Cassazione n. 01309/2022

ato la seguente SENTENZA sul ricorso iscritto al n. 13104/2013 di R.G. proposto da: [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliata in [OSCURATO:PERSONA] n. 12 presso lo studio dell’avvocato [OSCURATO:PERSONA], che la rappresenta e difende. – ricorrente – contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, con domicilio legale in Roma, via dei Portoghesi, n. 12, presso l’Avvocatura Generale dello Stato. – controricorrente – F i r m a t o D a : U R S A I A A N N A M A R I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : c 7 a 6 5 c 5 c 2 9 d 8 c 7 4 e 4 1 9 4 4 7 0 a 9 1 3 1 6 6 5 - F i r m a t o D a : G U I D A R I C C A R D O E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 0 0 4 a e 6 6 a 5 1 f 6 a 6 1 8 d 9 d 9 e e 0 0 c 5 3 6 9 e 6 F i r m a t o D a : C I R I L L O E T T O R E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 8 9 e 7 a c 3 9 3 e b 6 7 1 6 9 7 6 e 3 4 5 9 2 6 0 1 a f 7 5 Numero registro generale 13104/2013 Numero sezionale 40/2022 Numero di raccolta generale 1309/2022 Data pubblicazione 17/01/2022 Avverso la sentenza della COMM.TRIB.REG. LAZIO n. 244/21/12, depositata il 26/11/2012. Udita la relazione svolta nella pubblica udienza del 12 gennaio 2022 dal [OSCURATO:PERSONA]; udito il Pubblico Ministero, in persona del [OSCURATO:PERSONA] Procuratore generale [OSCURATO:PERSONA] che ha concluso chiedendo il rigetto del ricorso. [OSCURATO:PERSONA] 1. [OSCURATO:PERSONA] propose distinti ricorsi avverso tre avvisi di accertamento che ricostruivano con metodo sintetico il suo reddito ai fini delle imposte dirette per gli anni 2005, 2007, 2008, per i quali non aveva presentato la dichiarazione, sulla base del possesso di beni indice (due autovetture) e dell’acquisto, nel 2009, di un immobile al prezzo di euro 500.000,00, con incremento patrimoniale (negli anni dal 2005 al 2009) di euro 380.000,00 (tenuto conto del mutuo di euro 120.000,00 stipulato per l’acquisto dell’immobile). 2. [OSCURATO:PERSONA] tributaria provinciale di Roma, dopo averli riuniti, accolse i ricorsi con sentenza (n. 372/63/2011) riformata dalla Commissione tributaria regionale (“C.T.R.”) del Lazio che, in sintesi, ha accolto l’appello dell’ufficio in base alle seguenti considerazioni: diversamente da quanto affermato dalla parte privata, l’accertamento sintetico non deve essere preceduto dall’invio al contribuente del questionario di cui al quarto comma dell’art. 32, d.P.R. n. 600 del 1973; l’appellata, gravata del relativo onere probatorio, ed apparentemente priva di reddito, non ha fornito elementi oggettivi idonei a giustificare la capacità contributiva attestata dalle spese sostenute negli anni d’imposta in verifica. 3. La contribuente ricorre con quattro motivi avverso la decisione d’appello; l’Agenzia delle entrate resiste con controricorso. r.g. n. 13104/2013 2 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] F i r m a t o D a : U R S A I A A N N A M A R I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : c 7 a 6 5 c 5 c 2 9 d 8 c 7 4 e 4 1 9 4 4 7 0 a 9 1 3 1 6 6 5 - F i r m a t o D a : G U I D A R I C C A R D O E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 0 0 4 a e 6 6 a 5 1 f 6 a 6 1 8 d 9 d 9 e e 0 0 c 5 3 6 9 e 6 F i r m a t o D a : C I R I L L O E T T O R E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 8 9 e 7 a c 3 9 3 e b 6 7 1 6 9 7 6 e 3 4 5 9 2 6 0 1 a f 7 5 Numero registro generale 13104/2013 Numero sezionale 40/2022 Numero di raccolta generale 1309/2022 Data pubblicazione 17/01/2022 [OSCURATO:PERSONA] 1. Con il primo motivo di ricorso [«a) Violazione e falsa applicazione degli artt. 60 del D.P.R. n. 600/1973, 140 e 149 c.p.c. in relazione [all’]art. 38 e art. 41 del decreto legislativo n. 600/1973 per aver l’Ufficio emesso n. 3 avvisi di accertamento senza aver notificato preliminarmente il questionario/invito ai sensi dell’art. 23 D.P.R. n. 600/1973, in relazione all’art. 360 n. 3 c.p.c.»], si allega che l’ufficio ha emanato gli avvisi di accertamento senza farli precedere dalla rituale notifica, alla contribuente, dei relativi questionari. 1.1. Il motivo è inammissibile. Si censura l’operato del fisco, non la sentenza. 