Cassazione n. 06746/2026

ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n.14382/2024 R.G. proposto da : [OSCURATO:PERSONA] S.R.L.,elettivamente domiciliata a Roma presso lo studio dell’avv. [OSCURATO:PERSONA] che la rappresenta e difende unitamente all’avv. [OSCURATO:PERSONA], all’avv. [OSCURATO:PERSONA] e all’avv. [OSCURATO:PERSONA] per procura speciale in calce al ricorso; -ricorrente- contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato presso i cui uffici aRoma, via dei Portoghesi n.12, è domiciliata ; -controricorrente- avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Sicilia n. 554 del 2023 depositata il 20 dicembre 2023, non notificata. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 6 febbraio 2026 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]Marconi. [OSCURATO:PERSONA] 1. La controversia trae origine dall’impugnazione da parte della [OSCURATO:PERSONA] s.r.l.- operante nel settore dell’ automotive come officina specializzata nell’allestimento di autovetture per i saloni di esposizione internazionali- dell’avviso di accertamento n. T7E030304983/2018, relativo all’anno di imposta 2014 , e dell’avviso di accertamento n. T7E030304905/2018, relativo all’anno di imposta 2015 , con cui l’amministrazione finanziaria, all’esito di verifica fiscale, aveva accertato l’utilizzazione di fatture per operazioni inesistenti emesse dai fornitori di servizi e manodopera [OSCURATO:PERSONA]. Coop., [OSCURATO:PERSONA]. Coop., [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., [OSCURATO:PERSONA] S.r.l.s. e [OSCURATO:PERSONA], ed aveva, quindi, ritenuto, ai fini della determinazione del reddito di impresa dichiarato, l’indebita deduzione di costi “per appalti e prestazioni” di complessivi euro 402.321,00, nell’anno 2014, e di complessivi euro 291.486,00, nell’anno 2015, oltre che l’indebita detrazione dell’IVA. 2. La CGT di primo grado di Torino aveva accolto parzialmente il ricorso della società contribuente ritenendo la deducibilità del solo imponibile delle fatture emesse negli anni 2014 e 2015 dai fornitori [OSCURATO:PERSONA] soc. coop. e [OSCURATO:PERSONA] soc. coop., nei limiti temporali e di risorse rilevati nel verbale dell’Ispettorato del Lavoro. 3. Entrambe le parti, poi, avevano proposto impugnazione e la CGT di secondo grado del Piemonte, con la sentenza n. 554 del 2023, a veva rigettato l’appello principale della società contribuente ed accolto parzialmente l’appello incidentale dell’Agenzia delle Entrate, limitatamente alle fatture del fornitore [OSCURATO:PERSONA] soc. coop. 4. Avverso la sentenza della CGT di secondo grado del Piemonte ha proposto ricorso per cassazione la società contribuente, affidandosi a quattro motivi, e l’A genzia delle E ntrate si è difesa depositando il controricorso. Successivamente, fissata l’adunanza camerale per la decisionedel ricorso, la società contribuente ha depositato, il 27 gennaio 2026, una memoria illustrativa ai sensi dell’art. 380 bis 1. c.p.c. [OSCURATO:PERSONA] 1.Con il primo motivo la società ricorrente ha dedotto, in relazione all’art. 360 comma 1 n. 4 c.p.c., la nullità della sentenza impugnata per violazione degli articoli 111 comma 6 Cost., 112 e 132 c.p.c. e dell’art. 36, comma 2 n. 4 d.lgs. n. 546 del 1992 , per aver la CGT di secondo grado omesso di pronunciare sul primo motivo di appello relativo all’illegittimità dell’avviso di accertamento per l’anno 2015 nella parte in cui aveva affermato l’indeducibilità del costo sostenuto nei confronti della società [OSCURATO:PERSONA] s.r.l in violazione del divieto di praesumptio de praesumpto. La sentenza impugnata,come anche la sentenza di primo grado, non aveva pronunciato alcunché sull’impugnazione dell’atto impositivo svolta sotto questo profilo. 1.1. Il motivo è infondato. 