle ricevitorie per conto [di] terzi, compresi i bookmakers con sede all'estero e privi di concessione”.

2. Con il secondo motivo si denuncia: “Violazione e/o falsa applicazione dell'art. 112 CPC, nonché degli artt. 111, co. 6, Cost., 132, co. 2, no. 4) CPC, 118 disp. att.

CPC, 35, co. 3, e 36, co. 2, no. 4) del D.Lgs. no. 546/92, in relazione all'art. 360, co. 1, nn. 3 e 4) CPC, per non avere la CTR vagliato la doglianza relativa alla violazione e/o falsa applicazione dell'art. 1, co. 2, lett. b) della Legge no. 288/98, e degli artt. 1326, 1327 e 1336 CC per insussistenza del profilo territoriale del presupposto di applicazione del tributo”.

2.1. “La CTR ha omesso del tutto di esaminare il motivo di impugnazione proposto in grado d'appello riguardante la dedotta insussistenza del profilo territoriale del presupposto di applicazione del tributo ‘de quo’”.

“Se il contratto di scommessa è il fatto generatore dell'imposta unica, il solo elemento ad assumere rilievo per la delimitazione geografica della potestà impositiva dello Stato non potrà essere che il luogo in cui esso viene ad esistenza; dunque, il luogo della sua conclusione.

L'errore compiuto al riguardo dalla CTR si apprezza appieno, sol che si consideri che il contratto di scommessa viene ad esistenza unicamente tra il bookmaker e lo scommettitore e che il CTD [che non intrattiene col bookmaker rapporti di rappresentanza] [parentesi quadre come nell’originale], rispetto ad esso, è indubitabilmente un terzo”.

2.2. Il motivo è manifestamente infondato.

Non ricorre alcuna ipotesi di omessa pronuncia, ma di implicita pronuncia di rigetto.

La CTR, infatti, scrive che “il presupposto oggettivo per l'applicazione dell'imposta unica sulle scommesse è definito dall'art. 1 del D.Lgs. n. 504 del 1998, secondo il quale essa ‘è dovuta per i concorsi pronostici e le scommesse di qualunque tipo, relativi a qualunque evento, anche se svolto all'estero’.

Il successivo art. 3 […], sin dalla sua originaria formulazione, individua i soggetti passivi della stessa imposta in ‘coloro i quali gestiscono, anche in concessione, i concorsi pronostici e le scommesse’.

Dunque, secondo l'art. 3, l'imposta si applica a chi svolge l'attività di gestione”.

“Ergo” la CTR, ritenendo il contribuente aver svolto attività di gestione, ha implicitamente affermato la territorialità dell’imposizione.

D’altronde, fermo quanto innanzi, alla stregua degli insegnamenti di cui a Corte cost. n. 27 del 2018, che saranno analizzati in dettaglio a proposito del quarto, quinto e sesto motivo, alla disamina dei quali pertanto si fa rinvio, ai fini della territorialità dell'imposizione, negata, in buona sostanza, in ricorso, non rileva la conclusione del contratto di scommessa, poiché il fatto imponibile non è tale evento, bensì, come correttamente osservato dalla CTR, la prestazione di servizi consistente nell'organizzazione del gioco e nella raccolta delle scommesse: attività gestorie, dunque, che coinvolgono in via immediata e diretta il ricevitore in Italia, esitando, in relazione a ciascun scommettitore, nella valida registrazione della scommessa, non a caso documentata unicamente dalla materiale consegna della ricevuta (così Cass. n. 15731 del 2015), la quale costituisce il solo titolo per la riscossione dell’eventuale vincita (così Cass. n. 8757 del 2021); attività svolte tutte in Italia e, pertanto, pienamente suscettive di fondare l’esercizio della potestà impositiva dello Stato italiano.

3. A questo punto, assumono rilievo prioritario, rispetto al terzo motivo, il quarto, il quinto ed il sesto, che possono essere enunciati e trattati congiuntamente.

3.1. Con il quarto motivo si denuncia: “Violazione e/o falsa applicazione dell'art. 56 ss.

TFUE, e dei principi del diritto dell'Unione di parità di trattamento e non discriminazione, con riferimento all'art. 3 del D.Lgs. no. 504/98, come interpretato dall'art. 1, comma 66, della Legge di Stabilità 2011, in relazione all'art. 360, co. 1, no. 3) CPC.

Il rinvio pregiudiziale ex art. 267, co. 2, TFUE proposto alla Corte di Giustizia dell'Unione europea con l'ordinanza no. 565/2018 della CTP di Parma.

In subordine, proposta di rinvio pregiudiziale ex art. 267, co. 3, TFUE”.

3.1.1. “Erra poi la CTR laddove rigetta il motivo di appello riguardante il denunciato contrasto tra l'art. 1, co. 66, della Legge di Stabilità 2011 e l'art. 56 ss.

TFUE”.

“Il giudice del gravame mostra di non aver compiutamente inteso le censure mosse da parte ricorrente alla situazione di inammissibile discriminazione realizzata a carico dei CTD - i quali [così come SB e SIB] [parentesi quadre come nell’originale] si avvalgono delle libertà fondamentali di stabilimento e prestazione dei servizi di cui agli artt. 56 ss.

TFUE - per effetto della interpretazione dell'art. 1, co. 66, della Legge di Stabilità 2011 nel senso della sussistenza del presupposto soggettivo dell'imposta unica, sulle quali la sentenza no. 27/2018 della Corte costituzionale è intervenuta sul piano interno, ma che rimangono impregiudicate nella prospettiva unionale”.

“Si rammenta che il [OSCURATO:PERSONA] ed i suoi CTD sono stati costretti ad operare in Italia in modalità transfrontaliera a causa di una non sanata, originaria discriminazione subita nel 1999, così come riconosciuto [da svariate] sentenze della Corte di giustizia”.

“La discriminazione […] in materia fiscale riguarda i CTD che sarebbero puramente e semplicemente soggetti passivi del tributo a) al pari dei concessionari nazionali (rispetto ai quali versano in una situazione non comparabile), ma b) diversamente dalle ricevitorie dei concessionari nazionali”.

“Ma la discriminazione opera anche in danno di SB rispetto ai concessionari nazionali, in quanto, a differenza di costoro, essa sarà costretta o a rinunciare a parte del proprio margine […], oppure a rinunciare alla propria piena capacità competitiva […]”.

“La predetta situazione determina anche una non consentita restrizione alla libera prestazione dei servizi sancita dall'art. 56 TFUE, traducendosi in una dissuasione per le ricevitorie nazionali (dunque, dei CTD) dall'operare per i bookmakers stabiliti in altri Stati membri dell'Unione, piuttosto che per i concessionari nazionali”.

“Merita, inoltre, sottolineare che recentemente la CTP di Parma, con ordinanza no. 565/2018, pronunciata il 15.10.2018 e depositata in data 26.11.2018, in una controversia identica a quella in esame, ha proposto, ex art. 267, co. 2, TFUE alla Corte di giustizia [una serie di] quesiti”.

“In via subordinata [rispetto alla sospensione], parte ricorrente sollecita, anche nella presente sede, la proposizione di un autonomo rinvio di interpretazione pregiudiziale ex art. 267, co. 3, TFUE”.

“Il distinto quesito da rivolgere alla Corte di giustizia potrebbe […] venire così formulato: ‘... se gli artt. 56 e 52 del Trattato sul Funzionamento dell'Unione europea, anche alla luce della giurisprudenza della Corte di giustizia in materia di servizi di gioco e scommessa di cui alle sentenze Gambelli, Placanica, Costa e Cifone e Laezza, [di] quella in materia di discriminazione fiscale, di cui alle sentenze Lindman, Commissione c.

Spagna e Bianco e Fabretti, e [de]i principi di diritto dell'Unione di parità di trattamento, non discriminazione e legittimo affidamento, ostino ad una normativa nazionale del tipo di quella italiana in causa, che prevede l'assoggettamento all’imposta unica sulle scommesse e i concorsi pronostici di cui agli artt. 1-3 del D.Lgs. 23.12.1998 n. 504, come modificati dall'art. 1, co. 66, lett. b), della Legge di Stabilità 2011, degli intermediari nazionali della trasmissione dei dati di gioco per conto di operatori di scommesse stabiliti in un diverso Stato membro dell'Unione europea[,] in particolare, aventi le caratteristiche della società [OSCURATO:PERSONA]., e[,] in via eventuale, dei medesimi operatori di scommesse, in solido con i loro intermediari nazionali ...’”.

3.2. Con il quinto motivo si denuncia: “Violazione e/o falsa applicazione dell'art. 56 ss.

TFUE e dei principi della libera prestazione di servizi e di parità di trattamento, non discriminazione e proporzionalità, con riferimento all'art. 3 del D.Lgs. no. 504/98, come interpretato dall'art. 1, co. 66, della Legge di Stabilità 2011, in relazione all'art. 360, co. 1, no. 3) CPC.

In subordine, proposta o sollevazione d'ufficio di rinvio pregiudiziale ex art. 267, comma 3, TFUE”.

3.2.1. “A partire dal lontano 1999 sino ad oggi, i CTD legati a Stanley sono stati assoggettati a misure di prevenzione e repressione ad opera delle autorità di polizia, nonché all'azione penale da parte dei [OSCURATO:PERSONA], che tipicamente hanno contestato loro i reati di esercizio abusivo di giuoco e scommessa di cui agli artt. 4, commi 1, 4-bis e 4-ter, della Legge 401/89.

Tuttavia, i procedimenti penali avviati nei loro confronti si sono nella stragrande maggioranza dei casi conclusi con pronunce di assoluzione o proscioglimento ad opera della [OSCURATO:PERSONA].

Di talché, si è negli anni recenti assistito ad una politica dei [OSCURATO:PERSONA] di ‘enforcement’ alla volta di Stanley e delle sue ricevitorie muovendo da un diverso ‘angolo di attacco’, quello fiscale, pretendendo da loro il pagamento dell'imposta unica.

In realtà, l'assoggettamento del CTD all'imposta unica è, nella sostanza, equivalso ad una misura di valenza sanzionatoria, e comunque repressiva […]”.

“Ma, al di là della esatta qualificazione formale della sanzione oggettivamente inflitta ai CTD collegati a Stanley mediante l'assoggettamento all'imposta unica, essa non supera il test di proporzionalità”.

“ Vieppiù rileva che la manifestazione di questa ‘puissance publique’ repressiva, proprio perché indirizzata soltanto nei confronti delle ricevitorie legate ai bookmaker ‘fuori concessione’, escludendo dalla sua sfera di applicazione quelle affiliate ai bookmaker ‘in concessione’, contrasta con il principio consolidato del diritto dell'Unione, secondo cui uno Stato Membro non può applicare una sanzione a motivo del mancato espletamento di una formalità amministrativa (assenza di concessione), allorché l'adempimento di tale formalità venga rifiutato o sia reso di fatto o di diritto impossibile dallo stesso Stato membro in violazione del diritto dell'Unione”.

“Quanto appena prospettato costituisce un'ulteriore violazione della libera prestazione di servizi ai sensi degli artt. 56 ss.

TFUE”.

“In via subordinata […], codesta Corte potrebbe rivolgere, anche d'ufficio, alla Corte di giustizia degli autonomi quesiti pregiudiziali”.

“Questi ulteriori possibili quesiti pregiudiziali potrebbero venire così formulati: ‘... a) se gli arti. 56 e 57 TFUE devono essere interpretati nel senso che ostano ad una normativa nazionale, quale quella di cui trattasi nelle cause principali, che impone l'assoggettamento dei CTD al pagamento dell’imposta unica per aver esercitato servizi di scommessa per un bookmaker fuori concessione, pur essendo stato reso impossibile o eccessivamente difficile a tale bookmaker ottenere la concessione, in violazione del diritto dell'Unione; b) se gli artt. 56 e 57 TFUE devono essere interpretati nel senso che ostano ad una normativa nazionale, quale quella di cui trattasi nelle cause principali, che si traduce in una sanzione sproporzionata nei confronti dei CTD fuori concessione, consistente nella condanna al pagamento dell’imposta unica, discriminandoli così rispetto ai ricevitori in concessione, che sono esclusi dal pagamento di tale imposta, e dissuadendoli dal prestare servizi di scommessa ai bookmakers di altri Stati membri ...’”.

