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CassazionesentenzaSezione 5

Cassazione n. 04967/2024

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onsigliere ha pronunciato la seguente ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso n. 38100/2019proposto da: [OSCURATO:PERSONA], nella persona del legale rappresentantepro tempore, rappresentata e difesa dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA], con domicilio eletto presso lo studio dell’avv. [OSCURATO:PERSONA], in Roma, via Crescenzio, n. 69, giusta procura speciale in calce al ricorso per cassazione. -ricorrente - contro Agenzia delle Dogane e dei Monopoli, nella persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall'Avvocatura generale dello Stato, presso i cui uffici è elettivamente domiciliata, in Roma, via dei Portoghesi, n. 12. -controricorrente - avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale delLAZIO, n. 3097/2019, depositata in data 21 maggio 2019, non notificata ; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio de l 24 gennaio 2024dal [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA]

1. [OSCURATO:PERSONA] tributaria provinciale di Roma, con sentenza n. 778/2017del 29 maggio 2017, aveva rigettato i l ricorso propost o dalla società [OSCURATO:PERSONA], in qualità di bookmaker, coobligato del CTD, titolare della ricevitoria [OSCURATO:PERSONA] s.a.s. di [OSCURATO:PERSONA] C., avverso l’avvisonotificato in data 11 novembre 2015, conseguente all’accertamento dell’evasione dell’imposta unica sulle scommesse per l’anno 2010.

2. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale ha accolto parzialmente l’appello proposto dalla società contribuente, per quanto concerne l’applicazione delle sanzioni, in ragione dell’obiettiva incertezza interpretativadella norma di riferimento, e ha rigettato per il resto il gravame, alla luce della sentenza della Corte c ostituzionale n. 27 del 2018, affermando che detta pronuncia escludeva l’esistenza di modalità solidali nell’obbligazione del bookmaker non cessionario rispetto alle obbligazioni del CTD derivanti dal contratto stipulato tra i due, per le situazioni antecedenti il 2011, in quanto la solidarietà nasceva ex lege solo dal 2011 in poi, in ciò configurandosi proprio l’aspetto innovativo dell’interpretazione ex art. 1, comma 66, lett.b), della legge n 220 del 2010.

3. La società [OSCURATO:PERSONA] ha proposto ricorso per cassazione con atto affidato a sei motivi (i primi due articolati in via preliminare). 4.L’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli resiste con controricorso.[OSCURATO:PERSONA] 1.Va disattesa, in via preliminare, l’istanza di fissazione dell’udienza formulata dalla società ricorrente e depositata, con modalità informatiche, in data 12 gennaio 2024, al fine di consentire all’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli di valutare la proposta di conciliazione ex art. 48 bis del decreto legislativo n. 546 del 1992, rubricato «Conciliazione in udienza», come modificato dal decreto legislativo n. 220 del 2023. 1.1Ed invero, l’art. 4, primo comma, del decreto legislativo n. 220 del 2023,recante «Disposizioni in materia di processo tributario », emesso in attuazione della legge delega per la riforma fiscale n. 111 del 2023,prevede l’entrata in vigore il giorno successivo alla sua pubblicazione nella [OSCURATO:PERSONA], ovvero il 4 gennaio 2024.

Poi, l’art. 1, comma 1, lett. u) del decreto legislativo n. 220 del 2023 dispone che nell'articolo 48, del decreto legislativo n. 546 del 1992, rubricato «Conciliazione fuori udienza», dopo il comma 4 è inserito il seguente: «4-bis.

Le disposizioni del presente articolo si applicano, in quanto compatibili, anche alle controversie pendenti davanti alla Corte di Cassazione» e l’art. 1, comma 1, lett. z), prevede che, nell'articolo 48 ter del decreto legislativo n. 546 del 1992, rubricato «Definizione e pagamento delle somme dovute», al comma 1 sono aggiunte, le seguenti parole: «e nella misura del sessanta per cento del minimo previsto dalla legge in caso di perfezionamento della conciliazione nel corso del giudizio di Cassazione». 1.2 In disparte la considerazione che l’art. 48 del decreto legislativo n. 546 del 1992 disciplina solo la conciliazione fuori udienza e non anche quella in udienza, come stabilito dalla norma richiamata dalla società ricorrente nell’istanza di fissazione dell’udienza formulata (art. 48 bisdel decreto legislativo n. 546 del 1992) che, in effetti, prevede il differimento di udienza per il tentativo di conciliazione, norma la cui applicazione non è però stata estesa ai giudizi di cassazione, per i quali permane, quindi il divieto di mero rinvio di udienza, va osservato che, ai sensi dell’art. 4, comma 2, del decreto legislativo n. 220 del 2023 «Le disposizioni del presente decreto si applicano ai giudizi instaurati, in primo e in secondo grado, con ricorso notificato successivamente al 1° settembre 2024, fatta eccezione per quelle di cui all'articolo 1, comma 1, lettere d), e), f), i), n), o), p), q), s), t), u), v), z), aa), bb), cc) e dd) che si applicano ai giudizi instaurati, in primo e in secondo grado, nonché in Cassazione, a decorrere dal giorno successivo all'entrata in vigore del presente decreto».

L’interpretazione letterale della norma, peranto, è nel senso che la disposizione di cui all’art. 48 del decreto legislativo n. 546 del 1992, come modificato dall’art. 1, comma 1, lett. u), del decreto legislativo n. 220 del 2023, si applica ai giudizi instaurati a partire dal 4 gennaio 2024 e non anche, dunque, al presente giudizio. 2.Sempre in via preliminare va disattesa l'istanza di trattazione della causa in pubblica udienza, in adesione all'indirizzo espresso dalle Sezioni unite di questa Corte, secondo cui il collegio giudicante ben può escludere, nell'esercizio di una valutazione discrezionale, la ricorrenza dei presupposti della trattazione in pubblica udienza, in ragione del carattere consolidato dei principi di diritto da applicare nel caso di specie (Cass., Sez.

U., 5 giugno 2018, n. 14437), e allorquando non si verta in ipotesi di decisioni aventi rilevanza nomofilattica (Cass., Sez.

U., 23 aprile 2020, n. 8093). 2.1Ed invero, nel caso in questione, il tema oggetto del giudizio non è nuovo nella giurisprudenza di questa Corte (come di qui a poco si dirà) e non è nemmenoinedito, in quanto compiutamente affrontato in tutti i suoi risvolti da un lato dalla Corte costituzionale (con la sentenza 14 febbraio 2018, n. 27) e dall'altro da quella unionale (con la sentenza 26 febbraio 2020, causa C-788/18, relativa giustappunto alla società [OSCURATO:PERSONA]); è preferibile , dunque, la scelta del procedimento camerale, funzionale alla decisione di questioni di diritto di rapida trattazione non caratterizzate da peculiare complessità (cfr. Cass.,20 novembre 2020, n. 26480, in motivazione).

3. Va parimenti disattesa la richiesta di sospensione del giudizio formulata nel ricorso per cassazione, in quanto la Corte di giustizia ha deciso, con sentenza 26 febbraio 2020, causa C-788/18, la questione avente ad oggetto la domanda di pronuncia pregiudiziale proposta alla Corte, ai sensi dell'articolo 267 TFUE, dalla Commissione tributaria provinciale di Parma (Italia), con ordinanza del 15 ottobre 2018, pervenuta in cancelleria il 14 dicembre 2018, nel procedimento [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA] C., [OSCURATO:PERSONA] contro Agenzia delle Dogane e dei Monopoli.

4. Tanto premesso, ilprimo motivo deduce, in via preliminare, l’errata valutazione dei principi sanciti dalla Corte costituzionale con la sentenza n. 27 del 2018.

5. Il secondo motivo deduce, sempre in via preliminare,la nullità della sentenza, errore in procedendoe omessa pronuncia in violazione dell’art.112 cod. proc. civ., con riferimento alla violazione e/o falsa applicazione dell’art. 7 della legge n. 212 del 2000, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., in merito all’illegittimità dell’avviso di accertamento emesso nei confronti della società ricorrente per la mancata traduzione dell’atto impositivo in lingua inglese. 6.Il terzo motivo (indicato come primo motivo nel merito) deduce, in via preliminare, la nullità della sentenza, errore in procedendo, omessa pronuncia in violazione dell’art. 112 cod. proc. civ., con riferimento alla violazione e/o falsa applicazione dell’art. 3 del decreto legislativo n. 504 del 1998, come interpretato dall’art. 1, comma 66, lett. b) della legge n. 220 del 2010, in relazione all’art. 360, primo comma, n, 4, cod. proc. civ., inmerito al presupposto soggettivo dell’imposta.

