Cassazione n. 32504/2022

ERLOCUTORIA sul ricorso n. 26883/2021 proposto da: [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. (già [OSCURATO:SOCIETA]. di Pavone C. & C.), nella persona del legale rappresentante pro tempore, [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], tutte elettivamente domiciliate in Roma, alla via E. Q. Visconti, n. 20, presso gli Avv.ti [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], che le rappresentano e difendono, come da procura speciale in calce al ricorso per revocazione. ricorrenti - CO ntro Agenzia delle Entrate, nella persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa ex lege dall'Avvocatura Generale dello Stato, presso i cui uffici è domiciliata in Roma, alla via dei Portoghesi, n. 12. controricorrente - avverso l'ordinanza della Corte di Cassazione n. 6875/2021, depositata in data 11 marzo 2021, non notificata; udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del 29 settembre 2022 dal [OSCURATO:PERSONA]; ittA,Lt) C7 g, 11,41-e 49 01, - e Amt,t; et\NJ rwo., c<jc.. MUT 5,C. ,4:e 4,44m , 22 u [OSCURATO:PERSONA] 1. [OSCURATO:PERSONA] della Liguria, con sentenza n. 1099/2016, depositata in data 19 settembre 2016, aveva rigettato l'appello principale, proposto dalla [OSCURATO:SOCIETA]. di Pavone C. & C. e da [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], accogliendo quello incidentale dell'Agenzia delle Entrate, avverso la sentenza della Commissione tributaria provinciale di Savona, che previa riunione dei separati ricorsi proposti dalla società e dalle due socie avverso i distinti avvisi di accertamento conseguenti alla rettifica del reddito di impresa, provvedendo a riprese per maggiori imposte e contributi relativamente all'anno 2008, aveva accolto parzialmente i ricorsi, riconoscendo la deducibilità dei costi per euro 21.168,94. 2. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale della Liguria, con la sentenza richiamata, la n. 1009/2016 del 19 settembre 2016, aveva rigettato il gravame principale osservando come le riprese si fondassero non già sul mero scostamento rispetto agli studi di settore, ma sugli esiti conseguenti ad una verifica fiscale, da cui era emersa l'antieconomicità della gestione aziendale ed aveva accolto l'appello incidentale poiché i costi ritenuti deducibili in primo grado non potevano godere di tale agevolazione, in quanto fruita in un periodo d'imposta (nella specie, 2008), diverso da quello di competenza (2007). 3. Avverso tale sentenza la [OSCURATO:SOCIETA]. di Pavone C. & C., [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] avevano proposto ricorso per cassazione, con atto affidato a dieci motivi (tenuto conto del motivo quarto bis), cui aveva resistito l'Agenza delle Entrate con controricorso.4. Questa Corte aveva rigettato il ricorso sulla base delle seguenti motivazioni: -) i motivi primo, secondo, quarto, quarto-bis, quinto, sesto e settimo, con i quali la parte ricorrente aveva lamentato, in relazione all'art. 360, comma primo, n. 4, cod. proc. civ., la nullità della impugnata decisione per violazione degli artt. 132, n. 4, cod. proc. civ., 36, comma 2, del decreto legislativo n. 546 del 1992, nonché dell'art. 111 Cost., per essere la relativa motivazione apparente, perplessa o incomprensibile, con manifesta e/o irriducibile contraddittorietà rispetto alle doglianze formulate da esse contribuenti rispetto a ciascuna delle motivazioni sottese alle riprese operate nei propri confronti, erano inammissibili; che, lungi dal versarsi in presenza di una motivazione caratterizzata, in negativo, dai predicati che avrebbe voluto attribuirle la difesa delle contribuenti, era chiaro il percorso logico-giuridico attraverso il quale la Commissione tributaria regionale, ravvisando gli estremi di una gestione aziendale antieconomica, aveva ritenuto legittime le riprese operate dall'Ufficio; ciascuna delle censure in esame disvelava, piuttosto, l'intento di parte ricorrente di ottenere una rilettura del complessivo materiale istruttorio in atti, diversa da quella svolta dalla Commissione tributaria regionale, conducendo verso una riformulazione del giudizio di fatto, rimesso al giudice di merito e precluso a questa Corte di legittimità; -) l'ottavo ed il nono motivo, con i quali la parte ricorrente si era lamentata, in relazione all'art. 360, comma primo, nn. 4 e 3, cod. proc. civ., da un lato, della nullità della impugnata decisione per violazione degli artt. 132, n. 4, cod. proc. civ., 36, comma 2, del decreto legislativo n. 546 del 1992, nonché dell'art. 111 Cost., per essere la relativa motivazione apparente, perplessa o incomprensibile con manifesta e/o