3.3. Con il sesto motivo si denuncia: “Violazione e/o falsa applicazione del combinato disposto degli artt. 3 del D.Lgs. no. 504/98, 1, co. 66, lett. b), della Legge no. 220/2010 e [dell’art.] 64, co. 3, del DPR no. 600/73, in relazione agli artt. 3, co. 1, e 53, co. 1, Cost. a valle della sentenza no. 27/2018 della Corte costituzionale, in relazione all'art. 360, co. 1, no. 3) CPC”.

3.3.1. “La sentenza no. 27/2018 non precisa se il ritrasferimento ‘inter partes’ dell'onere del tributo sia da intendersi come traslazione economica […], oppure come traslazione giuridica […]”.

“Dalla motivazione della sentenza no. 27/2018 non risulta, d'altronde, quale debba essere, anche nella prospettiva della prima parte del primo comma dell'art. 53 Cost.[…], il coordinamento tra l'art. 64, co. 3, del DPR no. 600/73 sulla disciplina generale della rivalsa fiscale, ed il comma 66, lett. b), dell'art. 1 della Legge di Stabilità 2011”.

Occorre “porsi due nuovi interrogativi”.

“Il primo è se la traslazione economica dell'onere dell'imposta unica dal ricevitore (CTD) al bookmaker estero, ora demandata all'autonomia privata anche al di fuori del paradigma della rivalsa normato dall'art. 64, co. 3, del DPR no. 600/73, costituisca in ogni caso una soluzione rispettosa del principio di uguaglianza di cui all'art. 3 Cost., a ciò non ostando la contribuzione asimmetrica del ricevitore alla gestione delle scommesse e la sua forza contrattuale ‘ictu oculi’ altrettanto asimmetrica nel rapporto con il bookmaker”.

“Il secondo è se la regolazione privatistica del riparto dell'onere del tributo e della rivalsa sia coerente con il precetto di cui alla prima parte del primo comma dell'art. 53 Cost., per il quale tutti debbono concorrere alle spese pubbliche”.

“Se la ricostruzione del giudice comune non dovesse pervenire ad una adeguata interpretazione costituzionalmente orientata, sarebbe prospettabile - anche d'ufficio -una nuova questione della loro legittimità costituzionale”.

4. Tutti i superiori motivi sono infondati.

4.1. Le questioni in essi agitate sono già state oggetto di ripetuta e articolata disamina da parte di questa Suprema Corte, a partire dalla fondamentale sentenza n. 8757 del 2021, pedissequamente seguita da numerose altre pronunce (cfr., tra le tante, Cass. n. 26203 del 2021 e Cass. n. 27260 del 2023, con ampi riferimenti ai precedenti), le cui motivazioni sono qui da intendersi espressamente richiamate e condivise ai sensi dell’art.118 disp. att. cod. proc. civ.

4.2. In via di premessa, v’è da rilevare che il quadro normativo di riferimento è stato sottoposto all'esame della Corte costituzionale e della Corte di giustizia, che ne hanno compiutamente esaminato le relazioni rispettivamente con la Costituzione e con il diritto unionale prospettate nell'odierno ricorso.

4.3. La Corte costituzionale, con la sentenza n. 27 del 2018, rispetto all'ambito soggettivo dell'imposta, ha dato atto dell'incertezza correlata all’art. 3 D.Lgs. n. 504 del 1998 per il periodo antecedente alla disposizione interpretativa di cui all’art. 1, co. 66, lett. b), l. n. 220 del 2010, nel senso che era incerto se la pretesa impositiva potesse rivolgersi anche nei confronti dei soggetti che operavano al di fuori del sistema concessorio; ma, in generale, ha riconosciuto avere il legislatore, con la suddetta disposizione interpretativa, stabilito che l'imposta è dovuta anche nel caso di scommesse raccolte al di fuori del sistema concessorio ed ha esplicitato la configurabilità dell'obbligo, anche nel caso (come quello in esame) di ricevitorie operanti per conto di bookmakers privi di concessione, del versamento del tributo e delle eventuali relative sanzioni, svolgendo anche esse, unitamente ai bookmakers, un’attività gestoria, che costituisce il presupposto dell'imposizione.

A questo riguardo, la Corte costituzionale ha escluso che l'equiparazione, ai fini tributari, del "gestore per conto [di] terzi" (ossia del titolare di ricevitoria) al "gestore per conto proprio" (ossia al bookmaker) sia irragionevole.

L'attività consiste, infatti, nella raccolta delle scommesse, il volume delle quali determina anche la provvigione della ricevitoria e per conseguenza il suo stesso rischio imprenditoriale.

Ciò che viene in linea di conto è che, secondo la Corte costituzionale, entrambi i soggetti partecipano, sia pure su piani diversi e secondo diverse modalità operative, allo svolgimento dell'attività di "organizzazione ed esercizio" delle scommesse, soggetta ad imposizione.

In particolare, il titolare della ricevitoria, benché non partecipi direttamente al rischio connaturato al contratto di scommessa, svolge comunque un'attività di gestione, perché assicura la disponibilità di locali idonei e la ricezione della proposta, occupandosi della trasmissione al bookmaker della scommessa, dell'incasso e delle somme giocate, nonché del pagamento delle vincite secondo le procedure e le istruzioni fornite dal medesimo.

Della sussistenza di autonomi rapporti obbligatori - che ai fini tributari sono avvinti da nesso di solidarietà per conseguenza paritetica e non dipendente - non dubita la giurisprudenza civile di questa Corte (cfr. Cass. n. 15731 del 2015), la quale insegna che il rapporto tra bookmaker e ricevitore sfugge allo schema della solidarietà dipendente perché questo ricorre, invece, quando uno dei coobbligati, pur non avendo di per sé realizzato un fatto indice di capacità contributiva, si trova in una posizione collegata con lo stesso o con il contribuente, sulla base di un rapporto a cui il fisco resta estraneo (cfr. da ultimo Cass. n. 26489 del 2020).

In definitiva, nel rapporto tra bookmaker e ricevitore, la solidarietà è paritetica perché entrambi, come detto, partecipano all’attività di esercizio delle scommesse.

4.4. Né – riprendendo nuovamente la Corte costituzionale – viola il principio della capacità contributiva la scelta di assoggettare all'imposta i titolari delle ricevitorie operanti per conto di soggetti privi di concessione nei limiti in cui il rapporto tra il titolare della ricevitoria che agisce per conto di terzi ed il bookmaker sia disciplinato da un contratto che regoli anche le commissioni dovute al titolare della ricevitoria per il servizio prestato.

Ciò in quanto, attraverso la regolazione negoziale delle commissioni, il titolare della ricevitoria è in grado di trasferire il carico tributario sul bookmaker per conto del quale opera, assolvendo la possibile rivalsa funzione applicativa del principio di capacità contributiva.

4.5. In forza di tale articolato percorso, la Corte costituzionale ha bensì dichiarato l'illegittimità costituzionale dell’art. 3 D.Lgs. n. 504 del 1998 e dell’art. 1, comma 66, lett. b), l. n. 220 del 2010, ma nella sola parte in cui essi prevedono che, nelle annualità d'imposta precedenti al 2011, siano assoggettate all'imposta unica sui concorsi pronostici e sulle scommesse le ricevitorie operanti per conto di soggetti privi di concessione, in quanto, relativamente a tali annualità, resta preclusa la possibilità, per la già cristallizzata determinazione dell'entità delle commissioni tra ricevitorie e bookmakers, di procedere alla traslazione dell'imposta.

Per tali annualità, dunque, non rispondono le ricevitorie ma solamente i bookmakers, con o senza concessione, in base al combinato disposto dell’art. 3 D.Lgs. n. 504 del 1998 e dell’art. 1, comma 66, lett. a), l. n. 220 del 2010, usciti indenni (come correttamente fa notare l’Agenzia nel controricorso) dal vaglio di legittimità costituzionale.

La suddetta ragione di incostituzionalità non è stata invece ravvisata per i "rapporti successivi al 2011", che costituiscono residuo oggetto del presente giudizio: quindi, non solo per i rapporti negoziali perfezionatisi dopo l'entrata in vigore della novella del 2010, ma anche per i rapporti che, seppur sorti antecedentemente, si sono protratti oltre l'entrata in vigore della medesima.

In entrambi i casi, invero, la novella costituisce parametro normativo di riferimento per definire negozialmente l'assetto di interessi delle parti: sia in caso di rapporti sorti successivamente che in caso di rapporti già sorti e destinati a protrarsi, potendo comunque le parti, in relazione a questi secondi, alla luce (e tenendo conto proprio) della scelta normativa di esplicitare l’assoggettamento a tributo anche dei titolari delle ricevitorie operanti per conto di soggetti privi di concessione, rimodulare la regolazione negoziale delle commissioni al fine di trasferire il carico tributario sul bookmaker per conto del quale la singola ricevitoria opera.

La solidarietà dell'obbligazione e la correlata possibilità di traslazione dell'imposta sono, infatti, destinate ad influire sulla stessa portata della regolazione negoziale delle commissioni tra le parti, che, anche quando i rapporti economici siano rimasti invariati nel tempo, ossia non siano stati oggetto di modifiche o di nuovi accordi in conseguenza della l. n. 220 del 2010, assume, necessariamente, un valore di conformità ed adeguatezza rispetto alla nuova configurazione legale del rapporto.

In buona sostanza, ai fini della costituzionalità del combinato disposto dell’art. 3 D.Lgs. n. 504 del 1998 e dell’art. 1, comma 66, l. n. 220 del 2010, in riferimento così ai rapporti sorti dopo l’entrata in vigore di quest’ultimo come a quelli sorti prima ma destinati a protrarsi oltre, è sufficiente la possibilità in sé della negoziazione della traslazione dell’imposta, irrilevante essendo il concreto esito di detta negoziazione, segnatamente nel segno dell’effettiva traslazione.

4.6. Inoltre, ai fini della territorialità dell'imposizione, va ulteriormente puntualizzato, come già preannunciato in sede di disamina del secondo motivo, che la conclusione del contratto di scommessa è punto inconferente: il fatto imponibile è invero individuato nella “gestione” delle scommesse, che coinvolge in via immediata e diretta, non solo il bookmaker, ma altresì il corrispondente ricevitore in Italia, consistendo, in relazione a ciascun scommettitore, nella predisposizione di un apparato idoneo ad assicurare la valida registrazione della scommessa e di poi l’eventuale pagamento della vincita.

Ciò rende conto della sussistenza della potestà impositiva in Italia, segnatamente, come nel caso che ne occupa, in riferimento alla ricevitoria.

4.7. Quanto, poi, alle prospettate, in specie nel quarto e quinto motivo di ricorso, frizioni con il diritto unionale, premesso che le imposte sui giochi d'azzardo non hanno natura armonizzata, sicché rileva l'art. 56 del TFUE, la Corte di giustizia, nella sentenza 26 febbraio 2020, in causa C-788/18, [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA] C. e [OSCURATO:PERSONA] (cui afferisce “funditus” il quarto motivo), ha preso diretta e specifica cognizione proprio delle medesime questioni sollevate odiernamente dalla contribuente e – chiudendo il cerchio rispetto a Corte cost n 27 del 2018 – ha escluso qualsivoglia discriminazione tra bookmakers nazionali e bookmakers esteri, perché l'imposta unica si applica a tutti gli operatori che gestiscono scommesse raccolte sul territorio italiano, senza distinzione alcuna in funzione del luogo in cui essi sono stabiliti (punto 21), di modo che la normativa italiana "non appare atta a vietare, ostacolare o rendere meno attraenti le attività di una società, quale la [OSCURATO:PERSONA], nello Stato membro interessato".

Inoltre, nel settore dei giochi d'azzardo con poste in danaro, secondo costante giurisprudenza unionale, gli obiettivi di tutela dei consumatori, di prevenzione dell'incitamento a una spesa eccessiva collegata al gioco, nonché di prevenzione di turbative dell'ordine sociale costituiscono motivi imperativi d'interesse generale atti a giustificare restrizioni alla libera prestazione di servizi: per conseguenza, in assenza di un'armonizzazione unionale della normativa sui giochi d'azzardo, ogni Stato membro ha il potere di valutare, alla luce della propria scala di valori, le esigenze che la tutela degli interessi in questione implica, a condizione che le restrizioni non minino i requisiti di proporzionalità (cfr., per tutte, Corte giust. 24 ottobre 2013, causa C-440/12, [OSCURATO:PERSONA], punto 47).