7. Il quarto motivo (indicato come secondo motivo nel merito) , deduce, sempre in via preliminare, la nullità della sentenza, errore in procedendo, omessa pronuncia in violazione dell’art. 112 cod.proc. civ., con riferimento alla violazione e/o falsa applicazione dell’art. 1, comma 2, lett. b) della leggen. 288 del 1998, in relazione all’art. 360, comma primo, n. 4, cod. proc. civ., in merito al presupposto territoriale dell’imposta. 8.Il quinto motivo (indicato come terzo motivo nel merito) deduce la nullità della sentenza, errore in procedendo, omessa pronuncia in violazione dell’art. 112 cod. proc. civ., con riferimento alla violazione e/o falsa applicazione degli artt. 49 e 56 TFUE e dei principi del diritto dell’unione di parità di trattamento e non discriminazione, nonché del principio di legittimo affidamento, con riferimento all’art. 1, comma 66, della legge di stabilità 2011, in relazione all’art. 360, comma primo, n 4, cod. proc. civ.. 9.Il sesto motivo (indicato come quarto motivo nel merito) deduce la nullità della sentenza, errore in procedendo, omessa pronuncia in violazione dell’art. 112 cod. proc. civ., con riferimento alla violazione e/o falsa applicazione dell’art. 401 della direttiva 2006/112/CE, in relazione all’art. 360, comma primo, n 4, cod. proc. civ..

10. Il sec ondo motivo, la cui trattazione è prioritari a , è infondato. 10.1 Sul punto va evidenziato come nessuna specifica previsione normativa dispone che l'atto impositivo debba essere redatto nella lingua del soggetto destinatario, dovendosi invero presumere che lo stesso, in quanto soggetto passivo nel territorio nazionale, sia in grado di comprendere il contenuto dell'atto; la questione, dunque, si sposta sul piano probatorio, essendo onere del contribuente provare di non essere stato nelle condizioni di avere potuto avere conoscenza del contenuto dell'atto, il che postula che lo stesso versi in condizioni tali, nonostante il comportamento dallo stesso esigibile, da non potere in alcun modo avere potuto ovviare alla circostanza che l'atto impositivo non era stato tradotto nella propria lingua di origine, profilo in alcun modo coltivato dalla società ricorrente, che si è limitata ad una contestazione generica sul punto.10.2Va, altresì, precisato che identica questione è già stata esaminata da questa Corte che ha escluso che la mancata traduzione nella lingua del destinatario possa comportare una lesione del diritto di difesa della società ricorrente, in quanto la stessa, anche se soggetto non residente privo di stabile organizzazione in Italia, ha dimostrato, avendo in concreto fatto valere nei gradi del merito le proprie ed articolate difese contestando la pretesa tributaria azionata con l'atto impugnato, di avere avuto piena conoscenza del contenuto dell'atto impositivo ad essa notificato(Cass., 19 gennaio 2021, n. 9144; Cass., 26 maggio 2022, n. 17082; Cass., 8 febbraio 2023, n. 1184; Cass., 7 marzo 2023, n. 6761).

11. Il primo, terzo , quarto e quinto motivo, che vanno trattati unitariamente, perchéconcernono tutti la soggettività e i presupposti dell’imposta unica sulle scommesse, sono infondati, in quanto involgono la posizione del bookmaker. 11.1 Come questa Corte ha già precisato , il quadro normativo di riferimento (art. 1, comma 2, della legge n. 288 del 1998 ; art. 3 del decreto legislativo n. 504/98; art. 1, comma 66, della leggen. 220 del 2010; art. 16 del D.M. 1marzo 2006 n. 111; art. 1, comma 644, lett. g), della legge n. 190 del 2014), è stato sottoposto all’esame e della Corte costituzionale e della Corte di giustizia, che ne hanno compiutamente esaminato le relazioni rispettivamente con la Costituzione e col diritto unionale(cfr. Cass., 31 marzo 2021, nn. 890 7 - 8911; Cass., 1 aprile 2021, nn. 9079-9081; Cass., 2 aprile 2021, nn. 9144-9153; Cass., 2 aprile 2021, n. 9160 ; Cass., 2 aprile 2021, n. 9176; Cass., 2 aprile 2021, n.9184, Cass., 12 aprile 2021, nn. 9528 e 9537 e, più di recente, Cass., 26 maggio 2022, n. 17082; Cass., 8 febbraio 2023, n. 1184; Cass., 7 marzo 2023, n. 6761). 11.2In particolare, la Corte costituzionale, con la sentenza n. 27 del 2018, ha dato atto dell’incertezza correlata all’interpretazione dell’art. 3 del decreto legislativo n.504 del 1998 per il periodo antecedente alla disposizione interpretativa del 2010 (nel senso che era incerto se la pretesa impositiva si potesse rivolgere anche nei confronti dei soggetti che operavano al di fuori del sistema concessorio) ed ha riconosciuto che il legislatore con l’art. 1, comma 66, della legge n. 220 del 2010, da un lato ha stabilito che l’imposta è dovuta anche nel caso di scommesse raccolte al di fuori del sistema concessorio e, d’altro, ha esplicitato l’obbligo delle ricevitorie operanti per conto di bookmakers privi di concessione al versamento del tributo e delle relative sanzioni.

A questo riguardo ha escluso che l’equiparazione, ai fini tributari, del «gestore per conto terzi»(ossia del titolare di ricevitoria) al «gestore per conto proprio»(ossia al bookmaker) sia irragionevole.

Entrambi i soggetti, difatti, ha sottolineato la Corte c ostituzionale , partecipano, sia pure su piani diversi e secondo diverse modalità operative, allo svolgimento dell’attività di « organizzazione ed esercizio » delle scommesse soggetta a imposizione.

In particolare, il giudice delle leggi ha rimarcato che il titolare della ricevitoria, benché non partecipi direttamente al rischio connaturato al contratto di scommessa, svolge comunque un’attività di gestione, perché assicura la disponibilità di locali idonei e la ricezione della proposta, si occupa della trasmissione al bookmaker dell’accettazione della scommessa, dell’incasso e del trasferimento delle somme giocate, nonché del pagamento delle vincite secondo le procedure e le istruzioni fornite dal bookmaker.Sicché, ha specificato, quanto al ricevitore, che l’attività gestoria che costituisce il presupposto dell’imposizione va riferita alla raccolta delle scommesse, il volume delle quali determina anche la provvigione della ricevitoria e per conseguenza il suo stesso rischio imprenditoriale.

Né, ha aggiunto la Corte costituzionale, la scelta di assoggettare all’imposta i titolari delle ricevitorie operanti per conto di soggetti privi di concessione viola il principio di capacità contributiva, nei limiti in cui il rapporto tra il titolare della ricevitoria che agisce per conto di terzi e il bookmaker sia disciplinato da un contratto che regoli anche le commissioni dovute al titolare della ricevitoria per il servizio prestato; ciò perché attraverso la regolazione delle commissioni il titolare della ricevitoria ha la possibilità di trasferire il carico tributario sul bookmaker per conto del quale opera.

La rivalsa svolge, quindi, funzione applicativa del principio di capacità contributiva, poiché redistribuisce il carico fiscale in relazione alla partecipazione di ognuno tra i coobbligati, bookmaker e ricevitoria, che hanno comunque concorso, sia pure in vario modo, alla realizzazione del presupposto impositivo. 11.2.1 Sulla base delle suddette considerazioni, la Corte costituzionale, nella richiamata pronuncia, ha dichiarato l’illegittimità costituzionale dell’art. 3 del decreto legislativo n. 504 del 1998 e dell’art. 1, comma 66, lettera b), della legge n. 220 del 2010, nella sola parte in cui prevedevano che, nelle annualità d’imposta precedenti al 2011, fossero assoggettate all’imposta unica sui concorsi pronostici e sulle scommesse le ricevitorie operanti per conto di soggetti privi di concessione.

In quel periodo non si poteva difatti procedere alla traslazione dell’imposta, perché l’entità delle commissioni già pattuite fra ricevitorie e bookmaker si eragià cristallizzata sulla base del quadro precedente alla legge n. 220 del 2010.

I giudici delle leggi hanno anche chiarito (punto 4.5) che, in mancanza di regolazione degli effetti transitori e in considerazione della natura interpretativa dell’art. 1, comma 66, lettera b), della legge n. 220 del 2010, la disposizione doveva essere applicata anche ai rapporti negoziali perfezionatisi prima della sua entrata in vigore, con la conseguenza che per le annualità d’imposta antecedenti al 2011, come nella specie (dove rileva l’anno d’imposta 2009),non rispondeva le ricevitorie, ma i bookmaker s , con o senza concessione, in base alla combinazione dell’art. 3 decreto legislativo n. 504 del 1998 e dell’art. 1, comma 66, lett. a), della legge n. 220 del 2010, usciti indenni dal vaglio di legittimità costituzionale. 11.2.2A diversa conclusione, dunque, si perviene per le annualità dal 2011 e con riferimento alla posizione del ricevitore (che non viene in rilievo nella vicenda in esame), dovendosi osservare che la incostituzionalità della norma in esame è stata riscontrata dalla Corte «in ragione dell’impossibilità per le ricevitorie di traslare l’imposta per gli esercizi anteriori al 2011»con conseguente violazione dell’art. 53, Cost., «giacché l’entità delle commissioni pattuite fra ricevitore e bookmaker si era già cristallizzata sulla base del quadro regolatorio, anche sotto il profilo tributario, precedente alla legge n. 220 del 2010».

