Cassazione n. 23872/2026

tempore, rappresentata e difesa ex legedall’Avvocatura Generale dello Stato ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]).- [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA].([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]), in persona del legale rappresentantepro tempore, [OSCURATO:PERSONA], rappresentata e difesa, in ragione diprocura speciale nomina poste in calce al controricorso, dall’avv.[OSCURATO:PERSONA] (codice fiscale [OSCURATO:PERSONA] 55A07 F257 X).Numero registro generale 15328/2020Numero sezionale 5442/2026Numero di raccolta generale 23872/2026Data pubblicazione 22/07/2026- CONTRORICORRENTE –per la cassazione della sentenza della Commissione tributariaregionale dell’Emilia-Romagna n. 325/8/2020, depositata il 29gennaio 2020, notificata il 6 marzo 2020.UDITA la relazione svolta all’udienza camerale dell’8 luglio 2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].1. Oggetto di controversia è l’avviso in atti con cui l’Ufficio avevanegato la richiesta di riconoscimento del requisito di ruralità inrelazione a talune unità immobiliari avanzata dalla società.2. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale dell’Emilia-Romagna, inlinea con la pronuncia di primo grado, rigettava l’appello propostodall’Agenzia delle Entrate, considerando che «[…] la porcilaia cheinsiste su fondo oggetto di coltivazione da parte di azienda agricolanon attualmente utilizzata per l’allevamento, ma solo e parzialmenteper conservazione attrezzi e scorte occorrenti per la coltivazione,mantenendo invariate le caratteristiche costruttive e di destinazione,che non ne consentono utilizzi doversi, non perde la connotazionerurale» (così a pagina n. 1 della pronuncia impugnata).Ciò, richiamando sul punto la giurisprudenza del giudice dilegittimità sul carattere oggettivo e/o reale dell’attribuzione dellarendita catastale, nonchè sulla nozione di strumentalità nel sensodella funzione produttiva del bene connessa all’attività agricola,precisando che l’inattuazione di tale destinazione, vale a dire ilmancato utilizzo del bene alla suddetta funzione, rileva se costituisceindice di un mutamento della destinazione o della cessazione dellastrumentalità.Numero registro generale 15328/2020Numero sezionale 5442/2026Numero di raccolta generale 23872/2026Data pubblicazione 22/07/20263. Con ricorso notificato in data 8 giugno 2020 l’Agenzia delleEntrate proponeva ricorso contro la suindicata pronuncia, sulla basedi tre motivi.4. La società agricola [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA],notificava controdeduzioni in data 17 luglio 2020.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il primo motivo di impugnazione l’Agenzia ha dedotto, aisensi dell’art. 360, primo comma, num. 3, c.p.c., la violazione e lafalsa applicazione dell’art. 9, comma 3-bis, d.l. n. 557/1993,reputando erronea la valutazione operata dalla Commissioneregionale sul rilievo secondo il quale, essendo cessata l’attività diallevamento dei suini per la quale gli immobili erano stati costruiti ederano destinati e di cui conservavano le oggettive caratteristiche, eravenuta meno la correlazione tra la funzione produttiva e l’attivitàsvolta dalla società agricola.2. Con la seconda censura l’Agenzia ha lamentato, in base alcanone di cui all’art. 360, primo comma, num. 3, c.p.c., la violazionedell’art. 29 r.d.l. 652/1939, assumendo che la strumentalità delfabbricato va valutata in base all’attività effettivamente svolta,rientrando in tale verifica anche il rapporto oggettivo tra l’estensionedel terreno e la consistenza dei fabbricati non potendo riconoscersi ilcarattere rurale ad unità immobiliari la cui consistenza ecceda ilfabbisogno dell’azienda.3. Con la terza doglianza, articolata ai sensi dell’art. 360, primocomma, num. 5 c.p.c., la ricorrente ha denunciato l’omesso esame diun fatto decisivo per il giudizio, costituito, da un lato, dallaconformazione degli edifici (disposti su più piani, con stalli di limitateNumero registro generale 15328/2020Numero sezionale 5442/2026Numero di raccolta generale 23872/2026Data pubblicazione 22/07/2026dimensioni) già adibiti a porcilaia, aventi caratteristiche oggettive noncompatibili con l’attività aziendale (essiccazione di cereali e ricoverodi attrezzi agricoli), e, dall’altro lato, dalla palese sproporzione tral’estensione del terreno (oltre 30 ha di terreno) e la consistenza deifabbricati strumentali ad esso asserviti (circa 20.000 mq.).4. I primi due motivi di ricorso, che vanno esaminaticongiuntamente in quanto connessi, sono fondati ed il loroaccoglimento assorbe l’esame della terza censura.Ciò, non senza aver prima disatteso le eccezioni di inammissibilitàdelle menzionate doglianze avanzate dalla società, sotto il profilo deldifetto di autosufficienza e di