Cassazione n. 12493/2022

to la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 16823 del ruolo generale dell’anno 2013 proposto da: [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., in persona del legale rappresentante, rappresentata e difesa dagli Avv.ti [OSCURATO:PERSONA]Andria e [OSCURATO:PERSONA] per procura speciale a margine del ricorso, elettivamente domiciliata in Roma, viale [OSCURATO:PERSONA], n. 290, presso lo studio dei medesimi difensori; - ricorrente - contro Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa ex lege dall’Avvocatura generale dello Stato, presso i cui uffici in Roma, via dei Portoghesi, n. 12, è domiciliata; - controricorrente - F i r m a t o D a : F U O C H I T I N A R E L L I G I U S E P P E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 6 2 8 e 5 4 b 7 a 2 e c 2 7 4 8 4 a 9 e 3 5 4 c 0 4 a 6 7 b f 5 - F i r m a t o D a : P U R P O N A T A L I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 3 5 c 2 b 6 8 0 d 6 0 3 e e 3 e b d 5 d 4 e 4 6 b 3 5 3 9 6 Numero registro generale 16823/2016 Numero sezionale 633/2022 Numero di raccolta generale 12493/2022 Data pubblicazione 19/04/2022 per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria regionale dell’Umbria, n. 125/3/2016, depositata in data 11 marzo 2016; udita la relazione svolta nella camera di consiglio del giorno 22 febbraio 2022 dal [OSCURATO:PERSONA]; considerato che: dalla esposizione in fatto della sentenza impugnata si evince che: l’Agenzia delle entrate aveva notificato a [OSCURATO:SOCIETA]. un avviso di accertamento con il quale, relativamente agli anni di imposta 2008, 2009 e 2010, aveva disconosciuto i costi di sponsorizzazione da essa sostenuti, per il tramite di agenti pubblicitari, nei confronti di [OSCURATO:PERSONA]; avverso l’atto impositivo la società aveva proposto ricorso dinanzi alla Commissione tributaria provinciale di Perugia che lo aveva rigettato; avverso la pronuncia del giudice di primo grado la società aveva proposto appello; la Commissione tributaria regionale dell’Umbria ha rigettato l’appello, in particolare ha ritenuto che: gli elementi presuntivi sui quali l’amministrazione finanziaria aveva basato l’accertamento potevano condurre a ritenere che i costi di sponsorizzazione fossero fittizi; la società era a conoscenza del meccanismo fraudolento, atteso lo stretto legame tra le due società [OSCURATO:SOCIETA]. e [OSCURATO:PERSONA]; era infondata l’eccezione di decadenza del potere di accertamento relativo all’anno 2008; le sanzioni erano state correttamente applicate; avverso la suddetta pronuncia la società ha quindi proposto ricorso per la cassazione affidato a sei motivi di censura, illustrato con successiva memoria, cui ha resistito l’Agenzia delle entrate depositando controricorso; considerato che: con il primo motivo di ricorso si censura la sentenza: ai sensi dell’art. 360, comma primo, n. 3), cod. proc. civ., per violazione e falsa 2 F i r m a t o D a : F U O C H I T I N A R E L L I G I U S E P P E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 6 2 8 e 5 4 b 7 a 2 e c 2 7 4 8 4 a 9 e 3 5 4 c 0 4 a 6 7 b f 5 - F i r m a t o D a : P U R P O N A T A L I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 3 5 c 2 b 6 8 0 d 6 0 3 e e 3 e b d 5 d 4 e 4 6 b 3 5 3 9 6 Numero registro generale 16823/2016 Numero sezionale 633/2022 Numero di raccolta generale 12493/2022 Data pubblicazione 19/04/2022 applicazione dell’art. 19, d.P.R. n. 633/1972, dell’art. 17, Dir. n. 77/388/Cee e 167, Dir. n. 2006/112/Ce, nonché degli artt. 2697, 2727 e 2729, cod. civ., e dell’art. 54, d.P.R. n. 633/1972; ai sensi dell’art. 360, comma primo, n. 4), cod. proc. civ., per violazione e falsa applicazione degli artt. 115 e 116, cod. proc. civ.; in particolare, con riferimento al profilo relativo alla violazione di legge, si censura la sentenza: per avere ritenuto esistente un meccanismo fraudolento senza avere tenuto conto del fatto che le indagini finanziarie erano state condotte nei confronti di terzi; per non avere fatta corretta applicazione dei principi in materia di prova presuntiva in ordine alla effettiva esistenza del meccanismo