2. Con il secondo motivo [«b) Violazione e falsa applicazione del combinato disposto di cui agli artt. 32 D.P.R. n. 600/197[3] e 22 decreto legge 78/2010 convertito con legge n. 122/2010 in relazione agli artt. 38 e 41 D.P.R. 600/1973 per aver l’ufficio emesso illegittimamente n. 3 avvisi di accertamento con omissione da parte dell’ufficio di adempiere all’obbligo giuridico di invitare il contribuente al contraddittorio in epoca antecedente alla emissione degli avvisi di accertamento ex art. 22 d.l. 78/2010, in relazione all’art. 360 n. 3 c.p.c.»], la contribuente censura la sentenza impugnata che laddove afferma che l’invio del questionario ex art. 32, quarto comma, del d.P.R. n. 600 del 1973, non è un presupposto necessario ai fini della validità dell’accertamento sintetico, omette di considerare che la nuova disciplina dell’accertamento sintetico, come modificata dal d.l. n. 78 del 2010, prescrive l’obbligatorietà del contraddittorio tra il fisco e il contribuente. 2.1. Il motivo è infondato. La ratio decidendi della sentenza impugnata segue il filo conduttore della tralatizia giurisprudenza della Corte per cui «In tema di accertamento sintetico, l’omesso invio del questionario di cui all’art. 32 r.g. n. 13104/2013 3 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] F i r m a t o D a : U R S A I A A N N A M A R I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : c 7 a 6 5 c 5 c 2 9 d 8 c 7 4 e 4 1 9 4 4 7 0 a 9 1 3 1 6 6 5 - F i r m a t o D a : G U I D A R I C C A R D O E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 0 0 4 a e 6 6 a 5 1 f 6 a 6 1 8 d 9 d 9 e e 0 0 c 5 3 6 9 e 6 F i r m a t o D a : C I R I L L O E T T O R E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 8 9 e 7 a c 3 9 3 e b 6 7 1 6 9 7 6 e 3 4 5 9 2 6 0 1 a f 7 5 Numero registro generale 13104/2013 Numero sezionale 40/2022 Numero di raccolta generale 1309/2022 Data pubblicazione 17/01/2022 del d.P.R. n. 600 del 1973 al fine di acquisire dati, notizie e chiarimenti, non invalida l’atto impositivo, trattandosi di una facoltà discrezionale dell’Amministrazione finanziaria, avente lo scopo di assicurare un dialogo tra fisco e contribuente per evitare l’instaurazione di un contenzioso giudiziario.» (Cass. 31/10/2018, n. 27851). D’altro canto, già Cass. 27/01/2017, n. 2064, richiamava il pacifico orientamento sezionale (ex multis Cass. 31/05/2016, n. 11283) in base al quale «in tema di diritti e garanzie del contribuente sottoposto a verifiche fiscali, l’Amministrazione finanziaria è gravata esclusivamente per i tributi “armonizzati” di un obbligo generale di contraddittorio endoprocedimentale, pena l’invalidità dell’atto, mentre, per quelli “non armonizzati”, non essendo rinvenibile, nella legislazione nazionale, una prescrizione generale, analoga a quella comunitaria, solo ove risulti specificamente sancito, come avviene per l’accertamento sintetico in virtù dell’art. 38, comma 7, del d.P.R. n. 600 del 1973, nella formulazione introdotta dall’art. 22, comma 1, del dl. n. 78 del 2010, conv. in l. n. 122 del 2010, applicabile, però, solo dal periodo d’imposta 2009, per cui gli accertamenti relativi alle precedenti annualità sono legittimi anche senza l’instaurazione del contraddittorio endoprocedimentale [cfr. parimenti sent. Cass. sez. un. civ. n. 24823 del 6/10 - 9/12/2015, richiamata da Cass. n. 11283/16 cit. Secondo le Sezioni unite - n. 24823/15 cit. - non sussiste, infatti, per l’Amministrazione finanziaria alcun obbligo di contraddittorio endoprocedimentale per gli accertamenti ai fini Irpeg e Irap, assoggettati esclusivamente alla normativa nazionale, vedendosi in àmbito di indagini c.d. “a tavolino”: «L’indicata divaricazione si proietta inevitabilmente sulla regolamentazione dei tributi c.d. “non armonizzati” (in particolare: quelli diretti), estranei alla sfera di competenza del diritto dell’Unione europea, e di quelli cd. “armonizzati” (in particolare: l’Iva), in detta sfera rientranti. […] Per i tributi “non r.g. n. 13104/2013 4 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] F i r m a t o D a : U R S A I A A N N A M A R I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : c 7 a 6 5 c 5 c 2 9 d 8 c 7 4 e 4 1 9 4 4 7 0 a 9 1 3 1 6 6 5 - F i r m a t o D a : G U I D A R I C C A R D O