1.2. Secondo il consolidato insegnamento della giurisprudenza della Corte,«non ricorre il vizio di omessa pronuncia di una sentenza di appello quando, pur non essendovi un'espressa statuizione da parte del giudice in ordine ad un motivo di impugnazione, tuttavia la decisione adottata comporti necessariamente la reiezione di tale motivo, dovendosi ritenere che tale vizio sussista solo nel caso in cui sia stata completamente omessa una decisione su di un punto che si palesi indispensabile per la soluzione del caso concreto»(Cass. n. 1525 5 del 2019 ). In particolare, sottolinea la Corte, «nonricorre il vizio di omesso esame di un punto decisivo della controversia se l'omissione riguarda una tesi difensiva o un'eccezione che, anche se non espressamente esaminata, risulti incompatibile con la statuizione di accoglimento della pretesa dell'attore, deponendo per l'implicita pronunzia di rigetto della tesi o dell'eccezione, sicché il relativo mancato esame può farsi valere non già quale omessa pronunzia, e, dunque, violazione di una norma sul procedimento ( art. 112 cod. proc. civ.), bensì come violazione di legge e come difetto di motivazione, in modo da portare il controllo di legittimità sulla conformità a legge della decisione implicita e sulla decisività del punto» (Cass. n.12131 del 2023). 1.3. Nel caso di specie la CGTdi secondo grado, richiamando per esteso la motivazione della pronuncia di primo grado che aveva espressamente valutato anche la posizione della fornitrice [OSCURATO:PERSONA] s.r.l ( v. la sentenza impugnata a pag. 6), ha ritenuto, da un lato, che l’amministrazione finanziaria avesse dimostrato con una pluralità altamente significativa di elementi l’inesistenza oggettiva delle prestazioni e, dall’altro, che la società contribuente non avesse assolto all’onere di provare di aver effettivamente ricevuto le prestazioni di servizi e manodopera descritti in fattura e di aver effettivamente sostenuto i costi contestati. Ha così implicitamente rigettato anche il motivo di appello in ordine alla prospettata violazione del divieto di praesumptio de praesumpto. Il motivo sarebbe, comunque,infondato perché prospetta il vizio di omessa pronuncia su una questione di diritto infondata posto che la Corte ritiene ammissibile anchela c.d. doppia presunzione (Cass. n. 14778 del 2024 e Cass 2023 n. 6870del 2023). 2.Con il secondo motivo la società ricorrente ha lamentato, in relazione all’art. 360 comma 1 n. 3 c.p.c. la violazione e falsa applicazione degli articoli 2697, 2727 e 2729 c.c. per avere la CGT di secondo grado considerato rilevanti ai fini della prova presuntiva dell’inesistenza oggettiva delle prestazioni dei servizi e manodopera fatturate, circostanze relative alla posizione soggettiva dei fornitori, prive di valenza indiziaria. La CGT di secondogrado avrebbe tratto la prova presuntiva dell’inesisten za oggettiva delle prestazioni fatturate da circostanze quali la natura di evasoritotali dei fornitori, la loro irreperibilità presso i recapiti indicati e la mancanza di utenze ad essi intestate,la genericità delle fatture emesse , la mancanza di un contratto con data certa e sottoscritto da soggetto identificabile, che afferiscono solo la posizione soggettiva dei fornitori e sarebbero, quindi, prive di rilievo indiziario in relazione all’inesistenza oggettiva delle prestazioni ricevute dalla contribuente. 2.1. Il motivo è infondato. 2.2. Con riguardo alla violazione della disciplina delle prove lamentata dalla ricorrente la Corte ha chiarito che la violazione del precetto di cui all’art. 2697 c.c. si configura soltanto nell’ipotesi che il giudice abbia attribuito l’onere della prova ad una parte diversa da quella che ne è gravata secondo le regole dettate da quella norma, non anche quando, a seguitodi un’incongrua valutazione delle acquisizioni istruttorie, il giudice abbia errato nel ritenere che la parte onerata abbia assolto tale onere, poiché in questo caso vi è soltanto un erroneo apprezzamento dell’esito della prova, sindacabile in sede di legittimità solo per il vizio di cui all’art. 360 comma 1 n. 5 c.p.c. (Cass. n. 19064 del 2006 ; Cass. n. 17313 del 2020; Cass. n. 13395 del 2018; Cass. n. 18092 del 2020). 2.3. Analogamente la Corte ha affermatoin relazione alla violazione della disciplina sulla formazione della prova presuntivache in tema di presunzioni può essere dedotta come falsa applicazione dell’art. 2729 c.c. l’erronea sussunzione da parte del giudice di merito sotto i tre caratteri della gravità precisione e concordanza di fatti storici che ne sono privi e per restare nell’ambito della violazione di legge la critica deve concentrarsi sull’inesistenza dei requisiti della presunzione nel ragionamento condotto nella sentenza impugnata senza involgere la ricostruzione del fatto (Cass n.17720 del 2018). 