fraudolento nonché alla consapevolezza della frode, atteso che gli elementi valorizzati non avrebbero potuto assumere le caratteristiche della gravità, precisione e concordanza; con riferimento, poi, al profilo relativo alla violazione della legge processuale, si censura l’omessa valutazione dell’esito del procedimento penale conclusosi con decreto di archiviazione e della richiesta di archiviazione del Pubblico ministero; il motivo è infondato; la sentenza del giudice del gravame ha definito la questione della legittimità della pretesa ritenendo che nella fattispecie sussisteva un meccanismo frodatorio, ragionando sulla base degli elementi presuntivi posti alla sua attenzione; in particolare, ha ritenuto che gli elementi indiziari fossero idonei non solo ai fini della prova del meccanismo fraudolento, ma anche della consapevolezza della ricorrente, con conseguente non riconoscibilità del diritto alla detrazione Iva; più precisamente, sotto il primo profilo, ha valorizzato la circostanza che gli agenti pubblicitari che avevano emesso le fatture per le prestazioni di servizi pubblicitari in favore della ricorrente erano 3 F i r m a t o D a : F U O C H I T I N A R E L L I G I U S E P P E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 6 2 8 e 5 4 b 7 a 2 e c 2 7 4 8 4 a 9 e 3 5 4 c 0 4 a 6 7 b f 5 - F i r m a t o D a : P U R P O N A T A L I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 3 5 c 2 b 6 8 0 d 6 0 3 e e 3 e b d 5 d 4 e 4 6 b 3 5 3 9 6 Numero registro generale 16823/2016 Numero sezionale 633/2022 Numero di raccolta generale 12493/2022 Data pubblicazione 19/04/2022 soggetti spesso sconosciuti al fisco, titolari di società di breve durata, legati da rapporti di parentale e facenti capo allo stesso studio commerciale anche se [OSCURATO:IDENTITA_RESIDUA], inoltre, fatto specifico riferimento all’ulteriore circostanza che la contribuente aveva versato ingenti importi in favore dei suddetti agenti e che, invero, [OSCURATO:PERSONA], soggetto sponsorizzato, aveva ricevuto solo una minima parte di quanto versato dalla contribuente; il quadro di insieme, così come accertato dal giudice del gravame, è connotato dalla fittizietà di soggetti intermediari, i concessionari pubblicitari, nonché dalla specifica correlazione tra le due società, attesi i rapporti di “stretto legame” tra gli stessi, profilo che assume la sua rilevanza proprio in considerazione della circostanza che gli importi versati per la sponsorizzazione non arrivavano nella loro effettiva consistenza alla società sponsorizzata, ed è sulla base di questo contesto fattuale che il giudice del gravame è pervenuta alla considerazione conclusiva della sussistenza di un meccanismo fraudolento; a questi elementi presuntivi, ritenuti idonei a ritenere che i costi sostenuti dalla contribuente per le sponsorizzazioni fossero inesistenti, è stata, altresì, aggiunta anche la considerazione della consapevolezza di quest’ultima di partecipare ad un meccanismo fraudolento; sotto tale ultimo profilo, ha valorizzato la circostanza che sussistevano stretti legami, tra la contribuente e [OSCURATO:PERSONA], determinati anche dalla partecipazione di soci della prima nel consiglio di amministrazione della seconda; come detto, questi elementi di prova presuntiva, valutati nel loro complesso, hanno indotto il giudice del gravame a ritenere provate non solo l’esistenza del meccanismo fraudolento, ma anche la consapevolezza della ricorrente, ritenendo sussistente la responsabilità della contribuente sia inferendo che era stata [OSCURATO:PERSONA] ad avere 4 F i r m a t o D a : F U O C H I T I N A R E L L I G I U S E P P E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 6 2 8 e 5 4 b 7 a 2 e c 2 7 4 8 4 a 9 e 3 5 4 c 0 4 a 6 7 b f 5 - F i r m a t o D a : P U R P O N A T A L I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 3 5 c 2 b 6 8 0 d 6 0 3 e e 3 e b d 5 d 4 e 4 6 b 3 5 3 9 6 Numero registro generale 16823/2016 Numero sezionale 633/2022 Numero di raccolta generale 12493/2022 Data pubblicazione 19/04/2022 incassato sponsorizzazioni in modo non ufficiale che era stata la contribuente ad avere provveduto