A fondamento della pronuncia di incostituzionalità è stata la considerazione della già avvenuta definizione negoziale tra le parti dei reciproci rapporti in data antecedente alla introduzione della soggettività passiva della ricevitoria del bookmaker privo di concessione ed è stato, altresì,dato rilievo al fatto che le stesse non erano state nelle condizioni di regolare diversamente la misura delle commissioni al fine di procedere all’eventuale trasferimento del carico tributario, gravante anche sulla ricevitoria in forza della legge sopravvenuta, sui bookmaker.

La suddetta ragione di incostituzionalità, tuttavia, come già detto, non è stata ravvisata per i «rapporti successivi al 2011», quindi non solo per gli eventuali rapporti negoziali perfezionati dopo l’entrata in vigore della norma interpretativa, ma anche per i rapporti che, seppure sorti in data antecedente, si eranoprotratti oltre l’entrata in vigore della medesima norma.

In entrambi i casi, invero, la disposizione interpretativa del 2010 costituisce parametro normativo di riferimento per definire negozialmente l’assetto di interessi delle parti, sia in caso di rapporti sorti successivamente che per quelli già sorti e destinati a protrarsi, potendo le parti, alla luce e tenendo conto proprio della scelta normativa di assoggettare al tributo anche i titolari delle ricevitorie operanti per conto di soggetti privi di concessione, rimodulare la regolazione negoziale delle commissioni al fine di trasferire il carico tributario sul bookmaker per conto del quale opera la ricevitoria.

In questo ambito, invero, la solidarietà dell’obbligazione e la correlata possibilità di traslazione dell’imposta sono, infatti, destinate ad influire sulla stessa portata della regolazione negoziale delle commissioni tra le parti, che, anche quando i rapporti economici siano rimasti invariati, ossia non siano stati oggetto di modifiche o di nuovi accordi in conseguenza della legge n. 220 del 2010, assume, necessariamente, un valore di conformità e adeguatezza rispetto alla nuova configurazione legale del rapporto (cfr. Cass., 8 febbraio 2023, n. 1184, in motivazione). 11.3Anche la Corte di giustizia ha preso diretta e specifica cognizione proprio delle questioni in esame e sollevate con il ricorso ed ha escluso qualsivoglia discriminazione tra bookmakers nazionali e bookmakers esteri, perché l'imposta unica si applica a tutti gli operatori che gestiscono scommesse raccolte sul territorio italiano, senza distinzione alcuna infunzione del luogo in cui essi sono stabiliti (Corte di giustizia, 26 febbraio 2020, causa C-788/18, punto 21), di modo che la normativa italiana «non appare atta a vietare, ostacolare o rendere meno attraenti le attività di una società, quale la [OSCURATO:PERSONA], nello Stato membro interessato». 11.3.1 Più in particolare, secondo costante giurisprudenza unionale, nel settore dei giochi d'azzardo con poste in danaro, gli obiettivi di tutela dei consumatori, di prevenzione dell'incitamento a una spesa eccessiva collegata al gioco, nonché di prevenzione di turbative dell'ordine sociale in generale, costituiscono motivi imperativi d'interesse generale atti a giustificare restrizioni alla libera prestazione di servizi; di conseguenza, in assenza di un'armonizzazione unionale della normativa sui giochi d'azzardo, ogni Stato membro ha il potere di valutare, alla luce della propria scala di valori, le esigenze che la tutela degli interessi in questione implica, a condizione che le restrizioni non minino i requisiti di proporzionalità (Corte di giustizia,24 ottobre 2013, causa C-440/12, 7 punto 47; Corte di giustizia, 8 settembre 2009, causa C-42/07); il legislatore nazionale ha proceduto a questa valutazione, dichiarando, nel comma 64 dell'art. 1 della legge n. 220 del 2010, i propri obiettivi, tra i quali si colloca «...l'azione per la tutela dei consumatori, in particolare dei minori di età, dell'ordine pubblico, della lotta contro il gioco minorile e le infiltrazioni della criminalità organizzata nel settore del gioco e recuperando base imponibile e gettito a fronte di fenomeni di elusione e di evasione fiscale nel medesimo settore»; la prevalenza dell'ordine di valori di ciascuno Stato membro comporta che gli Stati membri non hanno l'obbligo di adeguare il proprio sistema fiscale ai vari sistemi di tassazione degli altri Stati membri, al fine di eliminare la doppia imposizione che risulta dal parallelo esercizio della rispettiva competenza fiscale (Corte di giustizia, causa C - 788/18, cit ata , punto 23; Corte di giust izia, 1 dicembre 2011, causa C-253/09, punto 83). 11.3.2 La Corte di g iustizia, dunque, ha escluso qualsivoglia discriminazione tra bookmakers nazionali e bookmaker s esteri, anzi, come ha pure sottolineato la Corte costituzionale (ancora con la sentenza n. 27 del 2018), a seguire la tesi prospettata dai bookmakers, si giungerebbe ad una discriminazione al contrario, in quanto la scelta legislativa «risponde ad un'esigenza di effettività del principio di lealtà fiscale nel settore del gioco, allo scopo di evitare l'irragionevole esenzione per gli operatori posti al di fuori del sistema concessorio, i quali finirebbero per essere favoriti per il solo fatto di non aver ottenuto la necessaria concessione...». 11.3.3 In proposito, va evidenziato che la Corte di giustizia, con il punto 17, in relazione al bookmaker, ha stabilito che la libera prestazione di servizi non tollera restrizioni idonee a vietare, ostacolare o a rendere meno attraenti le attività del prestatore stabilito in un altro Stato membro e,con il punto 24, ha specifica to che «...la normativa nazionale di cui trattasi nel procedimento principale non prevede un regime fiscale diverso a seconda che la prestazione di servizi sia effettuata in Italiao in altri Stati membri» e ha conclu so, col punto 24, che «...rispetto a un operatore nazionale che svolge le proprie attività alle stesse condizioni di tale società, la [OSCURATO:PERSONA] non subisce alcuna restrizione discriminatoria a causa dell'applicazione nei suoi confronti di una normativa nazionale, come quella di cui trattasi nel procedimento principale».

Quanto al centro trasmissione dati, con il punto 26, ha ribadito che il bookmaker estero esercita un'attività di gestione di scommesse «allo stesso titolo degli operatori di scommesse nazionali» ed è per questo che il centro di trasmissione dati che opera quale suo intermediario risponde dell'imposta, a norma dell'art. 1, comma 66, lett. b), della legge n. 220 del 201 0, ma ciò non toglie (punto 28) che la situazione del centro trasmissione dati che trasmette i dati di gioco per conto degli operatori di scommesse nazionali è diversa da quella del centro trasmissione che li trasmette per conto di un operatore che ha sede in altro Stato membro; la diversità della situazione, pertanto, è in re ipsa per il fa tto stesso che si tratta di soggetto che raccoglie scommesse per conto di un bookmaker estero; nel settore dei giochi d'azzardo, difatti, il ricorso al sistema delle concessioni costituisce «...un meccanismo efficace che consente di controllare gli operatori attivi in questo settore, allo scopo di prevenire l'esercizio di queste attività per fini criminali o fraudolenti» (Corte di giustizia, 19 dicembre 2018, causa C - 375/17, [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], punto 66, richiamata al punto 18 della sentenza della Corte di giustizia, causa C-788/18, citata). 11.4 Con specifico riferimento, poi, al presupposto territoriale del tributo si è già precisato da questa Corte, con le pronunce citate, che non rileva la conclusione del contratto di scommessa poiché il fatto imponibile è la prestazione di servizi consistentenell'organizzazione del gioco da parte del ricevitore e nella raccolta delle scommesse, che consiste, in relazione a ciascun scommettitore, nella valida registrazione della scommessa, documentata dalla consegna allo scommettitore della relativa ricevuta, attività, queste, tutte svolte in Italia (cfr. tra le tante Cass., 7 marzo 2023, n. 6761, in motivazione). 11.5 Ciò posto, questa Corte ha anche richiamato la giurisprudenza penale di legittimità (Cass. pen., 10 settembre 2020, n. 25439), che ha esaminato la questione relativa alla realizzazione del reato di cui all'art. 4, comma 4 bis, della legge n. 401/1989, ritenendo di dovere escludere la sussistenza del reato de quo in base alla considerazione che il bookmaker estero era stato « illegittimamente escluso dai bandi di gara attributivi delle concessioni ...e la successiva trasmissione di dette scommesse all'allibratore non possono essere punite ai sensi dell'art. 4, comma 4 bis, l. n. 401/1989, dovendosi disapplicare la disciplina penale nazionale per contrasto con la normativa dell'Unione Europea », ed ha, tuttavia, precisato che « il riconoscimento della natura non illecita dell'attività svolta dal bookmaker estero privo di concessione, non implica la sottrazione dello stesso, e della ricevitoria, dall'ambito della disciplina dell'imposta unica, anzi, postula proprio la realizzazione del presupposto di imposta, secondo la specifica declinazione contenuta nell'art. 1, comma 66, legge n. 220/2010 che ha, come visto, disposto che: “Ferma restando l'obbligatorietà, ai sensi della legislazione vigente, di licenze, autorizzazioni e concessioni nazionali per l'esercizio dei concorsi pronostici e delle scommesse, e conseguentemente l'immediata chiusura dell'esercizio nel caso in cui il relativo titolare ovvero esercente risulti sprovvisto di tali titoli abilitativi, ai soli fini tributari: a) l'articolo 1 del decreto legislativo 23 dicembre 1998, n. 504, si interpreta nel senso che l'imposta unica sui concorsi pronostici e sulle scommesse è comunque dovuta ancorché la raccolta del gioco, compresa quella a distanza, avvenga in assenza ovvero in caso di inefficacia della concessione rilasciata dal Ministero dell'economia e delle finanze -Amministrazione autonoma dei monopoli di Stato; b) l'articolo 3 del decreto legislativo 23 dicembre 1998, n. 504, si interpreta nel senso che soggetto passivo d'imposta è chiunque, ancorché in assenza o in caso di inefficacia della concessione rilasciata dal Ministero dell'economia e delle finanze -Amministrazione autonoma dei monopoli di Stato, gestisce con qualunque mezzo, anche telematico, per conto proprio o di terzi, anche ubicati all'estero, concorsi pronostici o scommesse di qualsiasi genere.