2.4. Nel caso di specie la ricorrente , con riguardo alla lamentata violazione del precetto dell’art. 2697 c.c., non ha neanche dedotto che la CGTdi secondo grado abbia errato nella ripartizione dell’onere della prova dell’inesistenza delle operazioni fatturate che,correttamente, è stato posto a carico dell’Agenziale delle Entrate ma ha rivolto la sua censura all’esito dell’argomentazione probatoria del giudice di merito cioè al fatto che lo abbia ritenuto assolto. 2.5. Neanche la violazione delle norme che presiedono alla formazione della prova presuntiva può dirsi sussistente, dal momento che gli indizi elencati dalla stessa ricorrente nel ricorso sono oltremodo gravi precisi e concordanti con riferimento alla prova dell’inesistenza delle prestazioni di servizi e manodopera in quanto circostanze comprovanti l’inesistenza stessa delle imprese che, stando alle indicazioni riportate in fattura, avrebbero dovuto fornirli. È la stessa giurisprudenza della Corte a ritenere particolarmente significativi per la prova indiziariadell’inesistenza oggettiva delle prestazioni descritte nelle fatturegli elementi che mettono in rilievo la mancanza di idonea struttura organizzativa del fornitore, affermando che l'onere della prova relativa alla presenza di operazioni oggettivamente inesistenti è a carico dell'Amministrazione finanziaria e può essere assolto mediante presunzioni semplici, come l'assenza di una idonea struttura organizzativa (locali, mezzi, personale, utenze)[…] ( Cass. n. 9723 del 2024). 2.6. La CGTdi secondo grado, nel condividere l a valutazione della prova presuntiva del giudice di primo grado l ’ ha integralmente riportat a nella parte relativa al vaglio analitico della posizione di ciascuna delle società fornitrici che, in quanto sconosciute al fisco, gestite da soggetti non identificabili che avevano firmato contratti ed emesso fatture incongruenti con le dichiarazioni dello stesso legale rappresentante della società contribuente, irreperibili preso l a sede legale dove operavano impr ese completamente estranee,avevano rivelato le “ tipiche caratteristiche delle società “ cartiere”. Una volta provata l’inoperatività e irreperibilità delle società fornitrici che di certo non potevano aver effettuato le prestazioni di servizi indicate in fattura, correttamente la CGT di secondo gradoha posto a carico del contribuente l’onere di provare l’effettività delle prestazioni ricevutee dei costi sostenuti. 3. Con il terzo motivo la società ricorrente ha lamentato, in relazione all’art. 360 comma 1 n. 3 c.p.c., la violazione e falsa applicazione degli articoli 2697, 2727 e 2729 c.c. per essersi la CGTdi secondo grado limitata all’elencazione dei singoli elementi probatori dedotti a prova contraria per dimostrare l’esistenza effettiva delle prestazioni, senza procedere a valutarli nel loro complesso per verificare se i singoli indizi ancorché di per sé non probanti potessero diventare tali se valutati nel loro complesso. La ricorrente,in particolare, ha censurato l’inosservanza da parte del giudice di merito del paradigma della concordanza degli elementi indiziari desumibili dalle dichiarazioni di una dipendente, dalle risultanze della contabilità delle commesse e dalla documentazione delle richieste di una committente in ordine alla preparazione dei veicoli per eventi espositivi, offerti dalla società contribuente a prova contraria per dimostrare l’effettività delle prestazioni di servizi di manodopera. 3.1. Il motivo è inammissibile per difetto di specificità, ai sensi dell’art. 366 comma 1 n. 4 c.p.c.,che impone al ricorrente di formulare il motivo di ricorso per cassazione in modo tale da illustrare compiutamente non solo il contenuto e l’interpretazione corretta delle norme sostanziali di cui lamenta la violazione ma anche le parti della sentenza a cui il vizio si riferisce, non potendo, in particolare essere dedotta la falsa applicazione dell’art. 2729 c.c. senza fare alcun riferimento al ragi onamento presuntivo svolto dal giudice di merito e ai passaggi reputati in contrasto con le previsioni di gravità, precisione, e concordanza degli indizi valutati. 