irriducibile contraddittorietà, non evincendosi, dalla motivazione della decisione impugnata, il ragionamento sotteso al rigetto dei sette motivi di ricorso (poi trasfusi in motivi di appello) e, dall'altro, della violazione dell'art. 39 del d.P.R. n. 600 del 1973, per avere la Commissione tributaria regionale ritenuto legittimo l'accertamento analitico induttivo in assenza presunzioni gravi, precise e concordanti, erano in parte infondati, in parte inammissibili; quanto alla dedotta nullità della motivazione della sentenza impugnata, a cagione della ritenuta sua inintellegibilità, l'assunto appariva smentito dalla stessa modalità di formulazione del motivo, laddove nel relativo incipit (cfr. p. 52, cpv.) veniva chiarito che «la motivazione della CTR, che sopra abbiamo riportato integralmente (semplicemente riferendo ciascuna proposizione al relativo motivo dei 7 su cui si sono confrontati l'AdEj e le ricorrenti) [...]»: così risultando evidente come fosse ben chiaro agli odierni ricorrenti se e come i giudici di merito avevano fornito risposta a ciascuna delle censure rivolte alla sentenza della Commissione tributaria provinciale; quanto, invece, alla dedotta violazione dell'art. 39 citato, era sufficiente osservare come l'analitica motivazione sottesa dalla Commissione tributaria regionale alla propria decisione avesse dato ampiamente conto delle ragioni abilitanti l'accertamento analitico-induttivo per cui era causa; che, in tema di prova presuntiva, era incensurabile in sede di legittimità l'apprezzamento del giudice del merito circa la valutazione della ricorrenza dei requisiti di precisione, gravità e concordanza richiesti dalla legge per valorizzare elementi di fatto come fonti di presunzione, rimanendo il sindacato del giudice di legittimità circoscritto alla verifica della tenuta della relativa motivazione, nei limiti segnati dall'art. 360, comma primo, n. 5, cod. proc. civ.; -) il terzo motivo, con la quale la parte ricorrente si era lamentata, in relazione all'art. 360, comma primo, n. 3, cod. proc. civ., della violazione dell'art. 109, comma 2, lett. a, del d.P.R. n. 917 del 1986, in relazione al momento di perfezionamento della cessione di beni mobili con clausola «franco magazzino compratore (FMC)», ai fini della individuazione dell'esercizio di competenza per dedurre i relativi costi di trasporto, era infondato; che, in tema di determinazione dei redditi di impresa, ai sensi dell'art. 75 (ora 109), comma 1, del d.P.R. n. 917 del 1986, i ricavi, i costi e gli altri oneri erano imputabili nell'esercizio di competenza in cui si era formato il titolo giuridico che ne costituiva la fonte, purché l'esistenza o l'ammontare degli stessi fosse determinabile in modo oggettivo, circostanze, queste ultime, che rientravano, per i componenti positivi, nell'onere probatorio dell'Amministrazione finanziaria e per quelli negativi in quello del contribuente; che la parte ricorrente assumeva di potere imputare all'anno di imposta 2008, quale esercizio di competenza, i costi sostenuti per la spedizione della merce giacché, stante la clausola «franco magazzino compratore (FMC)», era solo all'inizio di tale annualità che era avvenuta il perfezionamento della cessione, mediante la consegna alla [OSCURATO:SOCIETA]; che, sia pure con orientamento risalente, questa Corte aveva chiarito che, in tema di vendita di merce che doveva essere trasportata da un luogo ad un altro, in mancanza di altri elementi di interpretazione della volontà delle parti, le clausole «franco magazzino del compratore», o «franco arrivo» o altre equivalenti concernevano solo l'onere delle spese e le modalità di consegna al vettore, ma non costituivano, di per sé, deroga ai principi del trapasso di proprietà o del passaggio del rischio al destinatario al momento della consegna della merce al vettore medesimo; che era stata la stessa parte ricorrente a chiarire, nel ricorso alle pp. 26-29, che i D.D.T. accompagnatori erano stati predisposti alla fine dell'anno 2007, sì da rendere oggettivamente determinati, già in tale annualità, i costi per cui era causa; che, dunque, correttamente la Commissione tributaria regionale aveva ritenuto riferibili al 2007 - e non al 2008 - i costi in questione, con conseguente legittimità della ripresa operata dall'amministrazione.5. La società [OSCURATO:SOCIETA] s.r.I., [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], avverso il superiore provvedimento, hanno proposto ricorso per revocazione, con atto affidato a cinque motivi. 6. L'Agenzia delle entrate ha depositato controricorso. 