Se l'attività è esercitata per conto di terzi, il soggetto per conto del quale l'attività è esercitata è obbligato solidalmente al pagamento dell'imposta e delle relative sanzioni”; l'applicabilità della previsione normativa in esame esclude altresì che possa porsi una questione di violazione del principio di non discriminazione o di libertà di stabilimento, secondo quanto ulteriormente esposto in memoria, basata sulla considerazione della natura lecita dell'attività svolta, ovvero ancora che possa ritenersi che la Corte di Giustizia, con la pronuncia citata non abbia preso in considerazione la "specifica situazione" nella quale il bookmaker estero ha dovuto operare; a parte il rilievo che la effettiva lesione del pregiudizio subito risulta solo affermato, ma non concretamente precisato e specificato, quel che rileva, come detto, èil fatto che le ricorrenti, per il fatto di avere realizzato in Italia l'attività di trasmissione dati per conto del bookmaker estero, hanno realizzato il presupposto dell'imposta e, dunque, sono da considerarsi soggetti passivi del tributo e, sotto tale profilo, va fatto richiamo alla pronuncia della Corte di giustizia che, sul punto, ha escluso ogni violazione dei principi unionali citati »,affermando, inoltre, quanto all'asserita violazione del principio dell'affidamento e alla posizione del bookmaker estero, che « la stessa Corte costituzionale non ha posto in discussione il fatto che costui, anche privo di concessione, doveva essere considerato soggetto passivo dell'imposta unica anche prima della entrata in vigore della disposizione interpretativa, sicché non può porsi alcuna violazione del principio del legittimo affidamento; né può porsi una questione di violazione e falsa applicazione dei principi di uguaglianza e di ragionevolezza, in quanto anche i suddetti profili sono stati già esaminati da questa Corte con le pronunce citate, che hanno fatto riferimento a quanto espressamente affermato sul punto dalla Corte Cost. con la sentenza n. 27/2018; né, infine, può dirsi sussistente la violazione del principio della capacità contributiva, posto che non viola il suddetto principio la scelta di assoggettare all'imposta i titolari delle ricevitorie operanti per conto di soggetti privi di concessione nei limiti in cuiil rapporto tra il titolare della ricevitoria che agisce per conto di terzi e il bookmaker sia disciplinato da un contratto che regoli anche le commissioni dovute al titolare della ricevitoria per il servizio prestato, in quanto, attraverso la regolazione negoziale delle commissioni, il titolare della ricevitoria ha la possibilità di trasferire il carico tributario sul bookmaker per conto del quale opera, assolvendo la rivalsa funzione applicativa del principio di capacità contributiva, come affermato dalla Corte costituzionale con la sentenza n. 27/2018 » (cfr. Cass., 7 marzo 2023, n. 6761, in motivazione). 11.6Per quanto sopra esposto e in ragione del quadro sopra delineato, ricostruito in relazione alle intervenute pronunce della Corte di giustizia e della Corte costituzionale, che risulta definito nei suoi assetti di fondo, così come chiarito dai precedenti di questa Corte in relazione a controversie aventi medesimo contenuto, non sussistono i presupposti per un ulteriore rinvio pregiudiziale ex art. 267, secondo comma, TFUE, alla Corte di Giustizia, come invece sollecitato dall a società ricorrentealle pagine 72 e 73 del ricorso per cassazione .

Peraltro, come già rilevato, sulle tematiche sottese alle questioni prospettate dalla società ricorrente si è già pronunciata la Corte di giustizia (sentenza 26 febbraio 2020, causa C-788/18), escludendo qualsivoglia discriminazione tra bookmakers nazionali e bookmakers esteri, perché l'imposta unica si applica a tutti gli operatori che gestiscono scommesse raccolte sul territorio italiano, senza distinzione alcuna in funzione del luogo in cui essi sono stabiliti, di modo che la normativa italiana «non appare atta a vietare, ostacolare o rendere meno attraenti le attività di una società…nello Stato membro interessato».

Non si ravvisa, pertanto, alcuna necessità di promuovere dinanzi alla Corte di giustizia le questioni pregiudiziali dedotte in ricorso. 12.Anche il sesto motivo è infondato. 12.1Come già precisato da questa Corte, il tributo che qui rileva è differente da una imposta sulla cifra di affari perché riguarda unicamente operazioni relative all'esercizio delle scommesse, irrilevanti a fini IVAe non tiene conto del valore aggiunto di ciascuna, difettando nel sistema il meccanismo della detrazione IVA e applicandosi il tributo all'importo scommesso; inoltre è calcolatosenza alcun riconoscimento di deduzione degli acquisti di beni e servizi inerenti effettuati nel periodo in cui sono poste in essere le operazioni di scommessa.

Non rilevano, quindi , i soli fatti consistenti nella proporzionalità, nell'esser riscossa a ogni fase e nella sua traslazione in capo al consumatore, evidenziati in ricorso, anche perché propriola disciplina IVA di cui al l'art. 10 , comma 2, del d.P.R. n. 633 del 1972 proclama esenti dal tributo armonizzato le operazioni in parola con ciò evitando il concorrere di due imposte sul medesimo volume d'affari (Cass., 21 settembre 2021, n. 25450).12.2 In ogni caso rileva, in modo risolutivo e dirimente , quanto affermato dalla Corte di giustizia,secondo cui, in forza dell'articolo 401 della direttiva IVA, « le disposizioni di [tale] direttiva non vietano ad uno Stato membro di mantenere o introdurre imposte (...) sui giochi e sulle scommesse, (...) e qualsiasi imposta, diritto o tassa che non abbia il carattere di imposta sul volume d'affari (...).

La formulazione di tale articolo non osta, pertanto, a che gli Stati membri assoggettino un'operazione all'IVA, nonché, in modo cumulativo, a un tributo speciale non avente il carattere d'imposta sul volume d'affari (v., in tal senso, la sentenza dell'8 luglio 1986, Kerrutt, 73/85, Racc. pag. 2219, punto 22)» (Corte di giustizia UE, sentenza24 ottobre 2013 , causa n.

C-440/2012).Secondo la pronuncia richiamata , quindi, « l'art. 401 della direttiva 2006/112/CE del Consiglio, del 28 novembre 2006, relativa al sistema comune d'imposta sul valore aggiunto, in combinato disposto con l'art. 135, paragrafo 1, lettera i), della stessa, deve essere interpretato nel senso che l'imposta sul valore aggiunto e un tributo speciale nazionale sui giochi d'azzardo possono essere riscossi in modo cumulativo, a condizione che siffatto ultimo tributo non abbia il carattere di un'imposta sul volume d'affari; inoltre, sempre secondo tale sentenza, l'art. 1, paragrafo 2, prima frase, e l'art. 73 della direttiva 2006/112 devono essere interpretati nel senso che non ostano a una disposizione o a una prassi nazionale secondo cui, per la gestione di apparecchi per giochi d'azzardo con possibilità di vincita, l'importo dei proventi di cassa di tali apparecchi dopo che è trascorso un determinato periodo di tempo viene considerato come base imponibile». 13.Per le ragioni di cui sopra, il ricorso va rigettato. 13.1Le ragioni poste a fondamento della decisione impugnata, tenuto conto del percorso evolutivo giurisprudenziale nella materia trattata, giustificano la compensazione delle spese processuali del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso.

