Cassazione n. 16868/2026

rente-controAgenzia Delle Entrate, rappresentata e difesa dalla [OSCURATO:PERSONA] la sentenza della Corte Di Giustizia Tributaria di II Grado dellaSicilia – Sezione Staccata di Catania n. 799/2023 depositata il24/01/2023.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 20/05/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].1. Con avviso di accertamento n. TYS08C200853/2010 per l’anno2006, l’Agenzia delle Entrate accertava nei confronti della [OSCURATO:SOCIETA]. in liquidazione (già [OSCURATO:PERSONA] S.p.A.), quale societàconsolidante, una maggiore IRES teorica pari a euro 43.152,00.1.1. Tale avviso di accertamento traeva origine, da una parte, dallaverifica fiscale dell’Agenzia delle Entrate di Catania conclusa con p.v.c. del20.11.2009, con cui veniva contestata la violazione delle norme in materiadi inerenza e competenza in relazione ai costi dedotti nell’anno, dall’altra,Numero registro generale 15634/2024Numero sezionale 4327/2026Numero di raccolta generale 16868/2026Data pubblicazione 29/05/2026dalla verifica conclusa con p.v.c. del 12.5.2008 condotta dalla DirezioneRegionale della Sicilia.1.2. L’Ufficio, in particolare, facendo proprio il contenuto di tale ultimaverifica, riteneva che la società, avendo acquistato le partecipazioni nellasocietà [OSCURATO:SOCIETA]. ed optato per il periodo 2004/2006 per il consolidatofiscale a norma dell’art 117 Tuir e ss., avrebbe posto in essereun’operazione economica elusiva, con l’unico fine di trarre un vantaggiofiscale per mezzo della deduzione delle perdite maturate in capo allaCOSIM S.r.l., per un ammontare di euro 1.920.037,00.Tali perdite, nella prospettazione dell’ufficio, erano già note allaconsolidata nell’esercizio precedente all’adesione al consolidato, pertanto,l’operazione, in quanto priva di valide ragioni economiche contrastava conl’art. 37 bis d.P.R. 600/73 nonché con il disposto di cui all’art. 118,comma 2 del Tuir, che vieta di far confluire nel consolidato perditepregresse prodotte individualmente dalle singole società prima dellatassazione di gruppo, al fine di ottenere un indebito risparmio d’imposta.2. Quindi, con avviso n. TUSIRC20049/2011, l’Agenzia delle Entrateirrogava la sanzione di euro 43.152,00 ai sensi dell’art. 1, comma 2, deld.lgs. n. 471/1997, contestando la presentazione di infedele dichiarazionedei redditi per l’anno 2006.3. La società impugnava entrambi gli atti avanti alla CTP di Cataniache, riuniti i ricorsi, li rigettava.4. La Corte di Giustizia Tributaria di II Grado della Sicilia, con lasentenza n. 799/2023, pronunciata il 23.6.2022 e depositata il 24.6.2023,accoglieva parzialmente l'appello ritenendo illegittimo l’atto di irrogazionedelle sanzioni, mentre confermava la legittimità dell’avviso diaccertamento per Ires.5. Avverso la predetta sentenza ricorre [OSCURATO:SOCIETA]. in liquidazione,con due motivi e resiste l’[OSCURATO:PERSONA] con controricorso.Numero registro generale 15634/2024Numero sezionale 4327/2026Numero di raccolta generale 16868/2026Data pubblicazione 29/05/20266. Il Pubblico ministero, nella persona del Sostituto procuratoregenerale dott. [OSCURATO:PERSONA], ha depositato requisitoria scritta, chiedendoil rigetto del ricorso.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il primo motivo di ricorso si denuncia, in relazione all’art. 360,primo comma, num. 4 c.p.c., «error in procedendo – nullità della sentenzaper motivazione meramente apparente e violazione di leggecostituzionalmente rilevante (art. 36 d.lgs. 546/1992, art. 132, comma 2n. 4 c.p.c., art. 118 disp. att. c.p.c. e art. 112 c.p.c.), violazione dell’art115 с.p.c. – travisamento delle prove».1.1. Deduce la società ricorrente che la sentenza impugnata ha accoltol'appello dell’Ufficio con una motivazione del tutto apparente in ordine allalegittimità dell’impugnato avviso di accertamento. Il giudice dell’appello,sostiene, avrebbe del tutto mancato di esporre le ragioni in forza dellequali le argomentazioni, supportate da documenti, offerte dallacontribuente a sostegno delle non elusività dell’operazione, stante lasussistenza di un autonomo interesse extrafiscale, non fossero idonee asuperare la presunzione di abuso, con ciò rendendo incomprensibile l'iterlogico-giuridico seguito per giungere a decisione.