ad una sovrafatturazione almeno parzialmente inesistente; diversamente da quanto ritenuto dalla ricorrente, dunque, sono stati accertati sia il profilo oggettivo del meccanismo fraudolento che quello soggettivo, non potendosi ragionare in termini di non corretta pretesa di non detraibilità dell’iva; va precisato che, con specifico riferimento agli elementi di prova presuntiva sulla cui base può dirsi provata la consapevolezza del contribuente in caso di operazioni soggettivamente inesistenti, l'onere dell'Amministrazione finanziaria sulla consapevolezza del cessionario va ancorato al fatto che questi, in base ad elementi obbiettivi e specifici, che spetta all'Amministrazione individuare e contestare, conosceva o avrebbe dovuto conoscere che l'operazione si inseriva in una evasione all'Iva e che tale conoscibilità era esigibile, secondo i criteri dell'ordinaria diligenza ed alla luce della qualificata posizione professionale ricoperta, tenuto conto delle circostanze esistenti al momento della conclusione dell'affare ed afferenti alla sua sfera di azione (Cass. civ., 20 aprile 2018, n. 9851); sotto tale profilo, come già evidenziato, l’accertamento della consapevolezza della ricorrente della natura fraudolenta dell’operazione è stato compiuto dal giudice del gravame alla luce della complessiva valutazione degli elementi di prova presuntiva, in particolare della fittizietà di soggetti intermediari, i concessionari pubblicitari, nonché della specifica correlazione tra le due società, attesi i rapporti di stretto legame tra gli stessi, sicché è sulla base di tali elementi di prova presuntiva che ha inferito in ordine alla consapevole partecipazione della medesima; 5 F i r m a t o D a : F U O C H I T I N A R E L L I G I U S E P P E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 6 2 8 e 5 4 b 7 a 2 e c 2 7 4 8 4 a 9 e 3 5 4 c 0 4 a 6 7 b f 5 - F i r m a t o D a : P U R P O N A T A L I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 3 5 c 2 b 6 8 0 d 6 0 3 e e 3 e b d 5 d 4 e 4 6 b 3 5 3 9 6 Numero registro generale 16823/2016 Numero sezionale 633/2022 Numero di raccolta generale 12493/2022 Data pubblicazione 19/04/2022 va inoltre osservato che non correttamente parte ricorrente ritiene che non sia stata fatta corretta applicazione dei principi di prova presuntiva di cui agli artt. 2727 e 2729, cod. civ.; la circostanza che le indagini finanziarie siano state svolte nei confronti di terzi soggetti (i concessionari di pubblicità coinvolti e la società sportiva) non fa venire meno la valenza di prova presuntiva degli elementi sulla cui base gli avvisi di accertamento si sono fondati e che il giudice del gravame, valutandoli complessivamente, ha ritenuto idonei al fine dell’accertamento del meccanismo fraudolento; contrariamente a quanto sostenuto dalla ricorrente, il giudice del gravame ha quindi chiaramente indicato gli elementi presuntivi sulla base dei quali è pervenuta alla considerazione conclusiva della fittizietà delle operazioni; irrilevante, in questo quadro di insieme, è il riferimento al passaggio motivazionale della sentenza, cui fa riferimento parte ricorrente, relativo alla circostanza che vi erano stati altri pronunciamenti per gli anni 2004 e 2005, posto che lo stesso ha natura meramente illustrativa e rafforzativa del percorso motivazionale specificamente seguito dal giudice del gravame; né può ragionarsi in termini di mancanza di gravità, precisione e concordanza degli elementi presuntivi valorizzati dal giudice del gravame: la circostanza che i concessionari pubblicitari erano soggetti spesso sconosciuti al fisco, avevano avuto vita breve, avevano spesso legami di parentela e facevano capo allo stesso studio commerciale anche se [OSCURATO:IDENTITA_RESIDUA], possono essere validamente considerati ai fini della prova della fittizietà dei soggetti che hanno emesso le fatture, in quanto, sia l’assenza di adempimenti fiscali che la breve durata di operatività, nonché l’identità di sede nonostante la diversa localizzazione, ove valutati nel loro complesso, possono 6 F i r m a t o D a : F U O C H I T I N A R E L L I G I U S E P P