Compensa interamente t

Anonimizzato ex art. 52 D.Lgs. 196/2003
onsigliere ha pronunciato la seguente ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso n. 38100/2019proposto da: [OSCURATO:PERSONA], nella persona del legale rappresentantepro tempore, rappresentata e difesa dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA], con domicilio eletto presso lo studio dell’avv. [OSCURATO:PERSONA], in Roma, via Crescenzio, n. 69, giusta procura speciale in calce al ricorso per cassazione. -ricorrente - contro Agenzia delle Dogane e dei Monopoli, nella persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall'Avvocatura generale dello Stato, presso i cui uffici è elettivamente domiciliata, in Roma, via dei Portoghesi, n. 12. -controricorrente - avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale delLAZIO, n. 3097/2019, depositata in data 21 maggio 2019, non notificata ; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio de l 24 gennaio 2024dal [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] 1. [OSCURATO:PERSONA] tributaria provinciale di Roma, con sentenza n. 778/2017del 29 maggio 2017, aveva rigettato i l ricorso propost o dalla società [OSCURATO:PERSONA], in qualità di bookmaker, coobligato del CTD, titolare della ricevitoria [OSCURATO:PERSONA] s.a.s. di [OSCURATO:PERSONA] C., avverso l’avvisonotificato in data 11 novembre 2015, conseguente all’accertamento dell’evasione dell’imposta unica sulle scommesse per l’anno 2010. 2. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale ha accolto parzialmente l’appello proposto dalla società contribuente, per quanto concerne l’applicazione delle sanzioni, in ragione dell’obiettiva incertezza interpretativadella norma di riferimento, e ha rigettato per il resto il gravame, alla luce della sentenza della Corte c ostituzionale n. 27 del 2018, affermando che detta pronuncia escludeva l’esistenza di modalità solidali nell’obbligazione del bookmaker non cessionario rispetto alle obbligazioni del CTD derivanti dal contratto stipulato tra i due, per le situazioni antecedenti il 2011, in quanto la solidarietà nasceva ex lege solo dal 2011 in poi, in ciò configurandosi proprio l’aspetto innovativo dell’interpretazione ex art. 1, comma 66, lett.b), della legge n 220 del 2010. 3. La società [OSCURATO:PERSONA] ha proposto ricorso per cassazione con atto affidato a sei motivi (i primi due articolati in via preliminare). 4.L’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli resiste con controricorso.[OSCURATO:PERSONA] 1.Va disattesa, in via preliminare, l’istanza di fissazione dell’udienza formulata dalla società ricorrente e depositata, con modalità informatiche, in data 12 gennaio 2024, al fine di consentire all’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli di valutare la proposta di conciliazione ex art. 48 bis del decreto legislativo n. 546 del 1992, rubricato «Conciliazione in udienza», come modificato dal decreto legislativo n. 220 del 2023. 1.1Ed invero, l’art. 4, primo comma, del decreto legislativo n. 220 del 2023,recante «Disposizioni in materia di processo tributario », emesso in attuazione della legge delega per la riforma fiscale n. 111 del 2023,prevede l’entrata in vigore il giorno successivo alla sua pubblicazione nella [OSCURATO:PERSONA], ovvero il 4 gennaio 2024. Poi, l’art. 1, comma 1, lett. u) del decreto legislativo n. 220 del 2023 dispone che nell'articolo 48, del decreto legislativo n. 546 del 1992, rubricato «Conciliazione fuori udienza», dopo il comma 4 è inserito il seguente: «4-bis. Le disposizioni del presente articolo si applicano, in quanto compatibili, anche alle controversie pendenti davanti alla Corte di Cassazione» e l’art. 1, comma 1, lett. z), prevede che, nell'articolo 48 ter del decreto legislativo n. 546 del 1992, rubricato «Definizione e pagamento delle somme dovute», al comma 1 sono aggiunte, le seguenti parole: «e nella misura del sessanta per cento del minimo previsto dalla legge in caso di perfezionamento della conciliazione nel corso del giudizio di Cassazione». 1.2 In disparte la considerazione che l’art. 48 del decreto legislativo n. 546 del 1992 disciplina solo la conciliazione fuori udienza e non anche quella in udienza, come stabilito dalla norma richiamata dalla società ricorrente nell’istanza di fissazione dell’udienza formulata (art. 48 bisdel decreto legislativo n. 546 del 1992) che, in effetti, prevede il differimento di udienza per il tentativo di conciliazione, norma la cui applicazione non è però stata estesa ai giudizi di cassazione, per i quali permane, quindi il divieto di mero rinvio di udienza, va osservato che, ai sensi dell’art. 4, comma 2, del decreto legislativo n. 220 del 2023 «Le disposizioni del presente decreto si applicano ai giudizi instaurati, in primo e in secondo grado, con ricorso notificato successivamente al 1° settembre 2024, fatta eccezione per quelle di cui all'articolo 1, comma 1, lettere d), e), f), i), n), o), p), q), s), t), u), v), z), aa), bb), cc) e dd) che si applicano ai giudizi instaurati, in primo e in secondo grado, nonché in Cassazione, a decorrere dal giorno successivo all'entrata in vigore del presente decreto». L’interpretazione letterale della norma, peranto, è nel senso che la disposizione di cui all’art. 48 del decreto legislativo n. 546 del 1992, come modificato dall’art. 1, comma 1, lett. u), del decreto legislativo n. 220 del 2023, si applica ai giudizi instaurati a partire dal 4 gennaio 2024 e non anche, dunque, al presente giudizio. 2.Sempre in via preliminare va disattesa l'istanza di trattazione della causa in pubblica udienza, in adesione all'indirizzo espresso dalle Sezioni unite di questa Corte, secondo cui il collegio giudicante ben può escludere, nell'esercizio di una valutazione discrezionale, la ricorrenza dei presupposti della trattazione in pubblica udienza, in ragione del carattere consolidato dei principi di diritto da applicare nel caso di specie (Cass., Sez. U., 5 giugno 2018, n. 14437), e allorquando non si verta in ipotesi di decisioni aventi rilevanza nomofilattica (Cass., Sez. U., 23 aprile 2020, n. 8093). 2.1Ed invero, nel caso in questione, il tema oggetto del giudizio non è nuovo nella giurisprudenza di questa Corte (come di qui a poco si dirà) e non è nemmenoinedito, in quanto compiutamente affrontato in tutti i suoi risvolti da un lato dalla Corte costituzionale (con la sentenza 14 febbraio 2018, n. 27) e dall'altro da quella unionale (con la sentenza 26 febbraio 2020, causa C-788/18, relativa giustappunto alla società [OSCURATO:PERSONA]); è preferibile , dunque, la scelta del procedimento camerale, funzionale alla decisione di questioni di diritto di rapida trattazione non caratterizzate da peculiare complessità (cfr. Cass.,20 novembre 2020, n. 26480, in motivazione). 3. Va parimenti disattesa la richiesta di sospensione del giudizio formulata nel ricorso per cassazione, in quanto la Corte di giustizia ha deciso, con sentenza 26 febbraio 2020, causa C-788/18, la questione avente ad oggetto la domanda di pronuncia pregiudiziale proposta alla Corte, ai sensi dell'articolo 267 TFUE, dalla Commissione tributaria provinciale di Parma (Italia), con ordinanza del 15 ottobre 2018, pervenuta in cancelleria il 14 dicembre 2018, nel procedimento [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA] C., [OSCURATO:PERSONA] contro Agenzia delle Dogane e dei Monopoli. 4. Tanto premesso, ilprimo motivo deduce, in via preliminare, l’errata valutazione dei principi sanciti dalla Corte costituzionale con la sentenza n. 27 del 2018. 5. Il secondo motivo deduce, sempre in via preliminare,la nullità della sentenza, errore in procedendoe omessa pronuncia in violazione dell’art.112 cod. proc. civ., con riferimento alla violazione e/o falsa applicazione dell’art. 7 della legge n. 212 del 2000, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., in merito all’illegittimità dell’avviso di accertamento emesso nei confronti della società ricorrente per la mancata traduzione dell’atto impositivo in lingua inglese. 6.Il terzo motivo (indicato come primo motivo nel merito) deduce, in via preliminare, la nullità della sentenza, errore in procedendo, omessa pronuncia in violazione dell’art. 112 cod. proc. civ., con riferimento alla violazione e/o falsa applicazione dell’art. 3 del decreto legislativo n. 504 del 1998, come interpretato dall’art. 1, comma 66, lett. b) della legge n. 220 del 2010, in relazione all’art. 360, primo comma, n, 4, cod. proc. civ., inmerito al presupposto soggettivo dell’imposta. 7. Il quarto motivo (indicato come secondo motivo nel merito) , deduce, sempre in via preliminare, la nullità della sentenza, errore in procedendo, omessa pronuncia in violazione dell’art. 112 cod.proc. civ., con riferimento alla violazione e/o falsa applicazione dell’art. 1, comma 2, lett. b) della leggen. 