Ed il legislatore nazionale ha effettivamente proceduto a tale valutazione, dichiarando, nell’art. 1, comma 64, l. n. 220 del 2010, i propri obiettivi, tra i quali si colloca "l'azione per la tutela dei consumatori, in particolare dei minori di età, dell'ordine pubblico, della lotta contro il gioco minorile e le infiltrazioni della criminalità organizzata nel settore del gioco”, in uno al recupero di “base imponibile e gettito a fronte di fenomeni di elusione e di evasione fiscale nel medesimo settore".

La prevalenza dell'ordine di valori di ciascuno Stato membro comporta – come rilevato da Corte giust., 26 febbraio 2020, punto 23 –che gli Stati membri non hanno l'obbligo di adeguare il proprio sistema fiscale ai vari sistemi di tassazione degli altri Stati membri, al fine di eliminare la doppia imposizione che risulta dal parallelo esercizio della rispettiva competenza fiscale.

4.8. In ragione di ciò, come detto, la Corte di giustizia ha escluso qualsivoglia discriminazione tra bookmakers nazionali e bookmakers esteri: anzi – come sottolineato già prima dalla Corte costituzionale nella più volte evocata sentenza n. 27 del 2018 – ad opinare diversamente si giungerebbe ad un’inammissibile discriminazione “a contrario”; la scelta legislativa, invero, "risponde ad un'esigenza di effettività del principio di lealtà fiscale nel settore del gioco, allo scopo di evitare l'irragionevole esenzione per gli operatori posti al di fuori del sistema concessorio, i quali finirebbero per essere favoriti per il solo fatto di non aver ottenuto la necessaria concessione".

In linea con quanto detto, Corte giust., 26 febbraio 2020, ai punti 17, 26 e 28, in un coerente sviluppo logico, esclude alcun effetto discriminatorio della normativa italiana.

Al punto 17, in relazione al bookmaker, stabilisce in via generale che la libera prestazione di servizi non tollera restrizioni idonee a vietare, ostacolare o rendere meno attraenti le attività del prestatore stabilito in un altro Stato membro; ma, al punto 24, specifica, in concreto, che, "la normativa nazionale di cui trattasi nel procedimento principale non prevede un regime fiscale diverso a seconda che la prestazione di servizi sia effettuata in Italia o in altri Stati membri"; sicché, conclude, "rispetto a un operatore nazionale che svolge le proprie attività alle stesse condizioni di tale società, la [OSCURATO:PERSONA] [nel giudizio ‘a quo’ parte in causa] non subisce alcuna restrizione discriminatoria a causa dell'applicazione nei suoi confronti di una normativa nazionale, come quella di cui trattasi nel procedimento principale".

Quanto poi al CTD, il punto 26 si limita a ribadire che il bookmaker estero esercita un'attività di gestione di scommesse "allo stesso titolo degli operatori di scommesse nazionali" ed è per questo che il CTD che opera quale suo intermediario risponde dell'imposta, a norma dell’art. 1, comma 66, lett. b), l. n. 220 del 2010; ma ciò non toglie - punto 28 - che la situazione del CTD che trasmette i dati di gioco per conto degli operatori di scommesse nazionali è diversa da quella del CTD che li trasmette per conto di un operatore che ha sede in altro Stato membro.

La diversità della situazione è “in re ipsa”, per il fatto stesso che si tratta di soggetto che raccoglie scommesse per conto di un bookmaker estero: nel settore dei giochi d'azzardo, difatti, il ricorso al sistema delle concessioni costituisce "... un meccanismo efficace che consente di controllare gli operatori attivi in questo settore, allo scopo di prevenire l'esercizio di queste attività per fini criminali o fraudolenti"; e ciò in conformità agli obiettivi, di cui innanzi, esplicitamente perseguiti dal legislatore italiano, come puntualmente rimarcato dalla Corte di giustizia (Corte giust. 19 dicembre 2018, causa C-375/17, [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], punto 66, richiamata da Corte giust., 26 febbraio 2020, punto 18).

Di qui l'esclusione, anche con riguardo alla posizione del CTD, di qualsiasi restrizione discriminatoria che abbia a riflettersi –a differenza di quanto infondatamente sostenuto dalla contribuente –sui bookmakers.

Donde –a differenza di quanto non condivisibilmente sostenuto in ricorso – l'esclusione, non solo con riguardo ai bookmakers, ma anche con riguardo ai CTD, di qualsiasi restrizione discriminatoria: infatti, per un verso, non si configura alcuna restrizione sui CTD che rifletta una priore discriminazione tra i bookmakers; né, per altro verso, la disciplina applicabile ai primi genera di riflesso alcuna restrizione, con effetti indirettamente discriminatori, sui secondi.

Tale assetto della posizione dei CTD individuato dalla Corte di giustizia si salda, in un quadro disciplinare intrinsecamente coeso, con la prospettiva fatta propria, già in precedenza, dalla Corte costituzionale nella sentenza n. 27 del 2018.

Basti considerare che, secondo la Corte costituzionale, come già poc’anzi detto, “la scelta di assoggettare all’imposta i titolari delle ricevitorie operanti per conto di soggetti privi di concessione tiene conto della circostanza che il rapporto tra il titolare della ricevitoria che agisce per conto di terzi ed il bookmaker è disciplinato da un contratto dal quale sono regolate le stesse commissioni dovute al titolare della ricevitoria per il servizio prestato.

Attraverso la regolazione negoziale delle commissioni, il titolare della ricevitoria ha la possibilità di trasferire il carico tributario sul bookmaker per conto del quale opera” (punto 4.4): fermo restando che, se ciò vale “con riferimento ai rapporti successivi al 2011”, invece (par. 4.5) i medesimi “argomenti non sono replicabili con riferimento all’applicazione della disciplina in esame alle annualità fiscali antecedenti all’entrata in vigore della disciplina interpretativa del 2010” (donde la ragione della declaratoria di illegittimità costituzionale “in parte qua”, tenuta presente dalla CTR nella sentenza impugnata).

4.9. Priva di fondamento è inoltre la tesi del contribuente, di cui propriamente al quinto motivo di ricorso, secondo la quale la novella del 2010 realizzerebbe, in sostanza, una “manifestazione” di “‘puissance publique’ repressiva”, volta a realizzare, con la pretesa dell’imposta unica, un “diverso ‘angolo di attacco”, fiscale anziché direttamente ed ‘apertamente’ sanzionatorio, rispetto alle iniziative penali promosse nei confronti dei “CTD collegati a Stanley” e sfociati in pronunce di assoluzione e proscioglimento.

“A latere” della natura per così dire ‘di parte’ della proposta interpretazione dell’evoluzione normativa, proprio alla luce degli insegnamenti della Corte costituzionale, dapprima, e della Corte di giustizia, dappoi, è da escludersi che l’art. 1, comma 66, lett. b), l. n. 220 del 2010 abbia alcuna valenza anche solo “lato sensu” repressiva ed “a fortiori” penale o comunque punitiva: la Corte costituzionale ne ha sancito la natura meramente interpretativa e la Corte di giustizia ne ha confermato la legittimità unionale.

Oggetto di esercizio da parte dello Stato è la pretesa impositiva di per se stessa considerata, non già, neppure indirettamente, quella sanzionatoria.

Né – par d’uopo per completezza precisare – assume rilievo in senso contrario alle conclusioni testé esposte il riconoscimento della liceità dell'attività svolta nel tempo da SB, SIB e relativi CTD, anche in rapporto alla specificità della loro condizione al cospetto dell’illegittima originaria discriminazione subita dall'autorità nazionale.

Anzitutto sovviene nuovamente l’oggettiva assenza, nelle disposizioni della novella, di finalità in alcun modo afflittive, viepiù rivolte a soggetti non resisi responsabili di illeciti di alcun genere: finalità del tutto assenti, attesa la riferibilità della pretesa ad ordinari, seppur specifici, meccanismi impositivi; donde, altresì, l’oggettiva assenza, in dette disposizioni, nell’interpretazione fornitane dalla Corte costituzionale ed avallata dalla Corte di giustizia, come su evidenziato, di caratteri discriminatori.

Fermo quanto innanzi, neppure v’è contrasto di valutazioni nell’ambito tributario rispetto a quello penale.

Il contribuente, infatti, è considerato soggetto passivo d'imposta proprio per avere realizzato il presupposto impositivo (attività gestoria delle scommesse), senza che su questo punto specifico il medesimo adduca, in fatto, alcunché in contrario.

La giurisprudenza penale di questa Corte (cfr. ad es.

Cass. pen., 10 settembre 2020, n. 25439), ha esaminato la questione relativa alla realizzazione del reato di cui all’art. 4, comma 4-bis, l. n. 401 del 1989, ritenendo non sussisterne gli estremi in base all’illegittima esclusione delle società del gruppo Stanley "dai bandi di gara attributivi delle concessioni”, di modo che la successiva trasmissione delle scommesse all'allibratore non è punibile, “dovendosi disapplicare la disciplina penale nazionale per contrasto con la normativa dell'Unione Europea”.

Ora, il riconoscimento della natura non illecita dell'attività non implica affatto la sottrazione della stessa dall'ambito della disciplina dell'imposta unica; anzi, postula proprio la realizzazione del presupposto d’imposta, secondo la specifica declinazione contenuta nell’art. 1, comma 66, l. n. 220 del 2010, il quale, non a caso, ha disposto che "ai soli fini tributari: a) il D.Lgs. 23 dicembre 1998, n. 504, art. 1, si interpreta nel senso che l'imposta unica sui concorsi pronostici e sulle scommesse è comunque dovuta ancorché la raccolta del gioco, compresa quella a distanza, avvenga in assenza ovvero in caso di inefficacia della concessione rilasciata dal Ministero dell'economia e delle finanze Amministrazione autonoma dei monopoli di Stato; b) il D.Lgs. 23 dicembre 1998, n. 504, art. 3, si interpreta nel senso che soggetto passivo d'imposta è chiunque, ancorché in assenza o in caso di inefficacia della concessione rilasciata […], gestisce con qualunque mezzo, anche telematico, per conto proprio o di terzi, anche ubicati all'estero, concorsi pronostici o scommesse di qualsiasi genere.

Se l'attività è esercitata per conto di terzi, il soggetto per conto del quale l'attività è esercitata è obbligato solidalmente al pagamento dell'imposta e delle relative sanzioni".

L'applicabilità in sé della suddetta norma esclude altresì che possa porsi una questione di violazione del principio di non discriminazione o di libertà di stabilimento basata sulla considerazione della natura lecita dell'attività svolta, ovvero, ancora, che possa ritenersi che la Corte di giustizia, con la pronuncia citata, non abbia preso in considerazione la specificità della posizione di SB, di SIB e, di riflesso, del contribuente.

A parte il rilievo che, nella specie, il pregiudizio da questi subito risulta solo (e viepiù del tutto genericamente) affermato, ma non (concretamente) precisato e specificato, quel che rileva, come detto, è il fatto che egli, per aver realizzato in Italia l'attività di gestione della raccolta delle scommesse, ha realizzato il presupposto d'imposta e, dunque, è da considerarsi soggetto passivo del tributo: sotto tale profilo, va fatto richiamo alla pronuncia della Corte di giustizia che, sul punto, ha escluso ogni violazione dei principi unionali citati (cfr. in part. punti 28, 29 e 30, che testualmente recitano: “[A] differenza dei CTD che trasmettono i dati di gioco per conto degli operatori di scommesse nazionali, la Stanleyparma raccoglie scommesse per conto della [OSCURATO:PERSONA], che ha sede in un altro Stato membro.

Essa non si trova quindi, alla luce degli obiettivi della legge di stabilità 2011, in una situazione analoga a quella degli operatori nazionali.

Di conseguenza, la normativa nazionale di cui trattasi nel procedimento principale non comporta alcuna restrizione discriminatoria nei confronti della [OSCURATO:PERSONA] e della Stanleyparma e non pregiudica, per quanto le riguarda, la libera prestazione dei servizi.

Alla luce dell'insieme delle considerazioni che precedono, occorre rispondere alla prima e alla seconda questione dichiarando che l'articolo 56 TFUE deve essere interpretato nel senso che esso non osta ad una normativa di uno Stato membro che assoggetti ad imposta sulle scommesse i CTD stabiliti in tale Stato membro e, in solido e in via eventuale, gli operatori di scommesse, loro mandanti, stabiliti in un altro Stato membro, indipendentemente dall'ubicazione della sede di tali operatori e dall'assenza di concessione per l'organizzazione delle scommesse”).