7. La Procura generale della Corte di cassazione ha depositato conclusioni scritte, con le quali ha chiesto dichiararsi l'inammissibilità del ricorso. [OSCURATO:PERSONA] 1. Il primo mezzo deduce l'errato richiamo per relationem alla motivazione della Commissione tributaria regionale, in realtà non presente e/o comunque tautologica e/o generica e/o perplessa e/o incomprensibile, comunque non chiara, né completa; il primo abbaglio era a pagina 3 dove in mezza pagina si asseriva congiuntamente l'inammissibilità di ben sette motivi, senza ulteriore parola atta a giustificare come e perché fosse tale il ben chiaro percorso logico- giuridico, che risultava così essere una mera tautologia; né migliore sorte si aveva seguendo il rinvio alla motivazione della gravata decisione, pagine 2 e 3, essendo il rinvio impreciso, non essendovi alle pagine 2 e 3 della decisione alcuna motivazione; ergo il rinvio era oggettivamente errato per un abbaglio in punto di fatto, ergo la motivazione a pagina 3 dell'ordinanza 6875/21 era meramente apparente, o almeno perplessa, o comunque non comprensibile, dunque sotto il minimo costituzionale; comunque, nelle sole due pagine di motivazione esistenti non c'era affatto un chiaro percorso logico- giuridico che dava risposta a tutte le censure sulle questioni dei primi 7 motivi di ricorso, dato che trattavano al massimo del primo (antieconomicità) e del secondo motivo (studi di settore), per poi saltare al settimo (ricostruzione ricavi), in cui la Commissione tributaria regionale si era contraddetta ed aveva palesato il suo errore dichiarando le censure sulle percentuali di ricarico generiche e non comprensibili. 2. Il secondo mezzo deduce l'erronea percezione del contenuto dei motivi 1 -7 del ricorso e della domanda; nelle censure, in realtà, era stata contestata l'inesistente o apparente o intrinsecamente contraddittoria o perplessa o incomprensibile motivazione, a base sia dell'accertamento e delle abnormi sanzioni dell'Agenzia delle entrate, sia delle decisioni delle Commissioni tributarie, provinciale e regionale, ed era stato chiesto alla Corte l'annullamento di tali atti per violazione del minimo costituzionale della motivazione e non diverse valutazioni dei fatti; l'abbaglio del Collegio dell'Il dicembre 2020, pure su contenuto di motivi e domanda, era incontrovertibile. 3. Il terzo mezzo deduce l'errata percezione e trascrizione incompleta, nonché la palese e dichiarata omessa lettura integrale dell'ottavo motivo; nell'ottavo motivo era stata censurata l'assenza di comprensibilità della motivazione della decisione della Commissione tributaria regionale per i generici e ripetuti rinvii e richiami alla motivazione della decisione della Commissione tributaria provinciale, mentre nell'ordinanza censurata non compariva né «rinvio», né «richiamo», né «alla decisione della CTP», risultando così deformata a mera duplicazione delle censure di cui ai motivi 1-7; nell'ottavo motivo la censura di dedotta incomprensibilità era stata erroneamente percepita dal Collegio come mera inintellegibilità e così ritenuta inammissibile, perché gli «appare smentito dalla stessa formulazione del motivo», di cui confessava però di aver letto solo l'incipit (riportandone solo le prime quattro righe, quindi la mera premessa, che ivi richiamava ai soli fini d'autosufficienza del ricorso), omettendo tutto il resto (ultime otto righe di pagina 52 e prime 12 righe di pagina 53) in cui si esplicavano tutte le carenze; l'omessa lettura aveva provocato l'abbaglio dei sensi che gli faceva asserire che «così risultando evidente - diversamente da quanto sostenuto in ricorso - come sia ben chiaro agli odierni ricorrenti se e come i giudici di merito hanno fornito risposta a ciascuna delle censure rivolte alla sentenza della CTP»; era lo stesso identico, errato, tautologico assioma, utilizzato avverso il settimo motivo nell'ordinanza n. 6874/21, che con il classico taglia e incolla il Collegio riproduceva anche nell'ordinanza n. 6875/21. 4. Il quarto mezzo denuncia l'omesso esame di fatto rilevante discusso dalle parti: omesso scorporo IVA in ricalcolo ricavi. Nell'ordinanza impugnata non vi era una parola sull'errato procedimento contabile seguito dall'Agenzia delle entrate che nel ricalcolo dei ricavi aveva omesso il necessario previo scorporo dell'Iva dai prezzi di acquisto dei beni, dedotto nei motivi settimo e nono; il richiamo, tautologico e generico, alla motivazione della Commissione tributaria regionale, confermava l'abbaglio anche in quella sede e sia la mancata percezione, sia la mancata verbalizzazione da parte dei giudici di secondo grado delle deduzioni delle parti in sede di discussione. 