E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 0 0 4 a e 6 6 a 5 1 f 6 a 6 1 8 d 9 d 9 e e 0 0 c 5 3 6 9 e 6 F i r m a t o D a : C I R I L L O E T T O R E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 8 9 e 7 a c 3 9 3 e b 6 7 1 6 9 7 6 e 3 4 5 9 2 6 0 1 a f 7 5 Numero registro generale 13104/2013 Numero sezionale 40/2022 Numero di raccolta generale 1309/2022 Data pubblicazione 17/01/2022 armonizzati”, l’obbligo dell’Amministrazione di attivare il contraddittorio endoprocedimentale, pena l’invalidità dell’atto, sussiste esclusivamente in relazione alle ipotesi, in cui tale obbligo sia previsto da specifica norma di legge. Ai suddetti tributi, estranei alle competenze dell’Unione, non si applica, invero, il diritto europeo (v. Corte giust. 3.7.2014, in causa 0-129 e C/4130/13, […] I princìpi dell’ordinamento giuridico dell’Unione operano, infatti, in tutte le situazioni disciplinate dal diritto dell’Unione, ma (v. anche l’art. 5 § 2, T.U.E.) non trovano applicazione al di fuori di esse. Coerentemente, in base alla previsione del relativo art. 51, le disposizioni della Carta dei diritti fondamentali dell’Unione europea si applicano agli Stati membri (a decorrere dall’[OSCURATO:DATA_NASCITA]) esclusivamente ai fini dell’attuazione del diritto dell’Unione, atteso che la Carta non estende l’àmbito di applicazione del diritto dell’Unione al di là delle sue competenze, né introduce competenze nuove o compiti nuovi per l’Unione, né modifica le competenze e i compiti definiti nei Trattati (C.G. 8.5.14, in causa C- 483/12, Pelckmans» (in senso conforme, ex plurimis, Cass.02/12/2021, n. 38013). Trattandosi, nella specie, di accertamenti ai fini delle imposte dirette, per i periodi d’imposta 2005, 2007 e 2008, per le ragioni sopra illustrate non occorreva la previa instaurazione del contraddittorio tra il fisco e la contribuente. 3. Con il terzo motivo [«[c)] Violazione e falsa applicazione dell’art.2728 c.c. in relazione agli artt. 38 e 41 D.P.R. 600/1973 per aver la [OSCURATO:PERSONA] accolto le deduzioni dell’ufficio laddove è stato accertato sinteticamente il reddito della contribuente con presunzioni legali anziché con presunzioni semplici ex art. 2729 c.c., in relazione all’art. 360 n. 3 c.p.c.»], la contribuente censura la sentenza impugnata che ha affermato che l’accertamento sintetico si fonda su una presunzione legale ex art. 2728, cod. civ., che determina r.g. n. 13104/2013 5 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] F i r m a t o D a : U R S A I A A N N A M A R I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : c 7 a 6 5 c 5 c 2 9 d 8 c 7 4 e 4 1 9 4 4 7 0 a 9 1 3 1 6 6 5 - F i r m a t o D a : G U I D A R I C C A R D O E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 0 0 4 a e 6 6 a 5 1 f 6 a 6 1 8 d 9 d 9 e e 0 0 c 5 3 6 9 e 6 F i r m a t o D a : C I R I L L O E T T O R E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 8 9 e 7 a c 3 9 3 e b 6 7 1 6 9 7 6 e 3 4 5 9 2 6 0 1 a f 7 5 Numero registro generale 13104/2013 Numero sezionale 40/2022 Numero di raccolta generale 1309/2022 Data pubblicazione 17/01/2022 l’inversione dell’onere della prova a carico del contribuente, trascurando che, in realtà, come riconosciuto da Cass. n. 23554/2012, l’accertamento sintetico, anche prima della novella recata dal d.l. n. 78 del 2010, poggia su una presunzione semplice, ragione per cui l’onere probatorio spetta necessariamente all’ufficio finanziario. 3.1. Il motivo è infondato. A prescindere dalla soluzione della questione nominalistica circa la natura, legale o meno, dello schema presuntivo sotteso all’accertamento sintetico, reputa la Corte che la C.T.R. si sia attenuta alla previsione normativa (art. 38, quarto comma, d.P.R. n. 600 del 1973, nella versione applicabile ratione temporis) per cui l’ufficio può sempre determinare sinteticamente il reddito complessivo del contribuente sulla base del possesso di beni indice di capacità contributiva nonché degli incrementi patrimoniali, salva la prova (il cui onere grava sul contribuente medesimo) dell’irrilevanza fiscale del relativo finanziamento. 