E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 6 2 8 e 5 4 b 7 a 2 e c 2 7 4 8 4 a 9 e 3 5 4 c 0 4 a 6 7 b f 5 - F i r m a t o D a : P U R P O N A T A L I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 3 5 c 2 b 6 8 0 d 6 0 3 e e 3 e b d 5 d 4 e 4 6 b 3 5 3 9 6 Numero registro generale 16823/2016 Numero sezionale 633/2022 Numero di raccolta generale 12493/2022 Data pubblicazione 19/04/2022 costituire elementi sintomatici delle inesistenza soggettiva dei medesimi; né può ragionarsi in termini di violazione del principio di onere della prova, avendo il giudice del gravame, come detto, valutato gli elementi presuntivi dedotti dall’amministrazione finanziaria sia in relazione al presupposto oggettivo che a quello soggettivo; inoltre, va osservato che le ulteriori considerazioni espresse dalla ricorrente, dirette a svalutare gli elementi di prova presuntiva valorizzati dal giudice del gravame, in particolare la mancanza dello “stretto legame” tra le due società, assumono i caratteri di contestazione in ordine alla valutazione degli elementi di prova presuntiva, sicché il profilo di censura è inammissibile in questa sede; infine, è altresì infondato l’ulteriore profilo di censura che attiene alla violazione dell’art. 2697, cod. civ., per non avere il giudice del gravame esaminato le argomentazioni prospettate dalla ricorrente in ordine alla rilevanza delle risultanze del procedimento penale (decreto di archiviazione e richiesta di archiviazione del pubblico ministero) ai fini della verifica circa l’adempimento dell’onere probatorio gravante sull’amministrazione finanziaria, nonché per violazione degli artt. 115 e 116, cod. proc. civ., per non avere valutato i documenti e le prove fornite in relazione alle suddette risultanze; questa Corte ha precisato che la sopravvenienza di un decreto di archiviazione è insufficiente a fornire la prova della realtà delle operazioni soggette ad IVA. Invero, il decreto di impromuovibilità dell'azione penale (adottato ai sensi dell'art. 408 c.p.p. e ss.) non impedisce che lo stesso fatto venga diversamente definito, valutato e qualificato dal giudice civile (nella specie, del giudice tributario), poiché, a differenza della sentenza, la quale presuppone un processo, il provvedimento di archiviazione ha per presupposto la mancanza di un processo e non dà luogo a preclusioni di alcun genere (Cass., Sez. 7 F i r m a t o D a : F U O C H I T I N A R E L L I G I U S E P P E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 6 2 8 e 5 4 b 7 a 2 e c 2 7 4 8 4 a 9 e 3 5 4 c 0 4 a 6 7 b f 5 - F i r m a t o D a : P U R P O N A T A L I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 3 5 c 2 b 6 8 0 d 6 0 3 e e 3 e b d 5 d 4 e 4 6 b 3 5 3 9 6 Numero registro generale 16823/2016 Numero sezionale 633/2022 Numero di raccolta generale 12493/2022 Data pubblicazione 19/04/2022 5, 13 aprile 2007, n. 8888; Cass., Sez. 5 18 aprile 2014, n. 8999; Cass., Sez. 5, 30 dicembre 2019, n. 34723; Cass., Sez. 5, 21 gennaio 2021, n. 1157); in questo ambito, il giudice del gravame ha provveduto ad una autonoma valutazione degli elementi di prova presuntiva, evidentemente ritenendo di dover valorizzare con prevalenza le risultanze probatorie emergenti dal processo tributario e discostandosi, per implicito, dagli esiti del provvedimento di archiviazione, essendo peraltro pacifico che tale giudizio di merito non può essere oggetto di "revisione" in questa sede di legittimità, secondo il consolidato principio di diritto secondo cui: "Con la proposizione del ricorso per cassazione, il ricorrente non può rimettere in discussione, contrapponendone uno difforme, l'apprezzamento in fatto dei giudici del merito, tratto dall'analisi degli elementi di valutazione disponibili ed in sè coerente, atteso che l'apprezzamento dei fatti e delle prove è sottratto al sindacato di legittimità, dal momento che, nell'ambito di quest'ultimo, non è conferito il potere di riesaminare e valutare il merito della causa, ma solo quello di controllare, sotto il profilo logico formale e della correttezza giuridica, l'esame e la valutazione fatta dal giudice di merito, cui resta riservato di individuare