4.10. Né –devesi puntualizzare – sussiste alcuna violazione del principio di affidamento, affacciata nel quarto motivo, anche in funzione della richiesta di rinvio pregiudiziale alla Corte di giustizia.

La Corte costituzionale, ritenendo la natura interpretativa della novella del 2010, ha concluso, quanto alla posizione del bookmaker privo di concessione, che il medesimo doveva essere considerato soggetto passivo dell'imposta unica anche prima dell’entrata in vigore della disposizione interpretativa.

Soggetto passivo dell'imposta, infatti, era ed è chi svolge attività di gestione delle scommesse, con conseguente responsabilità del bookmaker estero che, mediante un proprio intermediario, svolgeva e svolge detta attività pur in assenza di concessione.

Quanto propriamente all’intermediario, ossia alla ricevitoria, esula, come visto, la sua responsabilità per i rapporti “ante” 2011, non già, tuttavia, in considerazione della mancata integrazione, da parte sua, del presupposto, bensì in considerazione della ormai non più possibile traslazione dell’imposta in capo al bookmaker.

Pertanto, permanendo identico il presupposto (attività gestoria) per chiunque prima e dopo la novella, non si configura, quanto alla ricevitoria, dopo la novella, alcun affidamento suscettivo di conculcazione per il sol fatto di essere assoggettata ora ad imposizione: la ricevitoria, alla stregua della novella, risponde ora come avrebbe dovuto rispondere allora, non rispondendo ora per allora sol per l’obiettiva preclusione temporale ad una favorevole regolamentazione contrattuale del carico d’imposta.

4.11. Le superiori considerazioni votano alla manifesta infondatezza le richieste di disapplicazione del diritto interno e in subordine di rinvio pregiudiziale alla Corte di giustizia, previa sospensione del giudizio, per contrarietà al diritto unionale, siccome formulate in chiusura del quarto e del quinto motivo.

Esse sono infatti manifestamente infondate, alla luce delle sentenze della Corte costituzionale e della Corte di giustizia, cui s’è fatto ampiamente cenno.

4.12. Venendo, infine, “funditus”, al sesto motivo, le questioni in esso agitate appaiono prive di concreta rilevanza e comunque fuori contesto.

Ritiene la contribuente che il quadro normativo scaturente da Corte cost. n. 27 del 2018 apra a due nuovi “interrogativi” lasciati aperti dalla pronuncia di parziale incostituzionalità e suscettivi di dare impulso ad un’ulteriore questione di legittimità costituzionale anche officiosa.

Il primo impinge sull’asimmetria della forza economica del CTD rispetto al bookmaker nel meccanismo di traslazione economica dell’imposta.

Il secondo impinge sulla compatibilità con il principio di uguaglianza nella partecipazione alla contribuzione pubblica, di cui all’art. 53 Cost., della regolazione privatistica del riparto dell'onere del tributo e della rivalsa.

Al riguardo, deve, in primo luogo, osservarsi come detti interrogativi siano formulati in termini assolutamente astratti, senza essere in alcun modo calati nella realtà della fattispecie concreta, riguardante il singolo contribuente in quanto tale.

Rispetto a quest’ultimo, nondimeno, il motivo non fornisce alcun utile ragguaglio, viepiù già rappresentato ai giudici di merito e da questi eventualmente pretermesso, in ordine a condizioni economiche e contenuto dei rapporti che lo legano al bookmaker.

In particolare, sotto quest’ultimo profilo, non sono allegate le previsioni contrattuali, anche eventualmente rinegoziate a seguito della novella del 2010, in punto di sopportazione dell’onere economico dell’imposta.

Ciò di per sé vota il motivo all’inammissibilità, per difetto di precisione.

Fermo quanto innanzi, in secondo luogo, gli interrogativi svolti nel motivo comunque già trovano risposta nella sentenza della Corte costituzionale, ragion per cui il motivo è viepiù, e ad ogni modo, manifestamente infondato.

A principiare dal secondo, non può convenirsi con l’assunto che la regolazione privatistica dell’onere del tributo determini una violazione dell’art. 53 Cost.

Il presupposto dell’imposta è infatti individuato in via immediata e diretta dalla fonte primaria, che assoggetta ad imposta sia il bookmaker sia però anche la ricevitoria di per se stessa considerata, nel contesto di due distinti rapporti, tanto da doversi opinare, come evidenziato, di solidarietà paritetica e non, come invece sostanzialmente preteso dal contribuente, dipendente.

Sia il bookmaker che la ricevitoria, infatti, partecipano all’attività di gestione, organizzando, ciascuna per il proprio ambito di operatività, l’offerta del servizio e la raccolta delle scommesse.

A fronte di ciò, la regolazione privatistica interviene solo in un momento successivo, in funzione della traslazione, secondo però le autonome convenzioni delle parti, dell’onere economico dell’imposta.

Ne consegue che è da escludersi che la fonte primaria abdichi alla regolamentazione della fattispecie in favore, essenzialmente, di una regolamentazione privatistica, la quale, invece, sul piano tuttavia solo economico e non giuridico, semplicemente accede alla prima.

Né, nella sentenza n. 27 del 2008 della Corte costituzionale, la possibilità di traslazione dell’onere dell’imposta dalla ricevitoria al bookmaker costituisce elemento di per sé fondate la legittimità dell’imposizione: è invece (soltanto) l’impossibilità “ex post” della traslazione per i rapporti anteriori alla novella ad essere stata considerata rilevante nella prospettiva di escludere dalla soggezione le ricevitorie, in ragione, però, non del non essere le medesime, per tale motivo, soggetti passivi, bensì del non avere più esse la materiale possibilità di governare ora per allora, nel libero esercizio della contrattazione con il bookmaker, il peso dell’imposta, incidente sulla loro contabilità d’impresa come costo.

Per i rapporti successivi alla novella, tuttavia, siffatta possibilità, in quanto tale, a prescindere dagli esiti concreti della contrattazione, “naturaliter” sussiste: ciò che “a fortiori” esclude, anche sotto il profilo ‘privatistico- economico’ che ne occupa, alcuna possibile frizione con l’art. 53 Cost.

Venendo quindi al primo quesito, la tesi dell’asimmetria della forza economica del CTD rispetto al bookmaker, per quanto suggestiva, è solo teorica.

Nulla esclude che il CTD non coincida affatto, come invece il motivo sembrerebbe indefettibilmente assumere, con una realtà imprenditoriale modesta; simmetricamente, nulla esclude che anche il bookmaker, soprattutto in peculiari momenti del suo sviluppo imprenditoriale, assuma una dimensione e di riflesso una capacità economica paragonabili, tenuto conto tra l’altro dei costi di gestione, ben diversi da quelli del CTD, a quest’ultimo.

Fermo ciò, ad ogni buon conto, il punto rilevante non è la forza economica dei soggetti coinvolti, ma semmai la – significativamente nel motivo non dedotta – loro capacità contrattuale.

Su questo versante, viene in conto che il CTD non è di necessità portatore di interessi soccombenti rispetto a quelli del bookmaker: è ben vero che il CTD gestisce il servizio per conto del bookmaker; ma è altresì vero, da un lato, che il CTD può scegliere il bookmaker cui legarsi e, per altro verso, che il bookmaker, per espletare la sua attività tipica, proprio in ragione della delocalizzazione rispetto al territorio italiano, non può prescindere dal CTD.

Un tanto, in definitiva, rende ragione dell’evidenziata (in relazione al secondo interrogativo) obiettiva e legittima rilevanza della regolamentazione contrattuale, in pieno sviluppo, secondo le caratteristiche dei singoli casi, che solo le parti coinvolte possono dominare, dello schema impositivo delineato dalla legge.

Alla luce di quanto precede, va da sé che non v’è spazio per alcun dubbio di costituzionalità nei termini suggeriti dal contribuente.

5. Può ora esaminarsi il terzo motivo di ricorso, in precedenza momentaneamente postergato.

6. Con esso si denuncia: “Violazione e/o falsa applicazione degli artt. 112 CPC, nonché degli artt. 111, co. 6, Cost., 132, co. 2, no. 4) CPC, 118 disp. att.

CPC, 35, co. 3, e 36, co. 2, no. 4) del D. Lgs. no. 546/92, in relazione all'art. 360, co. 1, nn. 3) e 4) CPC, per non avere la CTR esaminato la doglianza relativa alla violazione e/o falsa applicazione dell'art. 6, co. 2, del D.Lgs. no. 472/97 per mancata applicazione dell'esimente di cui all'art. 6, co. 2, del D.Lgs. no. 472/97 alle sanzioni irrogate dall'AAMS”.

6.1. “La CTR omette poi di esaminare la doglianza di parte ricorrente (contenuta nel quinto motivo d'appello […]) relativa alla violazione e falsa applicazione dell'art. 6, co. 2, del D.Lgs. no 472/97 per mancata applicazione dell'esimente ivi prevista alle sanzioni irrogate dall'AAMS”.

“Soltanto la medesima legge no. 220/10, all'art. 1, co. 66, lettera b), ha introdotto una nuova lettura dell'art. l del D.Lgs. no. 504/98 […].

Quest'ultima norma era stata emanata con il dichiarato intento di superare le incertezze giuridiche nascenti dall'applicazione dei presupposti impositivi dell'imposta unica”.

“Inoltre, la CTR ha immotivatamente trascurato di prendere in considerazione (senza dame alcuna contezza) la stessa posizione in punto dell'allora parte appellata, come espressa nella Circolare AAMS no. 762 del 07.06.2012”.

6.2. Il motivo è infondato.

6.2.1. Non si versa in ipotesi di omessa pronuncia, ma di pronuncia implicita.

6.2.2. La CTR, dopo aver ripercorso la sentenza n. 27 del 2018 della Corte costituzionale, è giunta alla conclusione, in stretta osservanza della sentenza stessa, dell’illegittimità delle riprese e delle sanzioni riguardanti i soli anni 2009 e 2010, confermando invece le riprese riguardanti gli anni 2011 e 2012, anche in punto di sanzioni.

Riguardo a questo secondo gruppo, le ragioni della conferma della debenza delle sanzioni afferiscono al medesimo nucleo concettuale, siccome enucleato dalla Corte costituzionale, riguardante il tributo, per modo che neppure necessitava di essere esplicitato.

In effetti, alla luce dell’insegnamento della Corte costituzionale e, di poi, della Corte di giustizia, per il periodo successivo alla novella del 2010, non solo l’imposizione nei confronti dei CTD è legittima, ma neppure sussiste più quella situazione di incertezza normativa, che, come specificamente rilevato dalla prima di d