specificità, essendo le questioni postecon tali motivi, integranti mere difese, di natura squisitamentegiuridica in chiara confutazione delle ragioni poste a base dellapronuncia impugnata.5. L'art. 1, comma 5, d.P.R. n. 139/1998 ha disposto che: «Lecostruzioni strumentali all'esercizio dell'attività agricola diverse dalleabitazioni, comprese quelle destinate ad attività agrituristiche,vengono censite nella categoria speciale "D/10 - fabbricati perfunzioni produttive connesse alle attività agricole", nel caso in cui lecaratteristiche di destinazione e tipologiche siano tali da nonconsentire, senza radicali trasformazioni, una destinazione diversa daquella per la quale furono originariamente costruite».L'art. 9, comma 3-bis, d.l. n. 557/1993 (convertito, conmodificazioni, dalla legge n. 134/1994 e modificato dall'art. 42-bisd.l. n. 159/2007, convertito, con modificazioni, dalla legge n.222/2007) ha previsto che: «Ai fini fiscali deve riconoscersi caratteredi ruralità alle costruzioni strumentali necessarie allo svolgimentodell'attività agricola di cui all'articolo 2135 del codice civile e inNumero registro generale 15328/2020Numero sezionale 5442/2026Numero di raccolta generale 23872/2026Data pubblicazione 22/07/2026particolare destinate: a) alla protezione delle piante; b) allaconservazione dei prodotti agricoli; c) alla custodia delle macchineagricole, degli attrezzi e delle scorte occorrenti per la coltivazione el'allevamento; d) all'allevamento e al ricovero degli animali; e)all'agriturismo; f) ad abitazione dei dipendenti esercenti attivitàagricole nell'azienda a tempo indeterminato o a tempo determinatoper un numero annuo di giornate lavorative superiore a cento, assuntiin conformità alla normativa vigente in materia di collocamento; g)alle persone addette all'attività di alpeggio in zona di montagna; h)ad uso di ufficio dell'azienda agricola; i) alla manipolazione,trasformazione, conservazione, valorizzazione o commercializzazionedei prodotti agricoli, anche se effettuate da cooperative e loroconsorzi di cui all'articolo 1, comma 2, del decreto legislativo 18maggio 2001, n. 228; l) all'esercizio dell'attività agricola in masochiuso».6. Come condivisibilmente chiarito da questa Corte, l’unicoelemento discriminante per definire la concreta strumentalitàdell’unità immobiliare all’attività agricola effettivamente praticata e,dunque, la ruralità del fabbricato, risiede, oltre al requisitoubicazionale del cespite (insistenza della costruzione su terrenoagricolo quale parte del complesso aziendale), nella compatibilitàdelle caratteristiche tipologico-funzionali del bene con l’effettivache deve costituire oggetto di specifica verifica ai fini del correttoclassamento.L’attività degli Uffici deve, quindi, verificare che negli immobili daaccertare vengano esercitate le suddette attività e ove le unità siano,sul piano oggettivo, considerate strumentali all’attività agricolaNumero registro generale 15328/2020Numero sezionale 5442/2026Numero di raccolta generale 23872/2026Data pubblicazione 22/07/2026esercitata sul fondo, esse andranno censite nella categoria D/10 (cfr.Cass. n. 10238/2023; nello stesso senso, Cass. n. 24739/2022).Non conta, ex se, l’entità della superficie occupata dal benestrumentale, rilevando invece la correlazione funzionale dell’immobileall'esercizio dell'attività agricola in una delle varianti tipizzate dalladisciplina vigente ratione temporis, nel senso che le caratteristichefunzionali e tipologiche devono essere tali da non consentire, senzaradicali trasformazioni, una destinazione diversa da quella per laquale l’intero edificio era stato costruito (cfr. Cass. n. 10238/2023cit.).7. L’applicazione di tali principi induce a ritenere che nel concettodi strumentalità sia insita una oggettiva, per caratteristiche strutturalidel bene, e fattuale, per concreta destinazione, connessione dell’unitàimmobiliare all’attività agricola cui l’utilizzo del bene è funzionale.La sussistenza di tale duplice requisito (caratteristica tipologica edestinazione del bene), quale condizione per il riconoscimento dellaruralità del bene, è, in effetti, il portato dello specifico dato normativodel menzionato art. 1, comma 5, d.P.R. n. 139/1998, che – comesopra esposto – lega i predetti due requisiti («[…] caratteristiche didestinazione e tipologiche […]») al fine dell’attribuzione al bene dellacategoria D/10 e quindi della ruralità cd. strumentale.Ne deriva che la ruralità in questione deve essere qualificata dauna strumentalità dell’unità immobiliare all’attività agricola in terminioggettivi ed effettivi, desunta cioè dalle caratteristiche strutturali etipologiche del bene in rapporto funzionale all’attività in concretoesercitata ed in cui si realizza la sua ontologica destinazione.In tale prospettiva, conta rimarcare che nella verifica