Cassazione n. 02252/2023

la seguente ORDINANZA sul ricorso 16366-2021 proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE 06363391001, in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, [OSCURATO:PERSONA] 12, presso AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende, ope legis; - ricorrente - [OSCURATO:PERSONA] , in persona del legale rappresentante pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, P.ZA D'ARACOELI 1, presso lo studio dell'avvocato [OSCURATO:PERSONA], che la rappresenta e difende unitamente agli avvocati [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA]; -controricorrente e ricorrente incidentale - avverso la sentenza n. 4096/3/2020 della [OSCURATO:PERSONA], depositata il [OSCURATO:DATA_NASCITA]; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del 13/12/2022 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA]. Ric. 2021 n. 16366 sez. MT - ud. 13-12-2022 -2- Premesso che: 1. con la sentenza in epigrafe, la CTR della Lazio ha respinto l'appello della Agenzia delle Entrate contro la decisione di accoglimento del ricorso originario proposto dalla [OSCURATO:SOCIETA] avverso l'avviso di liquidazione di maggior imposta di registro, emesso dll'Agenzia delle Entrate, ai sensi dell'art.20 del d.P.R. 131/1986, qualificando come contratto di cessione d'azienda il contratto di cessione della totalità delle quote della [OSCURATO:SOCIETA], dalla [OSCURATO:SOCIETA] (cedente) alla [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA] (cessionaria); 2. la CTR, richiamato il disposto dell'art.20 del d.P.R. 131/86 come modificato dal disposto dall'art. 1, comma 87, lett.a) della 1.205/2017, ha posto l'accento sulla "evidente differenza tra la cessione totalitaria delle quote e la cessione di azienda [dato che] con [la prima] si trasferisce la proprietà del soggetto giuridico titolare della azienda, con la cessione d'azienda viene ceduto ciò che è posseduto da un determinato soggetto giuridico". Dacché la preclusione all'operazione dall'Agenzia; 3. quest'ultima ricorre per la cassazione della sentenza in epigrafe con un motivo con il quale lamenta che la sentenza contrasti con l'art.20 del d.P.R. 131/1986 e con gli artt. 1362, 2727, 2720 e 2697 c.c. Sostiene la ricorrente che la Ctr non avrebbe tenuto conto del fatto che la causa concreta dell'atto di cessione totalitaria di quote di una società consiste nel trasferimento dell'azienda; 4. la [OSCURATO:SOCIETA] resiste con controricorso, contenente ricorso incidentale condizionato con cui lamenta la violazione dell'art. 54 d.lgs. 546/92 per avere la CTR dichiarato inammissibile l'appello incidentale condizionato proposto da essa Sunflower contro l'implicito rigetto da parte della CTP del motivo dell'originario ricorso, relativo al dedotto difetto di motivazione dell'avviso di liquidazione; considerato che: 1. il ricorso è infondato. 1.1. Sullo sfondo della questione sta la modifica apportata all'art. 20 del d.P.R. 131/86. La disposizione nella versione originaria, vigente all'epoca in cui l'avviso fu emesso, stabiliva: "L'imposta è applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici degli atti presentati alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente". Il testo della norma è stato modificato dall'art.1, comma 87, lettera a), della legge 27 dicembre 2017, n.205, in modo che esso prevede: "L'imposta è applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici dell'atto presentato alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente, sulla base degli elementi desumibili dall'atto medesimo, prescindendo da quelli extratestuali e dagli atti ad esso collegati, salvo quanto disposto dagli articoli successivi". L'a rt.1, comma 1084, della legge 30 dicembre 2018, n.145, ha stabilito che l'art. 1, comma 87, lettera a), della legge 27 dicembre 2017, n. 205 costituisce interpretazione autentica dell'articolo 20, comma 1, del testo unico di cui al decreto del Presidente della Repubblica 26 aprile 1986, n.131. [OSCURATO:PERSONA], con sentenza 158/2020, ha dichiarato "non fondate le questioni di legittimità costituzionale dell'art. 20 del decreto del Presidente della Repubblica 26 aprile 1986, n. 131 (Approvazione del