[OSCURATO:PERSONA] S.r.l. osserva, sin dal giudizio di primo grado aveva,ampiamente e diffusamente, allegato e provato le ragioni economicheextrafiscali che giustificavano le operazioni poste in essere, aldilà del merorisparmio di imposte; aveva anche argomentato le ragioni per cui la CosimS.r.l. non avesse provveduto alla svalutazione del credito nell’annoprecedente all’opzione per la tassazione di gruppo. Il giudice dell’appelloavrebbe, però, trascurato qualsiasi disamina logica e giuridica di quantoemerso ed allegato dalla ricorrente nel corso del giudizio di merito,limitandosi a dare accoglimento alle argomentazioni dell’Ufficio, edomettendo un esame critico delle argomentazioni poste al suo esame,rendendo, in tal modo, impossibile ogni controllo sull'esattezza e sullaNumero registro generale 15634/2024Numero sezionale 4327/2026Numero di raccolta generale 16868/2026Data pubblicazione 29/05/2026logicità del suo ragionamento. Peraltro, le affermazioni del giudicedell’appello tradirebbero un evidente travisamento delle prove, che siriflette in una motivazione apparente, per l'obiettiva inidoneità delleargomentazioni poste a fondamento della decisione a far conoscere ilragionamento seguito dal giudice nella formazione del proprioconvincimento.2. Il motivo è infondato.2.1. Come è noto, in sede di legittimità è denunciabile soltantol’anomalia motivazionale che si traduca in violazione di leggecostituzionalmente rilevante, in quanto attinente all’esistenza dellamotivazione in sé, purché il vizio risulti dal testo della sentenzaimpugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali; taleanomalia si esaurisce nella mancanza assoluta di motivi sotto l’aspettomateriale e grafico, nella motivazione apparente, nel contrasto irriducibiletra affermazioni inconciliabili e nella motivazione perplessa edobiettivamente incomprensibile, esclusa qualsiasi rilevanza del semplicedifetto di sufficienza della motivazione (Cass., Sez. Un., 7 aprile 2014, n.8053).Il giudice, nel motivare "concisamente" la sentenza secondo i dettamidi cui all'art. 118 disp. att. c.p.c., non è tenuto ad esaminarespecificamente ed analiticamente tutti gli elementi indotti dalle parti, benpotendosi limitare alla valorizzazione di quelli considerati rilevanti ai finidella decisione concretamente adottata. Ne consegue che quelli nonconsiderati in modo esplicito non devono necessariamente essere ritenuteforieri di un error in procedendo, ben potendo essi risultaresemplicemente assorbiti, tenuto conto di quanto concretamente ritenutoprovato.2.2. La sentenza impugnata è invero senza dubbio provvista del cd.minimo costituzionale, esplicitando le ragioni per cui l’operazione diacquisto delle partecipazioni della società acquisita da parte dellaNumero registro generale 15634/2024Numero sezionale 4327/2026Numero di raccolta generale 16868/2026Data pubblicazione 29/05/2026contribuente in causa fosse finalizzata al consolidamento di uningiustificato vantaggio in termini di risparmio fiscale attraverso quellacompensazione “intersoggettiva” di utili e perdite vietata dal disposto dicui all'articolo 118, comma 2, del TUIR, previa valorizzazione dell’omessasvalutazione, nell'anno d'imposta 2004, da parte della società acquisita,del rilevante credito da quest'ultima vantato nei confronti di una societàdichiarata fallita.2.3. Quanto poi all'omessa considerazione critica dell'interesseextrafiscale addotto dalla contribuente (la necessità che l'acquisitafungesse da strumento operativo del gruppo per le attività di costruzioniedili), esso deve essere ricondotto all’implicita considerazione dellacircostanza quale elemento recessivo a fronte dell'evidenza dellacircostanza che l'acquisita [OSCURATO:SOCIETA]. non avesse adempiuto all’obbligogiuridico di operare la tempestiva svalutazione del credito di cui s’è detto,in periodo anteriore rispetto all’adesione al consolidato. Trattasievidentemente di una valutazione di merito, per sua natura estranea alperimetro della cognizione del giudice di legittimità.3. Con il secondo motivo di ricorso, la società deduce, in relazioneall’art. 360, primo comma, num. 3 c.p.c., la violazione e falsa applicazionedell’art. 37-bis del d.P.R. n. 600/1973 e dell’art. 101 e 118 Tuir, dell’art.2697 c.c. e dell’art. 115 c.p.