le fonti del proprio convincimento e, all'uopo, di valutare le prove, controllarne attendibilità e concludenza e scegliere, tra le risultanze probatorie, quelle ritenute idonee a dimostrare i fatti in discussione" (Cass. civ., 7 aprile 2017, n. 9097); con il secondo motivo di ricorso si censura la sentenza, ai sensi dell’art. 360, comma primo, n. 4), cod. proc. civ., per violazione e falsa applicazione dell’art. 112, cod. proc. civ., per avere omesso di esaminare il motivo di appello concernente il difetto di motivazione degli atti impositivi in conseguenza della mancata allegazione dei 8 F i r m a t o D a : F U O C H I T I N A R E L L I G I U S E P P E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 6 2 8 e 5 4 b 7 a 2 e c 2 7 4 8 4 a 9 e 3 5 4 c 0 4 a 6 7 b f 5 - F i r m a t o D a : P U R P O N A T A L I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 3 5 c 2 b 6 8 0 d 6 0 3 e e 3 e b d 5 d 4 e 4 6 b 3 5 3 9 6 Numero registro generale 16823/2016 Numero sezionale 633/2022 Numero di raccolta generale 12493/2022 Data pubblicazione 19/04/2022 verbali e dei documenti relativi alle verifiche compiute da altri accertatori e nei confronti di soggetti terzi; il motivo è infondato; il giudice del gravame ha dato atto della presentazione da parte della ricorrente del motivo di appello relativo alla mancata motivazione degli avvisi di accertamento e, decidendo nel merito della controversia ha, implicitamente, ritenuto non fondata la questione, sicché non può ragionarsi in termini di violazione dell’art. 112, cod. proc. civ.; con il terzo motivo di ricorso si censura la sentenza ai sensi dell’art. 360, comma primo, n. 3), cod. proc. civ., per violazione e falsa applicazione dell’art. 42, d.P.R. n. 600/1973, e dell’art. 56, d.P.R. n. 633/1972, dell’art. 7, legge n. 212/2000, dell’art. 3, legge n. 2411990, nonché dell’art. 54, d.lgs. n. 546/1992; in particolare, evidenzia parte ricorrente che il giudice del gravame, a fronte di una rettifica operata ai fini iva e basata su specifiche contestazioni di utilizzo di fatture soggettivamente inesistenti, ha fatto riferimento anche ad altra ipotesi alternativa, cioè alla sovrafatturazione e parziale oggettiva inesistenza delle prestazioni che, seppur evocata in un passaggio della motivazione degli atti impositivi, non aveva trovato recepimento nella rettifica concretamente operata, sicché, in sostanza, il giudice del gravame si sarebbe pronunciato oltre i limiti del thema decidendum; il motivo è infondato; la stessa ricorrente deduce che nel contesto degli atti impositivi era stata prospettata anche la configurabilità della sovrafatturazione e parziale oggettiva inesistenza delle prestazioni ricevute dalla ricorrente, circostanza che, peraltro, trova riscontro nella riproduzione della motivazione degli atti impositivi compiuta dalla controricorrente (vd. pagg. 15 e 16, controricorso), sicché non può ragionarsi in termini 9 F i r m a t o D a : F U O C H I T I N A R E L L I G I U S E P P E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 6 2 8 e 5 4 b 7 a 2 e c 2 7 4 8 4 a 9 e 3 5 4 c 0 4 a 6 7 b f 5 - F i r m a t o D a : P U R P O N A T A L I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 3 5 c 2 b 6 8 0 d 6 0 3 e e 3 e b d 5 d 4 e 4 6 b 3 5 3 9 6 Numero registro generale 16823/2016 Numero sezionale 633/2022 Numero di raccolta generale 12493/2022 Data pubblicazione 19/04/2022 di ampliamento del thema decidendum, come invece prospettato dalla ricorrente; con il quarto motivo di ricorso si censura la sentenza ai sensi dell’art. 360, comma primo, n. 3), cod. proc. civ., per violazione e falsa applicazione del principio di proporzionalità (violazione degli artt. 5, par. 3, Trattato UE, e art. 3, Cost.); dell’art. 10, legge n. 212/2000 e dell’art. 1, comma 2, legge n. 241/1990; dell’art. 7, d.lgs. n. 472/1997, come modificato dall’art. 16, d.lgs. n. 158/2015); evidenzia parte ricorrente che il diniego del diritto alla detrazione iva basato sulla conoscibilità del presunto meccanismo fraudolento da parte della società utilizzatrice delle fatture sarebbe da qualificarsi quale “sanzione impropria”, sicché, rispetto