Anonimizzato ex art. 52 D.Lgs. 196/2003
CC ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 17234/2019 R.G. proposto da: [OSCURATO:PERSONA]' GIOVANNI, elettivamente domiciliato in [OSCURATO:PERSONA] 24, presso lo studio dell’avvocato [OSCURATO:PERSONA] A. ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]) che lo rappresenta e difende unitamente agli avvocati [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]), [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]), [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]) -ricorrente- contro [OSCURATO:PERSONA] E [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliata in [OSCURATO:PERSONA] 12, presso l'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (ADS80224030587) che la rappresenta e difende -controricorrente- avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. della PUGLIA - BARI n. 3582/2018depositata il 14/12/2018 . Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 25/01/2024 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. Rilevato che: 1. In data 02.09.2014, SECLÌ Giovanni, svolgente il ruolo di ricevitoria e centro di trasmissione dei dati (CTD) rispetto al bookmaker [OSCURATO:PERSONA] ("SB"), controllata indiretta della britannica [OSCURATO:PERSONA] ("SIB"), era attinto dagli avvisi di accertamento nn. M03090000906U, M03100000907U, M03110000908U ed M03120000909U, per il recupero dell’imposta unica sulle scommesse relativamente agli aa.ii. 2009, 2010, 2011 e 2012, con contestuale irrogazione di sanzioni. 2. Il contribuente proponeva ricorso nanti la CTP di Bari, che, con sentenza n. 2824/06/15, pronunciata il 09.07.2015 e depositata il 30.07.2015, rigettava l’impugnazione. 3. Il contribuente proponeva appello. 4. La CTR della Puglia, con la sentenza in epigrafe, così decideva: “[…] accoglie parzialmente l’appello e, per l’effetto, annulla l’atto impugnato con riferimento alle annualità 2009 e 2010”. In motivazione, dava atto dell’applicazione dell’art. 1, comma 66, lett. b), l. n. 220 del 2010, giudicato incostituzionale da Corte cost. n. 27 del 2018 limitatamente, quanto alle ricevitorie, ai rapporti anteriori al 2011, con conseguente necessità, nella specie, di caducare recuperi e sanzioni riguardanti il 2009 ed il 2010. 5. Il contribuente propone ricorso per cassazione con sei motivi; resiste con controricorso l’Agenzia. Considerato che: 1. Con il primo motivo si denuncia: “Violazione e/o falsa applicazione dell'art. 7 della Legge no. 212/2000, anche in relazione all'art. 3 della Legge no. 241/90, e dei principi di chiarezza e trasparenza amministrativa, per non avere la CTR ritenuto gli avvisi di accertamento carenti di motivazione, in relazione all'art. 360, co. 1, no. 3) CPC”. 1.1. “Le motivazioni che i Giudici del secondo grado pongono a fondamento del rigetto della censura di carenza di motivazione degli avvisi di accertamento appaiono, in realtà, del tutto avulse dalle argomentazioni che erano state poste a base di tale motivo di doglianza”. “Dinanzi alla CTR l'odierna parte ricorrente aveva evidenziato come, nella parte formalmente motiva degli avvisi di accertamento - non accompagnati neppure dall'allegazione dei PVC a cui puramente si faceva riferimento negli atti impositivi - l'AAMS si contentava di affermare puramente e semplicemente il verificarsi dei presupposti applicativi del tributo, senza fornire alcuna spiegazione sia delle ragioni sottostanti, sia delle modalità con cui era stata individuata la base imponibile e calcolata l'imposta”. 1.2. Il motivo è inammissibile e comunque manifestamente infondato. È inammissibile, perché non riporta, neppure per sommi capi, le motivazioni degli avvisi di accertamento, impedendo pertanto a questa Suprema Corte finanche di delibare sulla censura. È comunque manifestamente infondato, perché tiene in non cale l’ineccepibile motivazione con cui la CTR ha osservato che “nel caso di specie gli elementi della pretesa fiscale sono stati esplicitati, come pure le ragioni della pretesa fiscale che risiedono chiaramente in un'interpretazione della normativa in materia di scommesse (oggi a[v]allata dal[la] Corte costituzionale[:] cfr. sent. 27/2018), secondo cui nel concetto di gestore rientra ex art. 1, comma 66, lett. b), legge 220/2010 anche l'attività svolta dalle ricevitorie per conto [di] terzi, compresi i bookmakers con sede all'estero e privi di concessione”. 2. Con il secondo motivo si denuncia: “Violazione e/o falsa applicazione dell'art. 112 CPC, nonché degli artt. 111, co. 6, Cost., 132, co. 2, no. 4) CPC, 118 disp. att. CPC, 35, co. 3, e 36, co. 2, no. 4) del D.Lgs. no. 546/92, in relazione all'art. 360, co. 1, nn. 3 e 4) CPC, per non avere la CTR vagliato la doglianza relativa alla violazione e/o falsa applicazione dell'art. 1, co. 2, lett. b) della Legge no. 288/98, e degli artt. 1326, 1327 e 1336 CC per insussistenza del profilo territoriale del presupposto di applicazione del tributo”. 2.1. “La CTR ha omesso del tutto di esaminare il motivo di impugnazione proposto in grado d'appello riguardante la dedotta insussistenza del profilo territoriale del presupposto di applicazione del tributo ‘de quo’”. “Se il contratto di scommessa è il fatto generatore dell'imposta unica, il solo elemento ad assumere rilievo per la delimitazione geografica della potestà impositiva dello Stato non potrà essere che il luogo in cui esso viene ad esistenza; dunque, il luogo della sua conclusione. L'errore compiuto al riguardo dalla CTR si apprezza appieno, sol che si consideri che il contratto di scommessa viene ad esistenza unicamente tra il bookmaker e lo scommettitore e che il CTD [che non intrattiene col bookmaker rapporti di rappresentanza] [parentesi quadre come nell’originale], rispetto ad esso, è indubitabilmente un terzo”. 2.2. Il motivo è manifestamente infondato. Non ricorre alcuna ipotesi di omessa pronuncia, ma di implicita pronuncia di rigetto. La CTR, infatti, scrive che “il presupposto oggettivo per l'applicazione dell'imposta unica sulle scommesse è definito dall'art. 1 del D.Lgs. n. 504 del 1998, secondo il quale essa ‘è dovuta per i concorsi pronostici e le scommesse di qualunque tipo, relativi a qualunque evento, anche se svolto all'estero’. Il successivo art. 3 […], sin dalla sua originaria formulazione, individua i soggetti passivi della stessa imposta in ‘coloro i quali gestiscono, anche in concessione, i concorsi pronostici e le scommesse’. Dunque, secondo l'art. 3, l'imposta si applica a chi svolge l'attività di gestione”. “Ergo” la CTR, ritenendo il contribuente aver svolto attività di gestione, ha implicitamente affermato la territorialità dell’imposizione. D’altronde, fermo quanto innanzi, alla stregua degli insegnamenti di cui a Corte cost. n. 27 del 2018, che saranno analizzati in dettaglio a proposito del quarto, quinto e sesto motivo, alla disamina dei quali pertanto si fa rinvio, ai fini della territorialità dell'imposizione, negata, in buona sostanza, in ricorso, non rileva la conclusione del contratto di scommessa, poiché il fatto imponibile non è tale evento, bensì, come correttamente osservato dalla CTR, la prestazione di servizi consistente nell'organizzazione del gioco e nella raccolta delle scommesse: attività gestorie, dunque, che coinvolgono in via immediata e diretta il ricevitore in Italia, esitando, in relazione a ciascun scommettitore, nella valida registrazione della scommessa, non a caso documentata unicamente dalla materiale consegna della ricevuta (così Cass. n. 15731 del 2015), la quale costituisce il solo titolo per la riscossione dell’eventuale vincita (così Cass. n. 8757 del 2021); attività svolte tutte in Italia e, pertanto, pienamente suscettive di fondare l’esercizio della potestà impositiva dello Stato italiano. 3. A questo punto, assumono rilievo prioritario, rispetto al terzo motivo, il quarto, il quinto ed il sesto, che possono essere enunciati e trattati congiuntamente. 3.1. Con il quarto motivo si denuncia: “Violazione e/o falsa applicazione dell'art. 56 ss. TFUE, e dei principi del diritto dell'Unione di parità di trattamento e non discriminazione, con riferimento all'art. 3 del D.Lgs. no. 504/98, come interpretato dall'art. 1, comma 66, della Legge di Stabilità 2011, in relazione all'art. 360, co. 1, no. 3) CPC. Il rinvio pregiudiziale ex art. 267, co. 2, TFUE proposto alla Corte di Giustizia dell'Unione europea con l'ordinanza no. 565/2018 della CTP di Parma. In subordine, proposta di rinvio pregiudiziale ex art. 267, co. 3, TFUE”. 3.1.1. “Erra poi la CTR laddove rigetta il motivo di appello riguardante il denunciato contrasto tra l'art. 1, co. 66, della Legge di Stabilità 2011 e l'art. 56 ss. TFUE”. “Il giudice del gravame mostra di non aver compiutamente inteso le censure mosse da parte ricorrente alla situazione di inammissibile discriminazione realizzata a carico dei CTD - i quali [così come SB e SIB] [parentesi quadre come nell’originale] si avvalgono delle libertà fondamentali di stabilimento e prestazione dei servizi di cui agli artt. 56 ss. TFUE - per effetto della interpretazione dell'art. 1, co. 66, della Legge di Stabilità 2011 nel senso della sussistenza del presupposto soggettivo dell'imposta unica, sulle quali la sentenza no. 27/2018 della Corte costituzionale è intervenuta sul piano interno, ma che rimangono impregiudicate nella prospettiva unionale”. “Si rammenta che il [OSCURATO:PERSONA] ed i suoi CTD sono stati costretti ad operare in Italia in modalità transfrontaliera a causa di una non sanata, originaria discriminazione subita nel 1999, così come riconosciuto [da svariate] sentenze della Corte di giustizia”. “La discriminazione […] in materia fiscale riguarda i CTD che sarebbero puramente e semplicemente soggetti passivi del tributo a) al pari dei concessionari nazionali (rispetto ai quali versano in una situazione non comparabile), ma b) diversamente dalle ricevitorie dei concessionari nazionali”. “Ma la discriminazione opera anche in danno di SB rispetto ai concessionari nazionali, in quanto, a differenza di costoro, essa sarà costretta o a rinunciare a parte del proprio margine […], oppure a rinunciare alla propria piena capacità competitiva […]”. “La predetta situazione determina anche una non consentita restrizione alla libera prestazione dei servizi sancita dall'art. 56 TFUE, traducendosi in una dissuasione per le ricevitorie nazionali (dunque, dei CTD) dall'operare per i bookmakers stabiliti in altri Stati membri dell'Unione, piuttosto che per i concessionari nazionali”. “Merita, inoltre, sottolineare che recentemente la CTP di Parma, con ordinanza no. 565/2018, pronunciata il 15.10.2018 e depositata in data 26.11.2018, in una controversia identica a quella in esame, ha proposto, ex art. 267, co. 2, TFUE alla Corte di giustizia [una serie di] quesiti”. “In via subordinata [rispetto alla sospensione], parte ricorrente sollecita, anche nella presente sede, la proposizione di un autonomo rinvio di interpretazione pregiudiziale ex art. 267, co. 3, TFUE”. “Il distinto quesito da rivolgere alla Corte di giustizia potrebbe […] venire così formulato: ‘... se gli artt. 56 e 52 del Trattato sul Funzionamento dell'Unione europea, anche alla luce della giurisprudenza della Corte di giustizia in materia di servizi di gioco e scommessa di cui alle sentenze Gambelli, Placanica, Costa e Cifone e Laezza, [di] quella in materia di discriminazione fiscale, di cui alle sentenze Lindman, Commissione c. Spagna e Bianco e Fabretti, e [de]i principi di diritto dell'Unione di parità di trattamento, non discriminazione e legittimo affidamento, ostino ad una normativa nazionale del tipo di quella italiana in causa, che prevede l'assoggettamento all’imposta unica sulle scommesse e i concorsi pronostici di cui agli artt. 1-3 del D.Lgs. 23.12.1998 n. 504, come modificati dall'art. 1, co. 66, lett. b), della Legge di Stabilità 2011, degli intermediari nazionali della trasmissione dei dati di gioco per conto di operatori di scommesse stabiliti in un diverso Stato membro dell'Unione europea[,] in particolare, aventi le caratteristiche della società [OSCURATO:PERSONA]., e[,] in via eventuale, dei medesimi operatori di scommesse, in solido con i loro intermediari nazionali ...’”. 3.2. Con il quinto motivo si denuncia: “Violazione e/o falsa applicazione dell'art. 56 ss. TFUE e dei principi della libera prestazione di servizi e di parità di trattamento, non discriminazione e proporzionalità, con riferimento all'art. 3 del D.Lgs. no. 504/98, come interpretato dall'art. 1, co. 66, della Legge di Stabilità 2011, in relazione all'art. 360, co. 1, no. 3) CPC. In subordine, proposta o sollevazione d'ufficio di rinvio pregiudiziale ex art. 267, comma 3, TFUE”. 