с.3.1. La sentenza impugnata, osserva, deve ritenersi illegittima peravere il giudice dell’appello erroneamente ritenuto valido l’accertamentononostante le argomentazioni e le prove offerte dalla contribuente.Rileva la ricorrente che il giudice del secondo grado, richiamando leconclusioni dell’Ufficio, ha ritenuto che l’acquisizione, in data [OSCURATO:DATA_NASCITA],da parte della ricorrente della totalità delle quote della [OSCURATO:SOCIETA]avrebbe comportato la neutralizzazione della perdita maturatadall’incorporata con l’elevato reddito dell’incorporante, con conseguenterisparmio d’imposta, e che tale operazione sarebbe stata compiutaNumero registro generale 15634/2024Numero sezionale 4327/2026Numero di raccolta generale 16868/2026Data pubblicazione 29/05/2026aggirando il disposto di cui all’art. 118, comma 2, del Tuir che vieta lacompensazione intersoggettiva degli utili e delle perdite, allorché leperdite si siano state prodotte dalle singole società prima della tassazionedi gruppo. [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. avrebbe tardivamente rilevato la perdita,nonostante il disposto dell’art. 101 Tuir disponga, nell’ipotesi di fallimento,una presunzione circa la sussistenza degli elementi certi e precisi dellaperdita del credito, ragione per cui la Cosim avrebbe dovuto far confluiretale perdita nell’esercizio 2004.Tale assunto, tuttavia, contrasterebbe con le disposizioni normative sucitate e con i pacifici orientamenti di legittimità in materia di abuso deldiritto. La sentenza di secondo grado, infatti, da un lato richiama glielementi che avrebbero condotto al risparmio d’imposta, dall’altra peròavrebbe, totalmente, trascurato di esaminare gli elementi forniti dallacontribuente e tesi a dimostrare sia l'insussistenza di un risparmio fiscale,avendo debitamente contabilizzato le perdite nell’esercizio 2005, sial'esistenza di valide ragioni economiche a giustificazione delle operazioniintraprese.3.2. Inoltre, la Corte di II grado ha affermato che la perdita realizzatada [OSCURATO:SOCIETA]., ai sensi dell’art. 101, comma 5, Tuir, avrebbe dovutoessere rilevata già nell’anno 2004, stante l’intervenuto fallimento delladebitrice [OSCURATO:SOCIETA].; la perdita sarebbe stata invece rilevata tardivamenteal fine di farla confluire nel consolidato e anche tale assuntocontrasterebbe con i principi espressi in materia dalla giurisprudenza dilegittimità.4. Il motivo è infondato.5. Come si è già rilevato nello scrutinare la precedente doglianza, lavalutazione operata dalla Corte di II Grado in termini di violazione dell’art.118, comma 2 Tuir e dunque della insussistenza dei presupposti per laconfluenza della perdita registrata dalla [OSCURATO:SOCIETA]. nel consolidato ai finidella tassazione di gruppo, ha comportato – in radice - la recessività diNumero registro generale 15634/2024Numero sezionale 4327/2026Numero di raccolta generale 16868/2026Data pubblicazione 29/05/2026ogni altra considerazione in merito alla rispondenza di tale operazione(anche) a ragioni extra-fiscali.5.1. E, sotto tale profilo, il rilievo dei giudici di appello, è corretto econforme a legge.Ai sensi dell’art. 118, comma 2, del Tuir «Le perdite fiscali relative agliesercizi anteriori all'inizio della tassazione di gruppo di cui alla presentesezione possono essere utilizzate solo dalle società cui si riferiscono».Tale norma va letta in combinato disposto con il precedente art. 101,comma 5, in forza del quale «Le perdite di beni di cui al comma 1,commisurate al costo non ammortizzato di essi, e le perdite su creditisono deducibili se risultano da elementi certi e precisi e in ogni caso, perle perdite su crediti, se il debitore è assoggettato a procedureconcorsuali [enfasi aggiunta]. Ai fini del presente comma, il debitore siconsidera assoggettato a procedura concorsuale dalla data dellasentenza