alla perdita del diritto alla detrazione, l’ulteriore irrogazione della sanzione rappresenterebbe una violazione del principio di proporzionalità; il motivo è infondato; in via generale va precisato che l’esistenza di una la fattura che sia conforme ai requisiti di forma e contenuto richiesti dalla vigente disciplina (D.P.R. n. 633 del 1972, art. 21 e, con riguardo al diritto unionale, art. 22, par. 3, della Sesta direttiva) fa presumere la verità di quanto ivi rappresentato, sicchè costituisce titolo per il contribuente ai fini del diritto alla detrazione dell'Iva; tuttavia, l'art. 168, lett. a, della direttiva 2006/112, puntualizza le condizioni sostanziali per beneficiare di tale diritto: occorre, da un lato, che l'interessato sia un soggetto passivo ai sensi di tale direttiva e, dall'altro, che i beni o servizi invocati a base di tale diritto siano utilizzati a valle dal soggetto passivo ai fini delle proprie operazioni soggette a imposta e, a monte, che detti beni o servizi siano forniti da un altro soggetto passivo (v. tra le tante Corte di Giustizia 6 settembre 2012, Toth, C-324/11; Corte di Giustizia 22 ottobre 2015, Ppuh, C- 10 F i r m a t o D a : F U O C H I T I N A R E L L I G I U S E P P E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 6 2 8 e 5 4 b 7 a 2 e c 2 7 4 8 4 a 9 e 3 5 4 c 0 4 a 6 7 b f 5 - F i r m a t o D a : P U R P O N A T A L I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 3 5 c 2 b 6 8 0 d 6 0 3 e e 3 e b d 5 d 4 e 4 6 b 3 5 3 9 6 Numero registro generale 16823/2016 Numero sezionale 633/2022 Numero di raccolta generale 12493/2022 Data pubblicazione 19/04/2022 277/14; Corte di Giustizia 19 ottobre 2017, SC [OSCURATO:PERSONA], C- 101/16); sicché, qualora sia accertato, come nel caso di specie, la insussistenza dei presupposti sopra indicati, si è al di fuori del corretto esercizio del diritto alla detrazione e, pertanto, non correttamente parte ricorrente ragiona in termine di “sanzione impropria”, in quanto quel che viene accertato è la mancanza dei presupposti necessari per il legittimo esercizio del diritto di detrazione iva, per cui, correttamente, il giudice del gravame ha ritenuto che, nella fattispecie, dovessero essere applicate le sanzioni per indebita detrazione; con il quinto motivo di ricorso si censura la sentenza ai sensi dell’art. 360, comma primo, nn. 3) e 4), cod. proc. civ., per violazione e falsa applicazione dell’art. 43, d.P.R. n. 600/1973, e dell’art. 57, d.P.R. n. 633/1972, nonché per violazione e falsa applicazione dell’art. 112, cod. proc. civ., per avere erroneamente rigettato il motivo di appello relativo alla intervenuta decadenza dal potere impositivo per l’anno 2008; in particolare, parte ricorrente ritiene che anche nel vigore della normativa precedente all’intervento normativo di cui al d.lgs. n. 158/2015, era da considerarsi necessario l’effettivo invio della comunicazione di reato entro il termine ordinario per l’accertamento nonché l’allegazione della notitia criminis; inoltre, ravvisa la mancata corrispondenza tra il chiesto ed il pronunciato, in quanto il giudice del gravame avrebbe omesso di verificare se la comunicazione di reato del 23 dicembre 2013 era stata effettivamente trasmessa entro il 31 dicembre 2013 e, inoltre, era stata allegata all’avviso di accertamento, nonché per avere omesso di compiere una valutazione dei presupposti per il raddoppio dei termini, ignorando la richiesta di archiviazione della Procura della Repubblica per l’anno 2005; il motivo è infondato; 11 F i r m a t o D a : F U O C H I T I N A R E L L I G I U S E P P E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 6 2 8 e 5 4 b 7 a 2 e c 2 7 4 8 4 a 9 e 3 5 4 c 0 4 a 6 7 b f 5 - F i r m a t o D a : P U R P O N A T A L I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 3 5 c 2 b 6 8 0 d 6 0 3 e e 3 e b d 5 d 4 e 4 6 b 3 5 3 9 6 Numero registro generale 16823/2016 Numero sezionale 633/2022 Numero di raccolta generale 12493/2022 Data pubblicazione 19/04/2022 questa Corte ha precisato che "in tema di accertamento tributario, il raddoppio dei termini previsto dal D.P.R. n. 600 del 1973, art. 43, comma 3, e