3.2.1. “A partire dal lontano 1999 sino ad oggi, i CTD legati a Stanley sono stati assoggettati a misure di prevenzione e repressione ad opera delle autorità di polizia, nonché all'azione penale da parte dei [OSCURATO:PERSONA], che tipicamente hanno contestato loro i reati di esercizio abusivo di giuoco e scommessa di cui agli artt. 4, commi 1, 4-bis e 4-ter, della Legge 401/89. Tuttavia, i procedimenti penali avviati nei loro confronti si sono nella stragrande maggioranza dei casi conclusi con pronunce di assoluzione o proscioglimento ad opera della [OSCURATO:PERSONA]. Di talché, si è negli anni recenti assistito ad una politica dei [OSCURATO:PERSONA] di ‘enforcement’ alla volta di Stanley e delle sue ricevitorie muovendo da un diverso ‘angolo di attacco’, quello fiscale, pretendendo da loro il pagamento dell'imposta unica. In realtà, l'assoggettamento del CTD all'imposta unica è, nella sostanza, equivalso ad una misura di valenza sanzionatoria, e comunque repressiva […]”. “Ma, al di là della esatta qualificazione formale della sanzione oggettivamente inflitta ai CTD collegati a Stanley mediante l'assoggettamento all'imposta unica, essa non supera il test di proporzionalità”. “ Vieppiù rileva che la manifestazione di questa ‘puissance publique’ repressiva, proprio perché indirizzata soltanto nei confronti delle ricevitorie legate ai bookmaker ‘fuori concessione’, escludendo dalla sua sfera di applicazione quelle affiliate ai bookmaker ‘in concessione’, contrasta con il principio consolidato del diritto dell'Unione, secondo cui uno Stato Membro non può applicare una sanzione a motivo del mancato espletamento di una formalità amministrativa (assenza di concessione), allorché l'adempimento di tale formalità venga rifiutato o sia reso di fatto o di diritto impossibile dallo stesso Stato membro in violazione del diritto dell'Unione”. “Quanto appena prospettato costituisce un'ulteriore violazione della libera prestazione di servizi ai sensi degli artt. 56 ss. TFUE”. “In via subordinata […], codesta Corte potrebbe rivolgere, anche d'ufficio, alla Corte di giustizia degli autonomi quesiti pregiudiziali”. “Questi ulteriori possibili quesiti pregiudiziali potrebbero venire così formulati: ‘... a) se gli arti. 56 e 57 TFUE devono essere interpretati nel senso che ostano ad una normativa nazionale, quale quella di cui trattasi nelle cause principali, che impone l'assoggettamento dei CTD al pagamento dell’imposta unica per aver esercitato servizi di scommessa per un bookmaker fuori concessione, pur essendo stato reso impossibile o eccessivamente difficile a tale bookmaker ottenere la concessione, in violazione del diritto dell'Unione; b) se gli artt. 56 e 57 TFUE devono essere interpretati nel senso che ostano ad una normativa nazionale, quale quella di cui trattasi nelle cause principali, che si traduce in una sanzione sproporzionata nei confronti dei CTD fuori concessione, consistente nella condanna al pagamento dell’imposta unica, discriminandoli così rispetto ai ricevitori in concessione, che sono esclusi dal pagamento di tale imposta, e dissuadendoli dal prestare servizi di scommessa ai bookmakers di altri Stati membri ...’”. 3.3. Con il sesto motivo si denuncia: “Violazione e/o falsa applicazione del combinato disposto degli artt. 3 del D.Lgs. no. 504/98, 1, co. 66, lett. b), della Legge no. 220/2010 e [dell’art.] 64, co. 3, del DPR no. 600/73, in relazione agli artt. 3, co. 1, e 53, co. 1, Cost. a valle della sentenza no. 27/2018 della Corte costituzionale, in relazione all'art. 360, co. 1, no. 3) CPC”. 3.3.1. “La sentenza no. 27/2018 non precisa se il ritrasferimento ‘inter partes’ dell'onere del tributo sia da intendersi come traslazione economica […], oppure come traslazione giuridica […]”. “Dalla motivazione della sentenza no. 27/2018 non risulta, d'altronde, quale debba essere, anche nella prospettiva della prima parte del primo comma dell'art. 53 Cost.[…], il coordinamento tra l'art. 64, co. 3, del DPR no. 600/73 sulla disciplina generale della rivalsa fiscale, ed il comma 66, lett. b), dell'art. 1 della Legge di Stabilità 2011”. Occorre “porsi due nuovi interrogativi”. “Il primo è se la traslazione economica dell'onere dell'imposta unica dal ricevitore (CTD) al bookmaker estero, ora demandata all'autonomia privata anche al di fuori del paradigma della rivalsa normato dall'art. 64, co. 3, del DPR no. 600/73, costituisca in ogni caso una soluzione rispettosa del principio di uguaglianza di cui all'art. 3 Cost., a ciò non ostando la contribuzione asimmetrica del ricevitore alla gestione delle scommesse e la sua forza contrattuale ‘ictu oculi’ altrettanto asimmetrica nel rapporto con il bookmaker”. “Il secondo è se la regolazione privatistica del riparto dell'onere del tributo e della rivalsa sia coerente con il precetto di cui alla prima parte del primo comma dell'art. 53 Cost., per il quale tutti debbono concorrere alle spese pubbliche”. “Se la ricostruzione del giudice comune non dovesse pervenire ad una adeguata interpretazione costituzionalmente orientata, sarebbe prospettabile - anche d'ufficio -una nuova questione della loro legittimità costituzionale”. 4. Tutti i superiori motivi sono infondati. 4.1. Le questioni in essi agitate sono già state oggetto di ripetuta e articolata disamina da parte di questa Suprema Corte, a partire dalla fondamentale sentenza n. 8757 del 2021, pedissequamente seguita da numerose altre pronunce (cfr., tra le tante, Cass. n. 26203 del 2021 e Cass. n. 27260 del 2023, con ampi riferimenti ai precedenti), le cui motivazioni sono qui da intendersi espressamente richiamate e condivise ai sensi dell’art.118 disp. att. cod. proc. civ. 4.2. In via di premessa, v’è da rilevare che il quadro normativo di riferimento è stato sottoposto all'esame della Corte costituzionale e della Corte di giustizia, che ne hanno compiutamente esaminato le relazioni rispettivamente con la Costituzione e con il diritto unionale prospettate nell'odierno ricorso. 4.3. La Corte costituzionale, con la sentenza n. 27 del 2018, rispetto all'ambito soggettivo dell'imposta, ha dato atto dell'incertezza correlata all’art. 3 D.Lgs. n. 504 del 1998 per il periodo antecedente alla disposizione interpretativa di cui all’art. 1, co. 66, lett. b), l. n. 220 del 2010, nel senso che era incerto se la pretesa impositiva potesse rivolgersi anche nei confronti dei soggetti che operavano al di fuori del sistema concessorio; ma, in generale, ha riconosciuto avere il legislatore, con la suddetta disposizione interpretativa, stabilito che l'imposta è dovuta anche nel caso di scommesse raccolte al di fuori del sistema concessorio ed ha esplicitato la configurabilità dell'obbligo, anche nel caso (come quello in esame) di ricevitorie operanti per conto di bookmakers privi di concessione, del versamento del tributo e delle eventuali relative sanzioni, svolgendo anche esse, unitamente ai bookmakers, un’attività gestoria, che costituisce il presupposto dell'imposizione. A questo riguardo, la Corte costituzionale ha escluso che l'equiparazione, ai fini tributari, del "gestore per conto [di] terzi" (ossia del titolare di ricevitoria) al "gestore per conto proprio" (ossia al bookmaker) sia irragionevole. L'attività consiste, infatti, nella raccolta delle scommesse, il volume delle quali determina anche la provvigione della ricevitoria e per conseguenza il suo stesso rischio imprenditoriale. Ciò che viene in linea di conto è che, secondo la Corte costituzionale, entrambi i soggetti partecipano, sia pure su piani diversi e secondo diverse modalità operative, allo svolgimento dell'attività di "organizzazione ed esercizio" delle scommesse, soggetta ad imposizione. In particolare, il titolare della ricevitoria, benché non partecipi direttamente al rischio connaturato al contratto di scommessa, svolge comunque un'attività di gestione, perché assicura la disponibilità di locali idonei e la ricezione della proposta, occupandosi della trasmissione al bookmaker della scommessa, dell'incasso e delle somme giocate, nonché del pagamento delle vincite secondo le procedure e le istruzioni fornite dal medesimo. Della sussistenza di autonomi rapporti obbligatori - che ai fini tributari sono avvinti da nesso di solidarietà per conseguenza paritetica e non dipendente - non dubita la giurisprudenza civile di questa Corte (cfr. Cass. n. 15731 del 2015), la quale insegna che il rapporto tra bookmaker e ricevitore sfugge allo schema della solidarietà dipendente perché questo ricorre, invece, quando uno dei coobbligati, pur non avendo di per sé realizzato un fatto indice di capacità contributiva, si trova in una posizione collegata con lo stesso o con il contribuente, sulla base di un rapporto a cui il fisco resta estraneo (cfr. da ultimo Cass. n. 26489 del 2020). In definitiva, nel rapporto tra bookmaker e ricevitore, la solidarietà è paritetica perché entrambi, come detto, partecipano all’attività di esercizio delle scommesse. 4.4. Né – riprendendo nuovamente la Corte costituzionale – viola il principio della capacità contributiva la scelta di assoggettare all'imposta i titolari delle ricevitorie operanti per conto di soggetti privi di concessione nei limiti in cui il rapporto tra il titolare della ricevitoria che agisce per conto di terzi ed il bookmaker sia disciplinato da un contratto che regoli anche le commissioni dovute al titolare della ricevitoria per il servizio prestato. Ciò in quanto, attraverso la regolazione negoziale delle commissioni, il titolare della ricevitoria è in grado di trasferire il carico tributario sul bookmaker per conto del quale opera, assolvendo la possibile rivalsa funzione applicativa del principio di capacità contributiva. 4.5. In forza di tale articolato percorso, la Corte costituzionale ha bensì dichiarato l'illegittimità costituzionale dell’art. 3 D.Lgs. n. 504 del 1998 e dell’art. 1, comma 66, lett. b), l. n. 220 del 2010, ma nella sola parte in cui essi prevedono che, nelle annualità d'imposta precedenti al 2011, siano assoggettate all'imposta unica sui concorsi pronostici e sulle scommesse le ricevitorie operanti per conto di soggetti privi di concessione, in quanto, relativamente a tali annualità, resta preclusa la possibilità, per la già cristallizzata determinazione dell'entità delle commissioni tra ricevitorie e bookmakers, di procedere alla traslazione dell'imposta. Per tali annualità, dunque, non rispondono le ricevitorie ma solamente i bookmakers, con o senza concessione, in base al combinato disposto dell’art. 3 D.Lgs. n. 504 del 1998 e dell’art. 1, comma 66, lett. a), l. n. 220 del 2010, usciti indenni (come correttamente fa notare l’Agenzia nel controricorso) dal vaglio di legittimità costituzionale. La suddetta ragione di incostituzionalità non è stata invece ravvisata per i "rapporti successivi al 2011", che costituiscono residuo oggetto del presente giudizio: quindi, non solo per i rapporti negoziali perfezionatisi dopo l'entrata in vigore della novella del 2010, ma anche per i rapporti che, seppur sorti antecedentemente, si sono protratti oltre l'entrata in vigore della medesima. In entrambi i casi, invero, la novella costituisce parametro normativo di riferimento per definire negozialmente l'assetto di interessi delle parti: sia in caso di rapporti sorti successivamente che in caso di rapporti già sorti e destinati a protrarsi, potendo comunque le parti, in relazione a questi secondi, alla luce (e tenendo conto proprio) della scelta normativa di esplicitare l’assoggettamento a tributo anche dei titolari delle ricevitorie operanti per conto di soggetti privi di concessione, rimodulare la regolazione negoziale delle commissioni al fine di trasferire il carico tributario sul bookmaker per conto del quale la singola ricevitoria opera. La solidarietà dell'obbligazione e la correlata possibilità di traslazione dell'imposta sono, infatti, destinate ad influire sulla stessa portata della regolazione negoziale delle commissioni tra le parti, che, anche quando i rapporti economici siano rimasti invariati nel tempo, ossia non siano stati oggetto di modifiche o di nuovi accordi in conseguenza della l. n. 220 del 2010, assume, necessariamente, un valore di conformità ed adeguatezza rispetto alla nuova configurazione legale del rapporto. In buona sostanza, ai fini della costituzionalità del combinato disposto dell’art. 3 D.Lgs. n. 504 del 1998 e dell’art. 1, comma 66, l. n. 220 del 2010, in riferimento così ai rapporti sorti dopo l’entrata in vigore di quest’ultimo come a quelli sorti prima ma destinati a protrarsi oltre, è sufficiente la possibilità in sé della negoziazione della traslazione dell’imposta, irrilevante essendo il concreto esito di detta negoziazione, segnatamente nel segno dell’effettiva traslazione. 