in questionenon può prescindersi dall’accertamento dell’effettiva sussistenza diNumero registro generale 15328/2020Numero sezionale 5442/2026Numero di raccolta generale 23872/2026Data pubblicazione 22/07/2026quella attività agricola alla quale il bene è strutturalmente, per suecaratteristiche tipologiche, preordinato, non potendo, altresì,concepirsi una destinazione dell'immobile all’attività agricola, in cui siconcretizza, in definitiva, il nesso di strumentalità, che resti però neifatti inattuata.Va, nondimeno, precisato sul punto che non ogni mancato utilizzoa tale funzione esclude, di per se, il carattere rurale del bene nellasua oggettiva accezione, ma solo quello che costituisca indizio gravedi un mutamento della destinazione o della cessazione dellastrumentalità del bene (cfr., su tale principio, sia pure in ambito diesenzioni ICI, ma esportabile nella fattispecie in rassegna, Cass. n.20516/2016, pure menzionata dalla Commissione regionale).Dunque, non predicandosi, ai fini del riconoscimento della ruralità,una destinazione ed utilizzo del bene attuali, risulta comunquenecessario verificare se il suo mancato utilizzo sia a o meno spia dellarottura del nesso strumentale dell’unità immobiliare con l’attivitàagricola per non essere più il bene asservito alla sua funzione e ciòsia per il mutamento delle sue caratteristiche tipologiche oppureperché è cessata l’attività cui era funzionale, laddove la persistente,originaria, dimensione strutturale del bene non lo rende più idoneo,senza dover procedere a radicali trasformazioni, ad assolvere la suaoggettiva e pertinente funzione alla nuova attività svolta dalcontribuente.8. Alla stregua di quanto precede va, dunque, affermato ilseguente principio di diritto: «In tema di catasto, la verifica dellaruralità cd. strumentale della unità immobiliare, di cui agli artt. 9,comma 3-bis, d.l. n. 557/1993 (convertito, con modificazioni, dallalegge n. 134/1994 e modificato dall'art. 42-bis d.l. n. 159/2007,convertito, con modificazioni, dalla legge n. 222/2007), e 1, commaNumero registro generale 15328/2020Numero sezionale 5442/2026Numero di raccolta generale 23872/2026Data pubblicazione 22/07/20265, d.P.R. n. 139/1998, va operata tenendo conto delle oggettivecaratteristiche strutturali-tipologiche del bene e della sua concretadestinazione all’attività, accertando se da tali, concorrenti, elementisia possibile accreditare la funzionalità dell’unità immobiliareall’attività agricola cui l’utilizzo del bene è asservito, con laprecisazione che non ogni mancato utilizzo per tale funzione esclude,di per se, il carattere rurale del bene nella sua oggettiva accezione,ma solo quello che sia indizio di un mutamento della destinazione odella cessazione della strumentalità dell’unità immobiliare».9. Tanto ricapitolato, la conclusione della Commissione regionale,a sostegno della posizione della contribuente, basata sulla purcorretta, sul piano dei principi, considerazione della rilevanza dellecaratteristiche strutturali e di destinazione dei beni, non si è peròfatta carico di esaminare se il mancato utilizzo dei beni fosse o menoindice del venir meno del nesso strumentale delle unità immobiliaricon la specifica attività agricola cui erano stati concepiti e se lafunzione strumentale in origine assegnata ai beni fosse riconvertibile,senza radicali trasformazioni edilizie, nell’attività agricola svolta dallasocietà.Non solo. La pronuncia, pur riconoscendo che solo una parte deibeni oggetto di controversia erano stati destinati alla «conservazionedi attrezzi e scorte occorrenti per la coltivazione» (così nellapronuncia impugnata) non ha, tuttavia, avuto cura di accertare laprecisa consistenza di detta porzione dei beni che si è ritenuta essereancora asservita alla (nuova) attività (coltivazione dei terreni) e distabilirne la misura in termini compatibili e coerenti rispetto alla(diversa) funzione servente svolta rispetto all’originaria destinazione.10. Alla stregua delle considerazioni svolte, la sentenza impugnatava cassata e la causa va rinviata per un nuovo esame, da compiersiNumero registro generale 15328/2020Numero sezionale 5442/2026Numero di raccolta generale 23872/2026Data pubblicazione 22/07/2026alla luce dei principi sopra illustrati, alla Corte di giustizia tributaria disecondo grado dell’Emilia-Romagna – in diversa composizione - ancheper regolare le spese del presente grado giudizio. P.Q.MLa Corte accoglie i primi due motivi ricorso, dichiara assorbito il terzo;cassa la sentenza impugnata in relazione ai motivi accolti e rinvia lacausa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell’Emilia-Romagna – in diversa composizione - anche per regolare le spese delpresente grado giudizio.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio dell’8 luglio 2026.IL PRESIDENTELiberato Paolitto