del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 57, comma 3, nei testi applicabili "ratione temporis", presuppone unicamente l'obbligo di denuncia penale, ai sensi dell'art. 331 c.p.p., per uno dei reati previsti dal D.Lgs. n. 74 del 2000, e non anche la sua effettiva presentazione, come chiarito dalla Corte costituzionale nella sentenza n. 247 del 2011". (Cass. civ., 28 giugno 2019, n. 17586); quel che rileva, dunque, nella disciplina applicabile ratione temporis, è unicamente la sussistenza dell'obbligo di presentazione di denuncia penale, a prescindere dall'esito del relativo procedimento e nonostante l'eventuale prescrizione del reato, poiché ciò che interessa è solo l'astratta configurabilità di un'ipotesi di reato, atteso il regime di "doppio binario" tra giudizio penale e procedimento tributario" (Cass. Sez. 6 - 5, Ordinanza n. 9322 del 11/04/2017); ciò precisato, le considerazioni espresse dalla ricorrente, relative alla necessità dell’effettivo invio della comunicazione di reato entro il termine ordinario per l’accertamento e l’allegazione della notitia criminis non sono conferenti con i principi sopra indicati, in cui, peraltro, la stessa ricorrente dà atto che nella fattispecie vi era stata la suddetta comunicazione, profilo rilevante ai fini della sussistenza di un obbligo di denuncia penale nel caso di specie che ha determinato, secondo quanto precisato dal giudice del gravame, l’applicazione del più ampio termine di decadenza; né rileva, sotto tale profilo, la circostanza che la comunicazione avrebbe dovuto essere compiuta entro il termine ordinario di decadenza; si è, sul punto, precisato che "in tema di accertamento tributario, il cd. raddoppio dei termini previsto dal D.P.R. n. 600 del 1973, art. 43, attiene solo alla commisurazione del termine di accertamento ed i 12 F i r m a t o D a : F U O C H I T I N A R E L L I G I U S E P P E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 6 2 8 e 5 4 b 7 a 2 e c 2 7 4 8 4 a 9 e 3 5 4 c 0 4 a 6 7 b f 5 - F i r m a t o D a : P U R P O N A T A L I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 3 5 c 2 b 6 8 0 d 6 0 3 e e 3 e b d 5 d 4 e 4 6 b 3 5 3 9 6 Numero registro generale 16823/2016 Numero sezionale 633/2022 Numero di raccolta generale 12493/2022 Data pubblicazione 19/04/2022 termini prolungati sono anch'essi fissati direttamente dalla legge, non integrando quindi ipotesi di "riapertura" o proroga di termini scaduti nè di reviviscenza di poteri di accertamento ormai esauriti, in quanto i termini "brevi" e quelli raddoppiati si riferiscono a fattispecie "ab origine" diverse, che non interferiscono tra loro ed alle quali si connettono diversi, unitari e distinti termini di accertamento" (Cass. civ., 9 ottobre 2017, n. 23628); invero, per espressa disposizione normativa (D.L. n. 223 del 2006, art. 37), "le disposizioni di cui ai commi 24 e 25 si applicano a decorrere dal periodo d'imposta per il quale alla data di entrata in vigore del presente decreto sono ancora pendenti i termini di cui al D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 43, commi 1 e 2, e del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 57"; le suddette considerazioni rendono, altresì, privi di rilevanza i profili di censura relativi alla violazione dell’art. 112, cod. proc. civ.; in realtà, parte ricorrente lamenta la mancata considerazione della “pretestuosità della comunicazione alla Procura della Repubblica a ridosso del termine ordinario” ovvero l’avvenuta richiesta di archiviazione da parte della Procura della Repubblica, profili, tuttavia, non rilevanti, in quanto, come osservato, quel che deve essere considerato è la sola circostanza che sia configurabile una astratta ipotesi di reato, profilo sul quale il giudice del gravame ha dato risposta, evidenziando che quel che rileva è, appunto, la circostanza che sia riscontrabile la violazione comportante un obbligo di denuncia; con il sesto motivo di ricorso si censura la sentenza ai sensi dell’art. 360, comma primo, n. 3), cod. proc. civ., per violazione e falsa applicazione dell’art. 42, d.P.R. n. 600/1973, nonché dell’art. 57, d. lgs. n. 