4.6. Inoltre, ai fini della territorialità dell'imposizione, va ulteriormente puntualizzato, come già preannunciato in sede di disamina del secondo motivo, che la conclusione del contratto di scommessa è punto inconferente: il fatto imponibile è invero individuato nella “gestione” delle scommesse, che coinvolge in via immediata e diretta, non solo il bookmaker, ma altresì il corrispondente ricevitore in Italia, consistendo, in relazione a ciascun scommettitore, nella predisposizione di un apparato idoneo ad assicurare la valida registrazione della scommessa e di poi l’eventuale pagamento della vincita. Ciò rende conto della sussistenza della potestà impositiva in Italia, segnatamente, come nel caso che ne occupa, in riferimento alla ricevitoria. 4.7. Quanto, poi, alle prospettate, in specie nel quarto e quinto motivo di ricorso, frizioni con il diritto unionale, premesso che le imposte sui giochi d'azzardo non hanno natura armonizzata, sicché rileva l'art. 56 del TFUE, la Corte di giustizia, nella sentenza 26 febbraio 2020, in causa C-788/18, [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA] C. e [OSCURATO:PERSONA] (cui afferisce “funditus” il quarto motivo), ha preso diretta e specifica cognizione proprio delle medesime questioni sollevate odiernamente dalla contribuente e – chiudendo il cerchio rispetto a Corte cost n 27 del 2018 – ha escluso qualsivoglia discriminazione tra bookmakers nazionali e bookmakers esteri, perché l'imposta unica si applica a tutti gli operatori che gestiscono scommesse raccolte sul territorio italiano, senza distinzione alcuna in funzione del luogo in cui essi sono stabiliti (punto 21), di modo che la normativa italiana "non appare atta a vietare, ostacolare o rendere meno attraenti le attività di una società, quale la [OSCURATO:PERSONA], nello Stato membro interessato". Inoltre, nel settore dei giochi d'azzardo con poste in danaro, secondo costante giurisprudenza unionale, gli obiettivi di tutela dei consumatori, di prevenzione dell'incitamento a una spesa eccessiva collegata al gioco, nonché di prevenzione di turbative dell'ordine sociale costituiscono motivi imperativi d'interesse generale atti a giustificare restrizioni alla libera prestazione di servizi: per conseguenza, in assenza di un'armonizzazione unionale della normativa sui giochi d'azzardo, ogni Stato membro ha il potere di valutare, alla luce della propria scala di valori, le esigenze che la tutela degli interessi in questione implica, a condizione che le restrizioni non minino i requisiti di proporzionalità (cfr., per tutte, Corte giust. 24 ottobre 2013, causa C-440/12, [OSCURATO:PERSONA], punto 47). Ed il legislatore nazionale ha effettivamente proceduto a tale valutazione, dichiarando, nell’art. 1, comma 64, l. n. 220 del 2010, i propri obiettivi, tra i quali si colloca "l'azione per la tutela dei consumatori, in particolare dei minori di età, dell'ordine pubblico, della lotta contro il gioco minorile e le infiltrazioni della criminalità organizzata nel settore del gioco”, in uno al recupero di “base imponibile e gettito a fronte di fenomeni di elusione e di evasione fiscale nel medesimo settore". La prevalenza dell'ordine di valori di ciascuno Stato membro comporta – come rilevato da Corte giust., 26 febbraio 2020, punto 23 –che gli Stati membri non hanno l'obbligo di adeguare il proprio sistema fiscale ai vari sistemi di tassazione degli altri Stati membri, al fine di eliminare la doppia imposizione che risulta dal parallelo esercizio della rispettiva competenza fiscale. 4.8. In ragione di ciò, come detto, la Corte di giustizia ha escluso qualsivoglia discriminazione tra bookmakers nazionali e bookmakers esteri: anzi – come sottolineato già prima dalla Corte costituzionale nella più volte evocata sentenza n. 27 del 2018 – ad opinare diversamente si giungerebbe ad un’inammissibile discriminazione “a contrario”; la scelta legislativa, invero, "risponde ad un'esigenza di effettività del principio di lealtà fiscale nel settore del gioco, allo scopo di evitare l'irragionevole esenzione per gli operatori posti al di fuori del sistema concessorio, i quali finirebbero per essere favoriti per il solo fatto di non aver ottenuto la necessaria concessione". In linea con quanto detto, Corte giust., 26 febbraio 2020, ai punti 17, 26 e 28, in un coerente sviluppo logico, esclude alcun effetto discriminatorio della normativa italiana. Al punto 17, in relazione al bookmaker, stabilisce in via generale che la libera prestazione di servizi non tollera restrizioni idonee a vietare, ostacolare o rendere meno attraenti le attività del prestatore stabilito in un altro Stato membro; ma, al punto 24, specifica, in concreto, che, "la normativa nazionale di cui trattasi nel procedimento principale non prevede un regime fiscale diverso a seconda che la prestazione di servizi sia effettuata in Italia o in altri Stati membri"; sicché, conclude, "rispetto a un operatore nazionale che svolge le proprie attività alle stesse condizioni di tale società, la [OSCURATO:PERSONA] [nel giudizio ‘a quo’ parte in causa] non subisce alcuna restrizione discriminatoria a causa dell'applicazione nei suoi confronti di una normativa nazionale, come quella di cui trattasi nel procedimento principale". Quanto poi al CTD, il punto 26 si limita a ribadire che il bookmaker estero esercita un'attività di gestione di scommesse "allo stesso titolo degli operatori di scommesse nazionali" ed è per questo che il CTD che opera quale suo intermediario risponde dell'imposta, a norma dell’art. 1, comma 66, lett. b), l. n. 220 del 2010; ma ciò non toglie - punto 28 - che la situazione del CTD che trasmette i dati di gioco per conto degli operatori di scommesse nazionali è diversa da quella del CTD che li trasmette per conto di un operatore che ha sede in altro Stato membro. La diversità della situazione è “in re ipsa”, per il fatto stesso che si tratta di soggetto che raccoglie scommesse per conto di un bookmaker estero: nel settore dei giochi d'azzardo, difatti, il ricorso al sistema delle concessioni costituisce "... un meccanismo efficace che consente di controllare gli operatori attivi in questo settore, allo scopo di prevenire l'esercizio di queste attività per fini criminali o fraudolenti"; e ciò in conformità agli obiettivi, di cui innanzi, esplicitamente perseguiti dal legislatore italiano, come puntualmente rimarcato dalla Corte di giustizia (Corte giust. 19 dicembre 2018, causa C-375/17, [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], punto 66, richiamata da Corte giust., 26 febbraio 2020, punto 18). Di qui l'esclusione, anche con riguardo alla posizione del CTD, di qualsiasi restrizione discriminatoria che abbia a riflettersi –a differenza di quanto infondatamente sostenuto dalla contribuente –sui bookmakers. Donde –a differenza di quanto non condivisibilmente sostenuto in ricorso – l'esclusione, non solo con riguardo ai bookmakers, ma anche con riguardo ai CTD, di qualsiasi restrizione discriminatoria: infatti, per un verso, non si configura alcuna restrizione sui CTD che rifletta una priore discriminazione tra i bookmakers; né, per altro verso, la disciplina applicabile ai primi genera di riflesso alcuna restrizione, con effetti indirettamente discriminatori, sui secondi. Tale assetto della posizione dei CTD individuato dalla Corte di giustizia si salda, in un quadro disciplinare intrinsecamente coeso, con la prospettiva fatta propria, già in precedenza, dalla Corte costituzionale nella sentenza n. 27 del 2018. Basti considerare che, secondo la Corte costituzionale, come già poc’anzi detto, “la scelta di assoggettare all’imposta i titolari delle ricevitorie operanti per conto di soggetti privi di concessione tiene conto della circostanza che il rapporto tra il titolare della ricevitoria che agisce per conto di terzi ed il bookmaker è disciplinato da un contratto dal quale sono regolate le stesse commissioni dovute al titolare della ricevitoria per il servizio prestato. Attraverso la regolazione negoziale delle commissioni, il titolare della ricevitoria ha la possibilità di trasferire il carico tributario sul bookmaker per conto del quale opera” (punto 4.4): fermo restando che, se ciò vale “con riferimento ai rapporti successivi al 2011”, invece (par. 4.5) i medesimi “argomenti non sono replicabili con riferimento all’applicazione della disciplina in esame alle annualità fiscali antecedenti all’entrata in vigore della disciplina interpretativa del 2010” (donde la ragione della declaratoria di illegittimità costituzionale “in parte qua”, tenuta presente dalla CTR nella sentenza impugnata). 4.9. Priva di fondamento è inoltre la tesi del contribuente, di cui propriamente al quinto motivo di ricorso, secondo la quale la novella del 2010 realizzerebbe, in sostanza, una “manifestazione” di “‘puissance publique’ repressiva”, volta a realizzare, con la pretesa dell’imposta unica, un “diverso ‘angolo di attacco”, fiscale anziché direttamente ed ‘apertamente’ sanzionatorio, rispetto alle iniziative penali promosse nei confronti dei “CTD collegati a Stanley” e sfociati in pronunce di assoluzione e proscioglimento. “A latere” della natura per così dire ‘di parte’ della proposta interpretazione dell’evoluzione normativa, proprio alla luce degli insegnamenti della Corte costituzionale, dapprima, e della Corte di giustizia, dappoi, è da escludersi che l’art. 1, comma 66, lett. b), l. n. 220 del 2010 abbia alcuna valenza anche solo “lato sensu” repressiva ed “a fortiori” penale o comunque punitiva: la Corte costituzionale ne ha sancito la natura meramente interpretativa e la Corte di giustizia ne ha confermato la legittimità unionale. Oggetto di esercizio da parte dello Stato è la pretesa impositiva di per se stessa considerata, non già, neppure indirettamente, quella sanzionatoria. Né – par d’uopo per completezza precisare – assume rilievo in senso contrario alle conclusioni testé esposte il riconoscimento della liceità dell'attività svolta nel tempo da SB, SIB e relativi CTD, anche in rapporto alla specificità della loro condizione al cospetto dell’illegittima originaria discriminazione subita dall'autorità nazionale. Anzitutto sovviene nuovamente l’oggettiva assenza, nelle disposizioni della novella, di finalità in alcun modo afflittive, viepiù rivolte a soggetti non resisi responsabili di illeciti di alcun genere: finalità del tutto assenti, attesa la riferibilità della pretesa ad ordinari, seppur specifici, meccanismi impositivi; donde, altresì, l’oggettiva assenza, in dette disposizioni, nell’interpretazione fornitane dalla Corte costituzionale ed avallata dalla Corte di giustizia, come su evidenziato, di caratteri discriminatori. Fermo quanto innanzi, neppure v’è contrasto di valutazioni nell’ambito tributario rispetto a quello penale. Il contribuente, infatti, è considerato soggetto passivo d'imposta proprio per avere realizzato il presupposto impositivo (attività gestoria delle scommesse), senza che su questo punto specifico il medesimo adduca, in fatto, alcunché in contrario. La giurisprudenza penale di questa Corte (cfr. ad es. Cass. pen., 10 settembre 2020, n. 25439), ha esaminato la questione relativa alla realizzazione del reato di cui all’art. 4, comma 4-bis, l. n. 401 del 1989, ritenendo non sussisterne gli estremi in base all’illegittima esclusione delle società del gruppo Stanley "dai bandi di gara attributivi delle concessioni”, di modo che la successiva trasmissione delle scommesse all'allibratore non è punibile, “dovendosi disapplicare la disciplina penale nazionale per contrasto con la normativa dell'Unione Europea”. Ora, il riconoscimento della natura non illecita dell'attività non implica affatto la sottrazione della stessa dall'ambito della disciplina dell'imposta unica; anzi, postula proprio la realizzazione del presupposto d’imposta, secondo la specifica declinazione contenuta nell’art. 1, comma 66, l. n. 220 del 2010, il quale, non a caso, ha disposto che "ai soli fini tributari: a) il D.Lgs. 23 dicembre 1998, n. 504, art. 1, si interpreta nel senso che l'imposta unica sui concorsi pronostici e sulle scommesse è comunque dovuta ancorché la raccolta del gioco, compresa quella a distanza, avvenga in assenza ovvero in caso di inefficacia della concessione rilasciata dal Ministero dell'economia e delle finanze Amministrazione autonoma dei monopoli di Stato; b) il D.Lgs. 23 dicembre 1998, n. 504, art. 3, si interpreta nel senso che soggetto passivo d'imposta è chiunque, ancorché in assenza o in caso di inefficacia della concessione rilasciata […], gestisce con qualunque mezzo, anche telematico, per conto proprio o di terzi, anche ubicati all'estero, concorsi pronostici o scommesse di qualsiasi genere. Se l'attività è esercitata per conto di terzi, il soggetto per conto del