5. Il quinto mezzo deduce la mancata percezione della clausola «franco magazzino compratore» (FMC), espressa sul documento in atti («La merce rimane di proprietà della ditta [OSCURATO:SOCIETA]. sino ad avvenuto pagamento. Non si accettano reclami trascorsi 8 giorni dal ricevimento della merce»); la dicitura della clausola configurava quegli «altri elementi di interpretazione della volontà delle parti» in grado di derogare alle regole codicistiche ordinarie sul passaggio di proprietà della merce acquistata a distanza, citate dall'ordinanza e che solo per un abbaglio dei sensi il relatore ed il collegio dell'Il dicembre 2020 non avevano colto; ergo il perfezionamento del contratto era avvenuto al pagamento (31 gennaio 2008) o perlomeno agli otto giorni dalla consegna finale, ergo nel 2008, il che rendeva corretto per la società avere dedotto i relativi costi di trasporto per l'annualità 2008.6. In via preliminare va dato atto che la società [OSCURATO:SOCIETA] s.r.I., [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], in data 28 settembre 2022, hanno depositato istanza di sospensione ai sensi dell'art. 5, comma 10, della legge 31 agosto 2022, n. 130. 6.1 La legge n. 130 del 2022 definisce, ai commi 1 e 2, quali sono i giudizi tributari pendenti innanzi alla Corte di Cassazione soggetti a definizione agevolata: «1. Le controversie tributarie, diverse da quelle di cui al comma 6, pendenti alla data del 15 luglio 2022 innanzi alla Corte di cassazione ai sensi dell'articolo 62 del decreto legislativo 31 dicembre 1992, n. 546, per le quali l'Agenzia delle entrate risulti integralmente soccombente in tutti i precedenti gradi di giudizio e il valore delle quali, determinato ai sensi dell'articolo 16, comma 3, della legge 27 dicembre 2002, n. 289, sia non superiore a 100.000 euro, sono definite, a domanda dei soggetti indicati al comma 3 del presente articolo, con decreto assunto ai sensi dell'articolo 391 del codice di procedura civile, previo pagamento di un importo pari al 5 per cento del valore della controversia determinato ai sensi dell'articolo 16, comma 3, della legge 27 dicembre 2002, n. 289. 2. Le controversie tributarie, diverse da quelle di cui al comma 6, pendenti alla data del 15 luglio 2022 innanzi alla Corte di cassazione ai sensi dell'articolo 62 del decreto legislativo 31 dicembre 1992, n. 546, per le quali l'Agenzia delle entrate risulti soccombente in tutto o in parte in uno dei gradi di merito e il valore delle quali, determinato ai sensi dell'articolo 16, comma 3, della legge 27 dicembre 2002, n. 289, sia non superiore a 50.000 euro, sono definite, a domanda dei soggetti indicati al comma 3 del presente articolo, con decreto assunto ai sensi dell'articolo 391 del codice di procedura civile, previo pagamento di un importo pari al 20 per cento del valore della controversia determinato ai sensi dell'articolo 16, comma 3, della legge 27 dicembre 2002, n. 289».6.2 A norma dell'art. 5, comma 5, della legge n. 130 del 2022, sono escluse dall'applicazione delle disposizioni dell'art. 5 della legge citata le controversie che concernono solo in parte: «a) le risorse proprie tradizionali previste dall'articolo 2, paragrafo 1, lettera a), della decisione (UE, Euratom) 2020/2053 del Consiglio, del 14 dicembre 2020, e l'imposta sul valore aggiunto riscossa all'importazione; b) le somme dovute a titolo di recupero di aiuti di Stato ai sensi dell'articolo 16 del regolamento (UE) 2015/1589 del Consiglio, del 13 luglio 2015». 6.3 L'art. 5, comma 10, citato, prevede che le controversie definibili non sono sospese, salvo che il contribuente faccia apposita richiesta al giudice, dichiarando di volersi avvalere delle disposizioni del presente articolo. In tal caso il processo è sospeso fino alla scadenza del termine di cui al comma 7. L'art. 5, comma 7, legge citata, recita che la definizione si perfeziona con la presentazione della domanda di cui al comma 8 entro «centoventi giorni dalla data di entrata in vigore della presente legge» e con il pagamento degli importi dovuti. Qualora non ci siano importi da versare, la definizione si perfeziona con la sola presentazione della domanda. 6.4 I commi 11 e 12 dell'art. 5 della legge n. 130 del 2022, prevedono, poi, che: «11. L'eventuale diniego della definizione va notificato entro trenta giorni con le modalità previste per la notificazione degli atti processuali. Il diniego è impugnabile entro sessanta giorni dinanzi alla Corte di cassazione. 12. In mancanza di istanza di trattazione presentata dalla parte interessata, entro due mesi decorrenti dalla scadenza del termine di cui al comma 7, il processo è dichiarato estinto, con decreto del presidente. L'impugnazione del diniego vale anche come istanza di trattazione».