4. Con il quarto motivo [«[d)] per Omessa e/o insufficiente o contraddittoria motivazione circa un fatto controverso e decisivo per il giudizio, in relazione all’art. 360 n. 5 c.p.c.»], la contribuente censura la sentenza impugnata che ha completamente omesso di motivare su alcuni punti decisivi del giudizio ed ha motivato in maniera insufficiente su altri aspetti cruciali della controversia. 4.1. Il motivo è inammissibile. La sentenza impugnata è stata pubblicata in data 26/11/2012, sicché trova applicazione l’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., nella formulazione novellata dal comma 1, lett. b), dell’art. 54, del d.l. 22 giugno 2012, n. 83, convertito con modifiche nella legge 7 agosto 2012, n. 134, che si applica in relazione alle sentenze d’appello pubblicate dall’[OSCURATO:DATA_NASCITA]. In base alla norma novellata ed attualmente vigente, non è più configurabile il vizio di omessa, r.g. n. 13104/2013 6 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] F i r m a t o D a : U R S A I A A N N A M A R I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : c 7 a 6 5 c 5 c 2 9 d 8 c 7 4 e 4 1 9 4 4 7 0 a 9 1 3 1 6 6 5 - F i r m a t o D a : G U I D A R I C C A R D O E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 0 0 4 a e 6 6 a 5 1 f 6 a 6 1 8 d 9 d 9 e e 0 0 c 5 3 6 9 e 6 F i r m a t o D a : C I R I L L O E T T O R E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 8 9 e 7 a c 3 9 3 e b 6 7 1 6 9 7 6 e 3 4 5 9 2 6 0 1 a f 7 5 Numero registro generale 13104/2013 Numero sezionale 40/2022 Numero di raccolta generale 1309/2022 Data pubblicazione 17/01/2022 insufficiente e/o contraddittoria motivazione della sentenza, atteso che la norma suddetta attribuisce rilievo solo all’omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio che sia stato oggetto di discussione tra le parti, non potendo neppure ritenersi che il vizio dello sviluppo argomentativo sopravviva come ipotesi di nullità della sentenza ai sensi del n. 4, del medesimo art. 360, cod. proc. civ. (Cass. 6/07/2015, n. 13928; 16/07/2014, n. 16300); va, inoltre, esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di «sufficienza» della motivazione (Cass. 8/10/2014, n. 21257). E ciò sulla scia del principio affermato dalle Sezioni unite di questa Corte (Cass. Sez. U. 07/04/2014, n. 8053), secondo cui la richiamata riformulazione dell’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., deve essere interpretata, alla luce dei canoni ermeneutici dettati dall’art. 12 delle preleggi, come riduzione al «minimo costituzionale» del sindacato di legittimità sulla motivazione. Pertanto, è denunciabile in cassazione solo l’anomalia motivazionale che si tramuta in violazione di legge costituzionalmente rilevante, in quanto attinente all’esistenza della motivazione in sé, purché il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali. Tale anomalia - nella specie non sussistente - si esaurisce nella «mancanza assoluta di motivi sotto l’aspetto materiale e grafico», nella «motivazione apparente», nel «contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili» e nella «motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile», esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di «sufficienza» della motivazione. 5. Le spese del giudizio di cassazione seguono la soccombenza. r.g. n. 13104/2013 7 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] F i r m a t o D a : U R S A I A A N N A M A R I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : c 7 a 6 5 c 5 c 2 9 d 8 c 7 4 e 4 1 9 4 4 7 0 a 9 1 3 1 6 6 5 - F i r m a t o D a : G U I D A R I C C A R D O E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 0 0 4 a e 6 6 a 5 1 f 6 a 6 1 8 d 9 d 9 e e 0 0 c 5 3 6 9 e 6 F i r m a t o D a : C I R I L L O E T T O R E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 8 9 e 7 a c 3 9 3 e b 6 7 1 6 9 7 6 e 3 4 5 9 2 6 0 1 a f 7 5 Numero registro generale 13104/2013 Numero sezionale 40/2022 Numero di raccolta generale 1309/2022 Data pubblicazione 17/01/2022 P.Q.M. La Corte rigetta il ricorso; condanna la ricorrente a corrispondere all’Agenzia delle entrate le spese del giudizio di legittimità, che liquida in euro 5.600,00, a titolo di compenso, oltre alle spese prenotate a debito. Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. n. 115/2002, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte della ricorrente, dell’ulte