testo unico delle disposizioni concernenti l'imposta di registro), come modificato dall'art. 1, comma 87, lettera a), della legge 27 dicembre 2017, n. 205 (Bilancio di previsione dello Stato per l'anno finanziario 2018 e bilancio pluriennale per il triennio 2018-2020), e dall'art. 1, comma 1084, della legge 30 dicembre 2018, n. 145 (Bilancio di previsione dello Stato per l'anno finanziario 2019 e bilancio pluriennale per il triennio 2019-2021), sollevate dalla Corte di cassazione, sezione quinta civile, in riferimento agli artt. 3 e 53 della Costituzione, con l'ordinanza indicata in epigrafe". In ragione di quanto precede, a seguito della legge di interpretazione autentica, l'imposta di registro, "marcatamente un'imposta "d'atto" (punto 5.2.2. del "Considerato in diritto" della citata sentenza 158/2020), deve essere applicata in riferimento alla manifestazione di ricchezza risultante dal singolo atto. [OSCURATO:PERSONA] ha ribadito la dichiarazione con sentenza 9 febbraio 2021„ n.39 in riferimento a questioni "prive di argomenti sostanzialmente nuovi rispetto a quelle già sollevate dal giudice di legittimità", sollevate, rispetto agli artt. 3 e 53 della Costituzione, dalla Commissione tributaria provinciale di Bologna con l'ordinanza 13 novembre 2019. Con detta sentenza la Consulta ha inoltre dichiarato non fondate le questioni di legittimità costituzionale dell'art. 1, comma 1084, della legge 30 dicembre 2018, n. 145 (Bilancio di previsione dello Stato per l'anno finanziario 2019 e bilancio pluriennale per il triennio 2019-2021), sollevate, in riferimento all'art.3 Cost., dalla medesima commissione tributaria e inammissibili le questioni di legittimità costituzionale dell'art. 1, comma 1084, della legge n. 145 del 2018, sollevate dallo stesso giudice a quo, in riferimento agli artt. 24, 81, 97, 101, 102 e 108 Cost. 1.2. L'Agenzia ritiene di poter tassare l'atto di cessione di quote come cessione di azienda sull'assunto erroneo -e giustamente avversato dalla CTR- per cui vi sarebbe identità di effetti giuridici tra la prima e la seconda. 1.3. La cessione delle quote in realtà non coincide con la cessione dell'azienda dato che l'una attribuisce un diritto personale di partecipazione alla vita societaria, l'altra attribuisce un diritto reale sul patrimonio societario. 1.4. Nella giurisprudenza tributaria sull'art. 20 d.P.R. 131/86, ante riforma, si è talvolta ritenuto di interpretare (Cass.8542/2016), o comunque non si è esclusa la possibilità di interpretare (Cass.33229/2018), la cessione delle quote come cessione d'azienda guardando alla "funzione economica" dei due contratti i.e. alla "sostanza economica" prodotta da essi. Queste tesi sono state tuttavia superate con l'approvazione del nuovo testo dell'a rt.20 quale imposta "marcatamente d'atto" (punto 5.2.2. del "Considerato in diritto" della citata sentenza 158/2020, cit.). Merita infatti ricordare che nella relazione illustrativa della legge di bilancio del 2018 si legge che l'intervento di riforma dell'art. 20 mira ad escludere, tra l'altro, che possa continuare a darsi rilievo, nell'interpretare l'atto, a «gli interessi oggettivamente e concretamente perseguiti dalle parti nei casi in cui gli stessi potranno condurre ad una assimilazione di fattispecie contrattuali giuridicamente distinte (non potrà, ad esempio, essere assimilata ad una cessione di azienda la cessione totalitaria di quote)»; 2. in ragione di quanto precede il ricorso deve essere rigettato; 3. il ricorso incidentale condizionato resta assorbito; 4. le spese del giudizio di legittimità seguono Pia soccombenza; 5. risultando soccombente una parte ammessa alla prenotazione a debito del contributo unificato per essere amministrazione pubblica difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato, non si applica l'art.13, comma 1 quater, del d.P.R. 30 maggio 2002, n.115. P.Q.M. la Corte rigetta il ricorso principale, dichiara assorbito il ricorso incidentale condizionato; condanna la Agenzia delle Entrate a rifondere alla controricorrente le spese del giudizio di legittimità, liquidate in C 2300,00, per compensi professionali, oltre spese generali nella misura del 15% ed accessori di legge ed C 200,00 per