dichiarativa del fallimento o del provvedimento che ordinala liquidazione coatta amministrativa o del decreto di ammissione allaprocedura di concordato preventivo o del decreto che dispone laprocedura di amministrazione straordinaria delle grandi imprese in crisi».5.2. L’art. 118, comma 2, cit. impone dunque una limitazione dellapossibilità di utilizzare nella tassazione di gruppo le perdite fiscalimaturate anteriormente all'ingresso nel regime, riconoscendoleesclusivamente al soggetto che le ha generate. Le perdite anterioriall'opzione sono, quindi, perdite proprie del soggetto che aderisce alconsolidato e non possono confluire nel reddito complessivo globaledella fiscal unit.5.3. Inoltre, in tema di perdite su crediti con riferimento a riprese perimposte dirette, ove il debitore sia assoggettato a procedure concorsuali(per esempio, ove ne sia stato dichiarato il fallimento), si determina, invirtù dell'art. 101, comma 5, del Tuir, una presunzione con effettoautomatico dell'esistenza dei requisiti di gravità, precisione e concordanzaNumero registro generale 15634/2024Numero sezionale 4327/2026Numero di raccolta generale 16868/2026Data pubblicazione 29/05/2026(arg. ex Cass. Sez. 5, 02/05/2022, n. 13712, Rv. 664593 - 01), sì che taliperdite debbono considerarsi «maturate anteriormente all'ingresso nelregime» ex art. 108, comma 5, cit. e dunque riconoscibili esclusivamenteal soggetto che le ha generate.5.4. In quanto perdite proprie, tuttavia, le stesse possono esserecompensate con l'eventuale imponibile positivo (e nei limiti di questo),prima che sia trasferito al consolidato ai fini della sua tassazione comereddito di gruppo. E, solo in tale ambito, opera la facoltà di dedurre leperdite della consolidata maturate anteriormente, tra le quali vannoricomprese anche quelle su crediti per cui opera la presunzione diinesigibilità ex art. 101, comma 5 del Tuir.5.5. Non è pertanto conferente il richiamo operato dalla ricorrente allaaffermazione di questa Corte secondo cui in tema di perdite su crediti, oveil debitore sia assoggettato a procedure concorsuali (per esempio, ove nesia stato dichiarato il fallimento), la deduzione della perdita su crediti èammessa, ai sensi dell'art. 101, comma 5, d.P.R. n. 917 del 1986 — dainterpretare alla luce del successivo comma 5 bis, introdotto dall'art. 13,comma 1, lett. d), d.lgs. n. 147 del 2015 (c.d. Decretointernazionalizzazione) — e del comma 3, dell'art. 13, cit., in tema disvalutazione contabile dei crediti, anche con riferimento agli esercizianteriori al 2015, nel periodo di imputazione a bilancio, entro la "finestratemporale" che va dalla data della sentenza dichiarativa di fallimento alperiodo d'imposta in cui, secondo la corretta applicazione dei principicontabili, si deve procedere alla cancellazione del credito dal bilancio»(così Cass. Sez. 5, 01/06/2021, n. 15218, Rv. 661562 - 01).Il principio evocato attiene infatti alle modalità temporali di fruizionedella deduzione della perdita su crediti da parte della società creditrice,ma non incide sull’aspetto dirimente che regola il consolidato, che consistenella non trasferibilità delle perdite maturate anteriormente all’ingressonel regime.Numero registro generale 15634/2024Numero sezionale 4327/2026Numero di raccolta generale 16868/2026Data pubblicazione 29/05/20266. In conclusione, il ricorso deve essere rigettato, con conseguentecondanna della ricorrente al rimborso, in favore della controricorrente,delle spese del giudizio di legittimità, che si liquidano come in dispositivo. P.Q.MLa Corte rigetta il ricorso.Condanna la ricorrente al pagamento, in favore della controricorrente,delle spese del giudizio di legittimità che liquida in euro 4.300,00 percompensi, oltre spese prenotate a debito.Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. n. 115/2002, dà attodella sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte delricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari aquello previsto per il ricorso, a norma del comma 1-bis dello stessoarticolo 13, se dovuto.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 20/05/2026.La PresidenteAndreina Giudicepietro