288 del 1998, in relazione all’art. 360, comma primo, n. 4, cod. proc. civ., in merito al presupposto territoriale dell’imposta. 8.Il quinto motivo (indicato come terzo motivo nel merito) deduce la nullità della sentenza, errore in procedendo, omessa pronuncia in violazione dell’art. 112 cod. proc. civ., con riferimento alla violazione e/o falsa applicazione degli artt. 49 e 56 TFUE e dei principi del diritto dell’unione di parità di trattamento e non discriminazione, nonché del principio di legittimo affidamento, con riferimento all’art. 1, comma 66, della legge di stabilità 2011, in relazione all’art. 360, comma primo, n 4, cod. proc. civ.. 9.Il sesto motivo (indicato come quarto motivo nel merito) deduce la nullità della sentenza, errore in procedendo, omessa pronuncia in violazione dell’art. 112 cod. proc. civ., con riferimento alla violazione e/o falsa applicazione dell’art. 401 della direttiva 2006/112/CE, in relazione all’art. 360, comma primo, n 4, cod. proc. civ.. 10. Il sec ondo motivo, la cui trattazione è prioritari a , è infondato. 10.1 Sul punto va evidenziato come nessuna specifica previsione normativa dispone che l'atto impositivo debba essere redatto nella lingua del soggetto destinatario, dovendosi invero presumere che lo stesso, in quanto soggetto passivo nel territorio nazionale, sia in grado di comprendere il contenuto dell'atto; la questione, dunque, si sposta sul piano probatorio, essendo onere del contribuente provare di non essere stato nelle condizioni di avere potuto avere conoscenza del contenuto dell'atto, il che postula che lo stesso versi in condizioni tali, nonostante il comportamento dallo stesso esigibile, da non potere in alcun modo avere potuto ovviare alla circostanza che l'atto impositivo non era stato tradotto nella propria lingua di origine, profilo in alcun modo coltivato dalla società ricorrente, che si è limitata ad una contestazione generica sul punto.10.2Va, altresì, precisato che identica questione è già stata esaminata da questa Corte che ha escluso che la mancata traduzione nella lingua del destinatario possa comportare una lesione del diritto di difesa della società ricorrente, in quanto la stessa, anche se soggetto non residente privo di stabile organizzazione in Italia, ha dimostrato, avendo in concreto fatto valere nei gradi del merito le proprie ed articolate difese contestando la pretesa tributaria azionata con l'atto impugnato, di avere avuto piena conoscenza del contenuto dell'atto impositivo ad essa notificato(Cass., 19 gennaio 2021, n. 9144; Cass., 26 maggio 2022, n. 17082; Cass., 8 febbraio 2023, n. 1184; Cass., 7 marzo 2023, n. 6761). 11. Il primo, terzo , quarto e quinto motivo, che vanno trattati unitariamente, perchéconcernono tutti la soggettività e i presupposti dell’imposta unica sulle scommesse, sono infondati, in quanto involgono la posizione del bookmaker. 11.1 Come questa Corte ha già precisato , il quadro normativo di riferimento (art. 1, comma 2, della legge n. 288 del 1998 ; art. 3 del decreto legislativo n. 504/98; art. 1, comma 66, della leggen. 220 del 2010; art. 16 del D.M. 1marzo 2006 n. 111; art. 1, comma 644, lett. g), della legge n. 190 del 2014), è stato sottoposto all’esame e della Corte costituzionale e della Corte di giustizia, che ne hanno compiutamente esaminato le relazioni rispettivamente con la Costituzione e col diritto unionale(cfr. Cass., 31 marzo 2021, nn. 890 7 - 8911; Cass., 1 aprile 2021, nn. 9079-9081; Cass., 2 aprile 2021, nn. 9144-9153; Cass., 2 aprile 2021, n. 9160 ; Cass., 2 aprile 2021, n. 9176; Cass., 2 aprile 2021, n.9184, Cass., 12 aprile 2021, nn. 9528 e 9537 e, più di recente, Cass., 26 maggio 2022, n. 17082; Cass., 8 febbraio 2023, n. 1184; Cass., 7 marzo 2023, n. 6761). 11.2In particolare, la Corte costituzionale, con la sentenza n. 27 del 2018, ha dato atto dell’incertezza correlata all’interpretazione dell’art. 3 del decreto legislativo n.504 del 1998 per il periodo antecedente alla disposizione interpretativa del 2010 (nel senso che era incerto se la pretesa impositiva si potesse rivolgere anche nei confronti dei soggetti che operavano al di fuori del sistema concessorio) ed ha riconosciuto che il legislatore con l’art. 1, comma 66, della legge n. 220 del 2010, da un lato ha stabilito che l’imposta è dovuta anche nel caso di scommesse raccolte al di fuori del sistema concessorio e, d’altro, ha esplicitato l’obbligo delle ricevitorie operanti per conto di bookmakers privi di concessione al versamento del tributo e delle relative sanzioni. A questo riguardo ha escluso che l’equiparazione, ai fini tributari, del «gestore per conto terzi»(ossia del titolare di ricevitoria) al «gestore per conto proprio»(ossia al bookmaker) sia irragionevole. Entrambi i soggetti, difatti, ha sottolineato la Corte c ostituzionale , partecipano, sia pure su piani diversi e secondo diverse modalità operative, allo svolgimento dell’attività di « organizzazione ed esercizio » delle scommesse soggetta a imposizione. In particolare, il giudice delle leggi ha rimarcato che il titolare della ricevitoria, benché non partecipi direttamente al rischio connaturato al contratto di scommessa, svolge comunque un’attività di gestione, perché assicura la disponibilità di locali idonei e la ricezione della proposta, si occupa della trasmissione al bookmaker dell’accettazione della scommessa, dell’incasso e del trasferimento delle somme giocate, nonché del pagamento delle vincite secondo le procedure e le istruzioni fornite dal bookmaker.Sicché, ha specificato, quanto al ricevitore, che l’attività gestoria che costituisce il presupposto dell’imposizione va riferita alla raccolta delle scommesse, il volume delle quali determina anche la provvigione della ricevitoria e per conseguenza il suo stesso rischio imprenditoriale. Né, ha aggiunto la Corte costituzionale, la scelta di assoggettare all’imposta i titolari delle ricevitorie operanti per conto di soggetti privi di concessione viola il principio di capacità contributiva, nei limiti in cui il rapporto tra il titolare della ricevitoria che agisce per conto di terzi e il bookmaker sia disciplinato da un contratto che regoli anche le commissioni dovute al titolare della ricevitoria per il servizio prestato; ciò perché attraverso la regolazione delle commissioni il titolare della ricevitoria ha la possibilità di trasferire il carico tributario sul bookmaker per conto del quale opera. La rivalsa svolge, quindi, funzione applicativa del principio di capacità contributiva, poiché redistribuisce il carico fiscale in relazione alla partecipazione di ognuno tra i coobbligati, bookmaker e ricevitoria, che hanno comunque concorso, sia pure in vario modo, alla realizzazione del presupposto impositivo. 11.2.1 Sulla base delle suddette considerazioni, la Corte costituzionale, nella richiamata pronuncia, ha dichiarato l’illegittimità costituzionale dell’art. 3 del decreto legislativo n. 504 del 1998 e dell’art. 1, comma 66, lettera b), della legge n. 220 del 2010, nella sola parte in cui prevedevano che, nelle annualità d’imposta precedenti al 2011, fossero assoggettate all’imposta unica sui concorsi pronostici e sulle scommesse le ricevitorie operanti per conto di soggetti privi di concessione. In quel periodo non si poteva difatti procedere alla traslazione dell’imposta, perché l’entità delle commissioni già pattuite fra ricevitorie e bookmaker si eragià cristallizzata sulla base del quadro precedente alla legge n. 220 del 2010. I giudici delle leggi hanno anche chiarito (punto 4.5) che, in mancanza di regolazione degli effetti transitori e in considerazione della natura interpretativa dell’art. 1, comma 66, lettera b), della legge n. 220 del 2010, la disposizione doveva essere applicata anche ai rapporti negoziali perfezionatisi prima della sua entrata in vigore, con la conseguenza che per le annualità d’imposta antecedenti al 2011, come nella specie (dove rileva l’anno d’imposta 2009),non rispondeva le ricevitorie, ma i bookmaker s , con o senza concessione, in base alla combinazione dell’art. 3 decreto legislativo n. 504 del 1998 e dell’art. 1, comma 66, lett. a), della legge n. 220 del 2010, usciti indenni dal vaglio di legittimità costituzionale. 