546/1992, per avere erroneamente ritenuto inammissibile il motivo di appello relativo alla nullità dell’avviso per essere stato sottoscritto da funzionario privo del potere di sottoscrizione; 13 F i r m a t o D a : F U O C H I T I N A R E L L I G I U S E P P E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 6 2 8 e 5 4 b 7 a 2 e c 2 7 4 8 4 a 9 e 3 5 4 c 0 4 a 6 7 b f 5 - F i r m a t o D a : P U R P O N A T A L I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 3 5 c 2 b 6 8 0 d 6 0 3 e e 3 e b d 5 d 4 e 4 6 b 3 5 3 9 6 Numero registro generale 16823/2016 Numero sezionale 633/2022 Numero di raccolta generale 12493/2022 Data pubblicazione 19/04/2022 il motivo è inammissibile; in primo luogo, va osservato che il motivo difetta di specificità, in quanto non è riportato l’esatto contenuto del motivo di appello in relazione al quale è stata prospettata la censura; nella sentenza, invero, si fa riferimento alla questione della “assenza di legittimazione del soggetto firmatario” degli avvisi di accertamento, mentre nel motivo di ricorso in esame si pone la questione sotto il particolare profilo del venire meno del potere di sottoscrizione a seguito della pronuncia della Corte costituzionale n. 37 del 2015, limitandosi ad evidenziare che gli atti impugnati erano stati sottoscritti da funzionario dichiaratamente operante in base a delega del Direttore provinciale; in ogni caso, questa Corte ha precisato, in primo luogo, che le forme di invalidità degli atti tributari, anche ove indicate dal legislatore con il nomen di nullità, non sono denunciabili in ogni stato e grado del processo (Cass. civ., 14 settembre 2021, n. 24669; Cass. civ., 26 febbraio 2020, n. 5177); è stato, inoltre, precisato che, in tema di contenzioso tributario, è inammissibile il motivo del ricorso per cassazione con cui si denunci un vizio dell'atto impugnato diverso da quelli originariamente allegati, censurando, altresì, l'omesso rilievo d'ufficio della nullità, atteso che nel giudizio tributario, in conseguenza della sua struttura impugnatoria, opera il principio generale di conversione dei motivi di nullità dell'atto tributario in motivi di gravame, sicché l'invalidità non può essere rilevata di ufficio, né può essere fatta valere per la prima volta in sede di legittimità. In applicazione di tale principio, è stato quindi dichiarato inammissibile il ricorso, con il quale veniva dedotta la nullità dei gradi di merito e delle relative pronunce per effetto della sentenza della Corte cost. n. 37 del 2015, non essendo stata rilevata d'ufficio la nullità degli 14 F i r m a t o D a : F U O C H I T I N A R E L L I G I U S E P P E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 6 2 8 e 5 4 b 7 a 2 e c 2 7 4 8 4 a 9 e 3 5 4 c 0 4 a 6 7 b f 5 - F i r m a t o D a : P U R P O N A T A L I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 3 5 c 2 b 6 8 0 d 6 0 3 e e 3 e b d 5 d 4 e 4 6 b 3 5 3 9 6 Numero registro generale 16823/2016 Numero sezionale 633/2022 Numero di raccolta generale 12493/2022 Data pubblicazione 19/04/2022 atti impositivi per carenza di potere del sottoscrittore (Cass. civ., 9 novembre 2015, n. 22810); infine, è stato precisato che la domanda relativa all'inesistenza dell'avviso di accertamento perché sottoscritto da funzionario "illegittimo", per la particolare natura del processo tributario, deve trovare ritualmente ingresso solo con l'originario ricorso (Cass. civ., 13 aprile 2017, n. 9602); in conclusione, è inammissibile il sesto motivo di ricorso, infondati i restanti, con conseguente rigetto del ricorso e condanna della ricorrente al pagamento delle spese di lite in favore della controricorrente; P.Q.M. La Corte: rigetta il ricorso e condanna la ricorrente al pagamento delle spese di lite in favore della controricorrente che di liquidano in complessive euro 7.800,00, oltre spese prenotate a debito; dà atto, ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115/2002, della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte della ricorrente, di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato, pari a quello previsto per il ricorso, a norma del comma 1 bis dello