quale l'attività è esercitata è obbligato solidalmente al pagamento dell'imposta e delle relative sanzioni". L'applicabilità in sé della suddetta norma esclude altresì che possa porsi una questione di violazione del principio di non discriminazione o di libertà di stabilimento basata sulla considerazione della natura lecita dell'attività svolta, ovvero, ancora, che possa ritenersi che la Corte di giustizia, con la pronuncia citata, non abbia preso in considerazione la specificità della posizione di SB, di SIB e, di riflesso, del contribuente. A parte il rilievo che, nella specie, il pregiudizio da questi subito risulta solo (e viepiù del tutto genericamente) affermato, ma non (concretamente) precisato e specificato, quel che rileva, come detto, è il fatto che egli, per aver realizzato in Italia l'attività di gestione della raccolta delle scommesse, ha realizzato il presupposto d'imposta e, dunque, è da considerarsi soggetto passivo del tributo: sotto tale profilo, va fatto richiamo alla pronuncia della Corte di giustizia che, sul punto, ha escluso ogni violazione dei principi unionali citati (cfr. in part. punti 28, 29 e 30, che testualmente recitano: “[A] differenza dei CTD che trasmettono i dati di gioco per conto degli operatori di scommesse nazionali, la Stanleyparma raccoglie scommesse per conto della [OSCURATO:PERSONA], che ha sede in un altro Stato membro. Essa non si trova quindi, alla luce degli obiettivi della legge di stabilità 2011, in una situazione analoga a quella degli operatori nazionali. Di conseguenza, la normativa nazionale di cui trattasi nel procedimento principale non comporta alcuna restrizione discriminatoria nei confronti della [OSCURATO:PERSONA] e della Stanleyparma e non pregiudica, per quanto le riguarda, la libera prestazione dei servizi. Alla luce dell'insieme delle considerazioni che precedono, occorre rispondere alla prima e alla seconda questione dichiarando che l'articolo 56 TFUE deve essere interpretato nel senso che esso non osta ad una normativa di uno Stato membro che assoggetti ad imposta sulle scommesse i CTD stabiliti in tale Stato membro e, in solido e in via eventuale, gli operatori di scommesse, loro mandanti, stabiliti in un altro Stato membro, indipendentemente dall'ubicazione della sede di tali operatori e dall'assenza di concessione per l'organizzazione delle scommesse”). 4.10. Né –devesi puntualizzare – sussiste alcuna violazione del principio di affidamento, affacciata nel quarto motivo, anche in funzione della richiesta di rinvio pregiudiziale alla Corte di giustizia. La Corte costituzionale, ritenendo la natura interpretativa della novella del 2010, ha concluso, quanto alla posizione del bookmaker privo di concessione, che il medesimo doveva essere considerato soggetto passivo dell'imposta unica anche prima dell’entrata in vigore della disposizione interpretativa. Soggetto passivo dell'imposta, infatti, era ed è chi svolge attività di gestione delle scommesse, con conseguente responsabilità del bookmaker estero che, mediante un proprio intermediario, svolgeva e svolge detta attività pur in assenza di concessione. Quanto propriamente all’intermediario, ossia alla ricevitoria, esula, come visto, la sua responsabilità per i rapporti “ante” 2011, non già, tuttavia, in considerazione della mancata integrazione, da parte sua, del presupposto, bensì in considerazione della ormai non più possibile traslazione dell’imposta in capo al bookmaker. Pertanto, permanendo identico il presupposto (attività gestoria) per chiunque prima e dopo la novella, non si configura, quanto alla ricevitoria, dopo la novella, alcun affidamento suscettivo di conculcazione per il sol fatto di essere assoggettata ora ad imposizione: la ricevitoria, alla stregua della novella, risponde ora come avrebbe dovuto rispondere allora, non rispondendo ora per allora sol per l’obiettiva preclusione temporale ad una favorevole regolamentazione contrattuale del carico d’imposta. 4.11. Le superiori considerazioni votano alla manifesta infondatezza le richieste di disapplicazione del diritto interno e in subordine di rinvio pregiudiziale alla Corte di giustizia, previa sospensione del giudizio, per contrarietà al diritto unionale, siccome formulate in chiusura del quarto e del quinto motivo. Esse sono infatti manifestamente infondate, alla luce delle sentenze della Corte costituzionale e della Corte di giustizia, cui s’è fatto ampiamente cenno. 4.12. Venendo, infine, “funditus”, al sesto motivo, le questioni in esso agitate appaiono prive di concreta rilevanza e comunque fuori contesto. Ritiene la contribuente che il quadro normativo scaturente da Corte cost. n. 27 del 2018 apra a due nuovi “interrogativi” lasciati aperti dalla pronuncia di parziale incostituzionalità e suscettivi di dare impulso ad un’ulteriore questione di legittimità costituzionale anche officiosa. Il primo impinge sull’asimmetria della forza economica del CTD rispetto al bookmaker nel meccanismo di traslazione economica dell’imposta. Il secondo impinge sulla compatibilità con il principio di uguaglianza nella partecipazione alla contribuzione pubblica, di cui all’art. 53 Cost., della regolazione privatistica del riparto dell'onere del tributo e della rivalsa. Al riguardo, deve, in primo luogo, osservarsi come detti interrogativi siano formulati in termini assolutamente astratti, senza essere in alcun modo calati nella realtà della fattispecie concreta, riguardante il singolo contribuente in quanto tale. Rispetto a quest’ultimo, nondimeno, il motivo non fornisce alcun utile ragguaglio, viepiù già rappresentato ai giudici di merito e da questi eventualmente pretermesso, in ordine a condizioni economiche e contenuto dei rapporti che lo legano al bookmaker. In particolare, sotto quest’ultimo profilo, non sono allegate le previsioni contrattuali, anche eventualmente rinegoziate a seguito della novella del 2010, in punto di sopportazione dell’onere economico dell’imposta. Ciò di per sé vota il motivo all’inammissibilità, per difetto di precisione. Fermo quanto innanzi, in secondo luogo, gli interrogativi svolti nel motivo comunque già trovano risposta nella sentenza della Corte costituzionale, ragion per cui il motivo è viepiù, e ad ogni modo, manifestamente infondato. A principiare dal secondo, non può convenirsi con l’assunto che la regolazione privatistica dell’onere del tributo determini una violazione dell’art. 53 Cost. Il presupposto dell’imposta è infatti individuato in via immediata e diretta dalla fonte primaria, che assoggetta ad imposta sia il bookmaker sia però anche la ricevitoria di per se stessa considerata, nel contesto di due distinti rapporti, tanto da doversi opinare, come evidenziato, di solidarietà paritetica e non, come invece sostanzialmente preteso dal contribuente, dipendente. Sia il bookmaker che la ricevitoria, infatti, partecipano all’attività di gestione, organizzando, ciascuna per il proprio ambito di operatività, l’offerta del servizio e la raccolta delle scommesse. A fronte di ciò, la regolazione privatistica interviene solo in un momento successivo, in funzione della traslazione, secondo però le autonome convenzioni delle parti, dell’onere economico dell’imposta. Ne consegue che è da escludersi che la fonte primaria abdichi alla regolamentazione della fattispecie in favore, essenzialmente, di una regolamentazione privatistica, la quale, invece, sul piano tuttavia solo economico e non giuridico, semplicemente accede alla prima. Né, nella sentenza n. 27 del 2008 della Corte costituzionale, la possibilità di traslazione dell’onere dell’imposta dalla ricevitoria al bookmaker costituisce elemento di per sé fondate la legittimità dell’imposizione: è invece (soltanto) l’impossibilità “ex post” della traslazione per i rapporti anteriori alla novella ad essere stata considerata rilevante nella prospettiva di escludere dalla soggezione le ricevitorie, in ragione, però, non del non essere le medesime, per tale motivo, soggetti passivi, bensì del non avere più esse la materiale possibilità di governare ora per allora, nel libero esercizio della contrattazione con il bookmaker, il peso dell’imposta, incidente sulla loro contabilità d’impresa come costo. Per i rapporti successivi alla novella, tuttavia, siffatta possibilità, in quanto tale, a prescindere dagli esiti concreti della contrattazione, “naturaliter” sussiste: ciò che “a fortiori” esclude, anche sotto il profilo ‘privatistico- economico’ che ne occupa, alcuna possibile frizione con l’art. 53 Cost. Venendo quindi al primo quesito, la tesi dell’asimmetria della forza economica del CTD rispetto al bookmaker, per quanto suggestiva, è solo teorica. Nulla esclude che il CTD non coincida affatto, come invece il motivo sembrerebbe indefettibilmente assumere, con una realtà imprenditoriale modesta; simmetricamente, nulla esclude che anche il bookmaker, soprattutto in peculiari momenti del suo sviluppo imprenditoriale, assuma una dimensione e di riflesso una capacità economica paragonabili, tenuto conto tra l’altro dei costi di gestione, ben diversi da quelli del CTD, a quest’ultimo. Fermo ciò, ad ogni buon conto, il punto rilevante non è la forza economica dei soggetti coinvolti, ma semmai la – significativamente nel motivo non dedotta – loro capacità contrattuale. Su questo versante, viene in conto che il CTD non è di necessità portatore di interessi soccombenti rispetto a quelli del bookmaker: è ben vero che il CTD gestisce il servizio per conto del bookmaker; ma è altresì vero, da un lato, che il CTD può scegliere il bookmaker cui legarsi e, per altro verso, che il bookmaker, per espletare la sua attività tipica, proprio in ragione della delocalizzazione rispetto al territorio italiano, non può prescindere dal CTD. Un tanto, in definitiva, rende ragione dell’evidenziata (in relazione al secondo interrogativo) obiettiva e legittima rilevanza della regolamentazione contrattuale, in pieno sviluppo, secondo le caratteristiche dei singoli casi, che solo le parti coinvolte possono dominare, dello schema impositivo delineato dalla legge. Alla luce di quanto precede, va da sé che non v’è spazio per alcun dubbio di costituzionalità nei termini suggeriti dal contribuente. 5. Può ora esaminarsi il terzo motivo di ricorso, in precedenza momentaneamente postergato. 6. Con esso si denuncia: “Violazione e/o falsa applicazione degli artt. 112 CPC, nonché degli artt. 111, co. 6, Cost., 132, co. 2, no. 4) CPC, 118 disp. att. CPC, 35, co. 3, e 36, co. 2, no. 4) del D. Lgs. no. 546/92, in relazione all'art. 360, co. 1, nn. 3) e 4) CPC, per non avere la CTR esaminato la doglianza relativa alla violazione e/o falsa applicazione dell'art. 6, co. 2, del D.Lgs. no. 472/97 per mancata applicazione dell'esimente di cui all'art. 6, co. 2, del D.Lgs. no. 472/97 alle sanzioni irrogate dall'AAMS”. 6.1. “La CTR omette poi di esaminare la doglianza di parte ricorrente (contenuta nel quinto motivo d'appello […]) relativa alla violazione e falsa applicazione dell'art. 6, co. 2, del D.Lgs. no 472/97 per mancata applicazione dell'esimente ivi prevista alle sanzioni irrogate dall'AAMS”. “Soltanto la medesima legge no. 220/10, all'art. 1, co. 66, lettera b), ha introdotto una nuova lettura dell'art. l del D.Lgs. no. 504/98 […]. Quest'ultima norma era stata emanata con il dichiarato intento di superare le incertezze giuridiche nascenti dall'applicazione dei presupposti impositivi dell'imposta unica”. “Inoltre, la CTR ha immotivatamente trascurato di prendere in considerazione (senza dame alcuna contezza) la stessa posizione in punto dell'allora parte appellata, come espressa nella Circolare AAMS no. 762 del 07.06.2012”. 6.2. Il motivo è infondato. 6.2.1. Non si versa in ipotesi di omessa pronuncia, ma di pronuncia implicita. 6.2.2. La CTR, dopo aver ripercorso la sentenza n. 27 del 2018 della Corte costituzionale, è giunta alla conclusione, in stretta osservanza della sentenza stessa, dell’illegittimità delle riprese e delle sanzioni riguardanti i soli anni 2009 e 2010, confermando invece le riprese riguardanti gli anni 2011 e 2012, anche in punto di sanzioni. Riguardo a questo secondo gruppo, le ragioni della conferma della debenza delle sanzioni afferiscono al medesimo nucleo concettuale, siccome enucleato dalla Corte costituzionale, riguardante il tributo, per modo che neppure necessitava di essere esplicitato. In effetti, alla luce dell’insegnamento della Corte costituzionale e, di poi, della Corte di giustizia, per il periodo successivo alla novella del 2010, non solo l’imposizione nei confronti dei CTD è legittima, ma neppure sussiste più quella situazione di incertezza normativa, che, come specificamente rilevato dalla prima di d
Sentenza Cassazione n. 20111/2024 — Fons Iuris — Fons Iuris