11.2.2A diversa conclusione, dunque, si perviene per le annualità dal 2011 e con riferimento alla posizione del ricevitore (che non viene in rilievo nella vicenda in esame), dovendosi osservare che la incostituzionalità della norma in esame è stata riscontrata dalla Corte «in ragione dell’impossibilità per le ricevitorie di traslare l’imposta per gli esercizi anteriori al 2011»con conseguente violazione dell’art. 53, Cost., «giacché l’entità delle commissioni pattuite fra ricevitore e bookmaker si era già cristallizzata sulla base del quadro regolatorio, anche sotto il profilo tributario, precedente alla legge n. 220 del 2010». A fondamento della pronuncia di incostituzionalità è stata la considerazione della già avvenuta definizione negoziale tra le parti dei reciproci rapporti in data antecedente alla introduzione della soggettività passiva della ricevitoria del bookmaker privo di concessione ed è stato, altresì,dato rilievo al fatto che le stesse non erano state nelle condizioni di regolare diversamente la misura delle commissioni al fine di procedere all’eventuale trasferimento del carico tributario, gravante anche sulla ricevitoria in forza della legge sopravvenuta, sui bookmaker. La suddetta ragione di incostituzionalità, tuttavia, come già detto, non è stata ravvisata per i «rapporti successivi al 2011», quindi non solo per gli eventuali rapporti negoziali perfezionati dopo l’entrata in vigore della norma interpretativa, ma anche per i rapporti che, seppure sorti in data antecedente, si eranoprotratti oltre l’entrata in vigore della medesima norma. In entrambi i casi, invero, la disposizione interpretativa del 2010 costituisce parametro normativo di riferimento per definire negozialmente l’assetto di interessi delle parti, sia in caso di rapporti sorti successivamente che per quelli già sorti e destinati a protrarsi, potendo le parti, alla luce e tenendo conto proprio della scelta normativa di assoggettare al tributo anche i titolari delle ricevitorie operanti per conto di soggetti privi di concessione, rimodulare la regolazione negoziale delle commissioni al fine di trasferire il carico tributario sul bookmaker per conto del quale opera la ricevitoria. In questo ambito, invero, la solidarietà dell’obbligazione e la correlata possibilità di traslazione dell’imposta sono, infatti, destinate ad influire sulla stessa portata della regolazione negoziale delle commissioni tra le parti, che, anche quando i rapporti economici siano rimasti invariati, ossia non siano stati oggetto di modifiche o di nuovi accordi in conseguenza della legge n. 220 del 2010, assume, necessariamente, un valore di conformità e adeguatezza rispetto alla nuova configurazione legale del rapporto (cfr. Cass., 8 febbraio 2023, n. 1184, in motivazione). 11.3Anche la Corte di giustizia ha preso diretta e specifica cognizione proprio delle questioni in esame e sollevate con il ricorso ed ha escluso qualsivoglia discriminazione tra bookmakers nazionali e bookmakers esteri, perché l'imposta unica si applica a tutti gli operatori che gestiscono scommesse raccolte sul territorio italiano, senza distinzione alcuna infunzione del luogo in cui essi sono stabiliti (Corte di giustizia, 26 febbraio 2020, causa C-788/18, punto 21), di modo che la normativa italiana «non appare atta a vietare, ostacolare o rendere meno attraenti le attività di una società, quale la [OSCURATO:PERSONA], nello Stato membro interessato». 11.3.1 Più in particolare, secondo costante giurisprudenza unionale, nel settore dei giochi d'azzardo con poste in danaro, gli obiettivi di tutela dei consumatori, di prevenzione dell'incitamento a una spesa eccessiva collegata al gioco, nonché di prevenzione di turbative dell'ordine sociale in generale, costituiscono motivi imperativi d'interesse generale atti a giustificare restrizioni alla libera prestazione di servizi; di conseguenza, in assenza di un'armonizzazione unionale della normativa sui giochi d'azzardo, ogni Stato membro ha il potere di valutare, alla luce della propria scala di valori, le esigenze che la tutela degli interessi in questione implica, a condizione che le restrizioni non minino i requisiti di proporzionalità (Corte di giustizia,24 ottobre 2013, causa C-440/12, 7 punto 47; Corte di giustizia, 8 settembre 2009, causa C-42/07); il legislatore nazionale ha proceduto a questa valutazione, dichiarando, nel comma 64 dell'art. 1 della legge n. 220 del 2010, i propri obiettivi, tra i quali si colloca «...l'azione per la tutela dei consumatori, in particolare dei minori di età, dell'ordine pubblico, della lotta contro il gioco minorile e le infiltrazioni della criminalità organizzata nel settore del gioco e recuperando base imponibile e gettito a fronte di fenomeni di elusione e di evasione fiscale nel medesimo settore»; la prevalenza dell'ordine di valori di ciascuno Stato membro comporta che gli Stati membri non hanno l'obbligo di adeguare il proprio sistema fiscale ai vari sistemi di tassazione degli altri Stati membri, al fine di eliminare la doppia imposizione che risulta dal parallelo esercizio della rispettiva competenza fiscale (Corte di giustizia, causa C - 788/18, cit ata , punto 23; Corte di giust izia, 1 dicembre 2011, causa C-253/09, punto 83). 11.3.2 La Corte di g iustizia, dunque, ha escluso qualsivoglia discriminazione tra bookmakers nazionali e bookmaker s esteri, anzi, come ha pure sottolineato la Corte costituzionale (ancora con la sentenza n. 27 del 2018), a seguire la tesi prospettata dai bookmakers, si giungerebbe ad una discriminazione al contrario, in quanto la scelta legislativa «risponde ad un'esigenza di effettività del principio di lealtà fiscale nel settore del gioco, allo scopo di evitare l'irragionevole esenzione per gli operatori posti al di fuori del sistema concessorio, i quali finirebbero per essere favoriti per il solo fatto di non aver ottenuto la necessaria concessione...». 11.3.3 In proposito, va evidenziato che la Corte di giustizia, con il punto 17, in relazione al bookmaker, ha stabilito che la libera prestazione di servizi non tollera restrizioni idonee a vietare, ostacolare o a rendere meno attraenti le attività del prestatore stabilito in un altro Stato membro e,con il punto 24, ha specifica to che «...la normativa nazionale di cui trattasi nel procedimento principale non prevede un regime fiscale diverso a seconda che la prestazione di servizi sia effettuata in Italiao in altri Stati membri» e ha conclu so, col punto 24, che «...rispetto a un operatore nazionale che svolge le proprie attività alle stesse condizioni di tale società, la [OSCURATO:PERSONA] non subisce alcuna restrizione discriminatoria a causa dell'applicazione nei suoi confronti di una normativa nazionale, come quella di cui trattasi nel procedimento principale». Quanto al centro trasmissione dati, con il punto 26, ha ribadito che il bookmaker estero esercita un'attività di gestione di scommesse «allo stesso titolo degli operatori di scommesse nazionali» ed è per questo che il centro di trasmissione dati che opera quale suo intermediario risponde dell'imposta, a norma dell'art. 1, comma 66, lett. b), della legge n. 220 del 201 0, ma ciò non toglie (punto 28) che la situazione del centro trasmissione dati che trasmette i dati di gioco per conto degli operatori di scommesse nazionali è diversa da quella del centro trasmissione che li trasmette per conto di un operatore che ha sede in altro Stato membro; la diversità della situazione, pertanto, è in re ipsa per il fa tto stesso che si tratta di soggetto che raccoglie scommesse per conto di un bookmaker estero; nel settore dei giochi d'azzardo, difatti, il ricorso al sistema delle concessioni costituisce «...un meccanismo efficace che consente di controllare gli operatori attivi in questo settore, allo scopo di prevenire l'esercizio di queste attività per fini criminali o fraudolenti» (Corte di giustizia, 19 dicembre 2018, causa C - 375/17, [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], punto 66, richiamata al punto 18 della sentenza della Corte di giustizia, causa C-788/18, citata). 11.4 Con specifico riferimento, poi, al presupposto territoriale del tributo si è già precisato da questa Corte, con le pronunce citate, che non rileva la conclusione del contratto di scommessa poiché il fatto imponibile è la prestazione di servizi consistentenell'organizzazione del gioco da parte del ricevitore e nella raccolta delle scommesse, che consiste, in relazione a ciascun scommettitore, nella valida registrazione della scommessa, documentata dalla consegna allo scommettitore della relativa ricevuta, attività, queste, tutte svolte in Italia (cfr. tra le tante Cass., 7 marzo 2023, n. 6761, in motivazione). 11.5 Ciò posto, questa Corte ha anche richiamato la giurisprudenza penale di legittimità (Cass. pen., 10 settembre 2020, n. 25439), che ha esaminato la questione relativa alla realizzazione del reato di cui all'art. 4, comma 4 bis, della legge n. 401/1989, ritenendo di dovere escludere la sussistenza del reato de quo in base alla considerazione che il bookmaker estero era stato « illegittimamente escluso dai bandi di gara attributivi delle concessioni ...e la successiva trasmissione di dette scommesse all'allibratore non possono essere punite ai sensi dell'art. 4, comma 4 bis, l. n. 401/1989, dovendosi disapplicare la disciplina penale nazionale per contrasto con la normativa dell'Unione Europea », ed ha, tuttavia, precisato che « il riconoscimento della natura non illecita dell'attività svolta dal bookmaker estero privo di concessione, non implica la sottrazione dello stesso, e della ricevitoria, dall'ambito della disciplina dell'imposta unica, anzi, postula proprio la realizzazione del presupposto di imposta, secondo la specifica declinazione contenuta nell'art. 1, comma 66, legge n. 220/2010 che ha, come visto, disposto che: “Ferma restando l'obbligatorietà, ai sensi della legislazione vigente, di licenze, autorizzazioni e concessioni nazionali per l'esercizio dei concorsi pronostici e delle scommesse, e conseguentemente l'immediata chiusura dell'esercizio nel caso in cui il relativo titolare ovvero esercente risulti sprovvisto di tali titoli abilitativi, ai soli fini tributari: a) l'articolo 1 del decreto legislativo 23 dicembre 1998, n. 504, si interpreta nel senso che l'imposta unica sui concorsi pronostici e sulle scommesse è comunque dovuta ancorché la raccolta del gioco, compresa quella a distanza, avvenga in assenza ovvero in caso di inefficacia della concessione rilasciata dal Ministero dell'economia e delle finanze -Amministrazione autonoma dei monopoli di Stato; b) l'articolo 3 del decreto legislativo 23 dicembre 1998, n. 504, si interpreta nel senso che soggetto passivo d'imposta è chiunque, ancorché in assenza o in caso di inefficacia della concessione rilasciata dal Ministero dell'economia e delle finanze -Amministrazione autonoma dei monopoli di Stato, gestisce con qualunque mezzo, anche telematico, per conto proprio o di terzi, anche ubicati all'estero, concorsi pronostici o scommesse di qualsiasi genere. Se l'attività è esercitata per conto di terzi, il soggetto per conto del quale l'attività è esercitata è obbligato solidalmente al pagamento dell'imposta e delle relative sanzioni”; l'applicabilità della previsione normativa in esame esclude altresì che possa porsi una questione di violazione del principio di non discriminazione o di libertà di stabilimento, secondo quanto ulteriormente esposto in memoria, basata sulla considerazione della natura lecita dell'attività svolta, ovvero ancora che possa ritenersi che la Corte di Giustizia, con la pronuncia citata non abbia preso in considerazione la "specifica situazione" nella quale il bookmaker estero ha dovuto operare; a parte il rilievo che la effettiva lesione del pregiudizio subito risulta solo affermato, ma non concretamente precisato e specificato, quel che rileva, come detto, èil fatto che le ricorrenti, per il fatto di avere realizzato in Italia l'attività di trasmissione dati per conto del bookmaker estero, hanno realizzato il presupposto dell'imposta e, dunque, sono da considerarsi soggetti passivi del tributo e, sotto tale profilo, va fatto richiamo alla pronuncia della Corte di giustizia che, sul punto, ha escluso ogni violazione dei principi unionali citati »,affermando, inoltre, quanto all'asserita violazione del principio dell'affidamento e alla posizione del bookmaker estero, che « la stessa Corte costituzionale non ha posto in discussione il fatto che costui, anche privo di concessione, doveva essere considerato soggetto passivo dell'imposta unica anche prima della entrata in vigore della disposizione interpretativa, sicché non può porsi alcuna violazione del principio del legittimo affidamento; né può porsi una questione di violazione e falsa applicazione dei principi di uguaglianza e di ragionevolezza, in quanto anche i suddetti profili sono stati già esaminati da questa Corte con le pronunce citate, che hanno fatto riferimento a quanto espressamente affermato sul punto dalla Corte Cost. con la sentenza n. 27/2018; né, infine, può dirsi sussistente la violazione del principio della capacità contributiva, posto che non viola il suddetto principio la scelta di assoggettare all'imposta i titolari delle ricevitorie operanti per conto di soggetti privi di concessione nei limiti in cuiil rapporto tra il titolare della ricevitoria che agisce per conto di terzi e il bookmaker sia disciplinato da un contratto che regoli anche le commissioni dovute al titolare della ricevitoria per il servizio prestato, in quanto, attraverso la regolazione negoziale delle commissioni, il titolare della ricevitoria ha la possibilità di trasferire il carico tributario sul bookmaker per conto del quale opera, assolvendo la rivalsa funzione applicativa del principio di capacità contributiva, come affermato dalla Corte costituzionale con la sentenza n. 27/2018 » (cfr. Cass., 7 marzo 2023, n. 6761, in motivazione). 11.6Per quanto sopra esposto e in ragione del quadro sopra delineato, ricostruito in relazione alle intervenute pronunce della Corte di giustizia e della Corte costituzionale, che risulta definito nei suoi assetti di fondo, così come chiarito dai precedenti di questa Corte in relazione a controversie aventi medesimo contenuto, non sussistono i presupposti per un ulteriore rinvio pregiudiziale ex art. 267, secondo comma, TFUE, alla Corte di Giustizia, come invece sollecitato dall a società ricorrentealle pagine 72 e 73 del ricorso per cassazione . Peraltro, come già rilevato, sulle tematiche sottese alle questioni prospettate dalla società ricorrente si è già pronunciata la Corte di giustizia (sentenza 26 febbraio 2020, causa C-788/18), escludendo qualsivoglia discriminazione tra bookmakers nazionali e bookmakers esteri, perché l'imposta unica si applica a tutti gli operatori che gestiscono scommesse raccolte sul territorio italiano, senza distinzione alcuna in funzione del luogo in cui essi sono stabiliti, di modo che la normativa italiana «non appare atta a vietare, ostacolare o rendere meno attraenti le attività di una società…nello Stato membro interessato». Non si ravvisa, pertanto, alcuna necessità di promuovere dinanzi alla Corte di giustizia le questioni pregiudiziali dedotte in ricorso. 12.Anche il sesto motivo è infondato. 12.1Come già precisato da questa Corte, il tributo che qui rileva è differente da una imposta sulla cifra di affari perché riguarda unicamente operazioni relative all'esercizio delle scommesse, irrilevanti a fini IVAe non tiene conto del valore aggiunto di ciascuna, difettando nel sistema il meccanismo della detrazione IVA e applicandosi il tributo all'importo scommesso; inoltre è calcolatosenza alcun riconoscimento di deduzione degli acquisti di beni e servizi inerenti effettuati nel periodo in cui sono poste in essere le operazioni di scommessa. Non rilevano, quindi , i soli fatti consistenti nella proporzionalità, nell'esser riscossa a ogni fase e nella sua traslazione in capo al consumatore, evidenziati in ricorso, anche perché propriola disciplina IVA di cui al l'art. 10 , comma 2, del d.P.R. n. 633 del 1972 proclama esenti dal tributo armonizzato le operazioni in parola con ciò evitando il concorrere di due imposte sul medesimo volume d'affari (Cass., 21 settembre 2021, n. 25450).12.2 In ogni caso rileva, in modo risolutivo e dirimente , quanto affermato dalla Corte di giustizia,secondo cui, in forza dell'articolo 401 della direttiva IVA, « le disposizioni di [tale] direttiva non vietano ad uno Stato membro di mantenere o introdurre imposte (...) sui giochi e sulle scommesse, (...) e qualsiasi imposta, diritto o tassa che non abbia il carattere di imposta sul volume d'affari (...). La formulazione di tale articolo non osta, pertanto, a che gli Stati membri assoggettino un'operazione all'IVA, nonché, in modo cumulativo, a un tributo speciale non avente il carattere d'imposta sul volume d'affari (v., in tal senso, la sentenza dell'8 luglio 1986, Kerrutt, 73/85, Racc. pag. 2219, punto 22)» (Corte di giustizia UE, sentenza24 ottobre 2013 , causa n. C-440/2012).Secondo la pronuncia richiamata , quindi, « l'art. 401 della direttiva 2006/112/CE del Consiglio, del 28 novembre 2006, relativa al sistema comune d'imposta sul valore aggiunto, in combinato disposto con l'art. 135, paragrafo 1, lettera i), della stessa, deve essere interpretato nel senso che l'imposta sul valore aggiunto e un tributo speciale nazionale sui giochi d'azzardo possono essere riscossi in modo cumulativo, a condizione che siffatto ultimo tributo non abbia il carattere di un'imposta sul volume d'affari; inoltre, sempre secondo tale sentenza, l'art. 1, paragrafo 2, prima frase, e l'art. 73 della direttiva 2006/112 devono essere interpretati nel senso che non ostano a una disposizione o a una prassi nazionale secondo cui, per la gestione di apparecchi per giochi d'azzardo con possibilità di vincita, l'importo dei proventi di cassa di tali apparecchi dopo che è trascorso un determinato periodo di tempo viene considerato come base imponibile». 13.Per le ragioni di cui sopra, il ricorso va rigettato. 13.1Le ragioni poste a fondamento della decisione impugnata, tenuto conto del percorso evolutivo giurisprudenziale nella materia trattata, giustificano la compensazione delle spese processuali del giudizio di legittimità. P.Q.M. La Corte rigetta il ricorso. Compensa interamente t
Sentenza Cassazione n. 04967/2024 — Fons Iuris — Fons Iuris