3.2. Lagiurisprudenza di legittimità è consolidata nell’affermare che tema di prova presuntiva, il giudice è tenuto, ai sensi dell'art. 2729 c.c., ad ammettere solo presunzioni "gravi, precise e concordanti", laddove il requisito della "precisione" è riferito al fatto noto, che deve essere determinato nella realtà storica, quello della "gravità" al grado di probabilità della sussistenza del fatto ignoto desumibile da quello noto, mentre quello della "concordanza", richiamato solo in caso di pluralità di elementi presuntivi, richiede che il fatto ignoto sia – di regola – desunto da una pluralità di indizi gravi, precisi e univocamente convergenti nella dimostrazione della sua sussistenza, e ad articolare il procedimento logico nei due momenti della previa analisi di tutti gli elementi indiziari, onde scartare quelli irrilevanti, e nella successiva valutazione complessiva di quelli così isolati, onde verificare se siano concordanti e se la loro combinazione consenta una valida prova presuntiva (c.d. convergenza del molteplice), non raggiungibile, invece, attraverso un'analisi atomistica degli stessi. Ne consegue che la denuncia, in cassazione, diviolazione o falsa applicazione del citato art. 2729 c.c., ai sensi dell'art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c., può prospettarsi quando il giudice di merito affermi che il ragionamentopresuntivo può basarsi su presunzioni non gravi, preci se e concordanti ovvero fondi la presunzione su un fatto storico privo di gravità o precisione o concordanza ai fini dell'inferenza dal fatto noto della conseguenza ignota e non anche quando la critica si concreti nella diversa ricostruzione delle circostanze fattuali o nella mera prospettazione di una inferenza probabilistica diversa da quella ritenuta applicata dal giudice di merito o senza spiegare i motivi dellaviolazione dei paradigmi della norma. ( Cass. n. 9054 del 2022). Con riguardo, in particolare,a tale ultimo aspetto la Corte ha chiarito che In base alle considerazioni svolte la deduzione del vizio di falsa applicazione dell'art. 2729, primo comma, cod. civ., suppone allora un'attività argomentativa che si deve estrinsecare nella puntuale indicazione, enunciazione e spiegazione che il ragionamento presuntivo compiuto dal giudice di merito - assunto, però, come tale e, quindi, in facto per come è stato enunciato -risulti irrispettoso del paradigma della gravità, o di quello della precisione o di quello della concordanza. (Cass. n. 9054 del2022 in motivazione). 3.3. Nel caso di specie,la ricorrente ha articolato il motivo senza indicare né fare alcuno specifico riferimento al ragionamento presuntivo compiuto dal giudice di merito con riferimento agli indizi elencati, rendendo così impossibile verificare se sia o meno incorso nella violazione di legge lamentata, fermo restando che rientra nella discrezionalità del giudice di merito la scelta di avvalersi o meno della prova presuntiva. 3.4. In ogni caso, la censura non si confronta affatto con il contenuto della sentenza impugnata che ha, in sostanza, ritenuto dirimente ai fini della decisione la mancanza di prova dell’effettività dei costi. La CGTdi secondo grado in punto di prova contraria, infatti, ha richiamato integralmente la motivazione resa dalla sentenza di primo grado che, valutando il materiale probatorio nel suo complesso, aveva ritenuto meramente suggestive e generiche le considerazioni svolte dalla società contribuente per dimostrare che le prestazioni di manodopera non potevano essere inesistenti, invocando la specificità della sua attività e le risultanze di bilancio in ordine al volume dei ricavi. Ma soprattutto ha ritenuto la mancanza di prova dell’effettività dei costi affermando che “ per poter sostenere la difesa quanto meno in punto esistenza di costi deducibili (a prescindere dalla falsità soggettiva delle fatturazioni relative ed alla indeducibilità dell'IVA esposta nelle stesse) occorreva fornire la prova completa relativa ai costistessi, quindi, in specie quella relativa agli effettivi prestatori del lavoro, alle ore lavorate e alla retribuzione erogata, prova che non può ovviamente consistere nelle false fatturazioni contabilizzate e contestate dall'Ufficio, e che in specie, eccetto che per quanto infra, non è stata data". La stessa CGT di secondo grado ha , poi, aggiunto con riferimento alla mancanza di prova dell’effettività dei costi che “ In particolare, risulta alquanto inverosimile che una compagine societaria, come l’appellante, che vanta importanti clienti nell’automotive, non disponga di una corretta contabilità “gestionale”, ove annotare i costi dei suoi fornitori, distinti “per singola commessa”.” ( v. sentenza impugnata pag. 12) In sintesi, la corte di merito, valutato il materiale probatorio, ha ritenuto dirimente la mancanza di prova documentale dei costi sostenuti dalla contribuente in ordine ai prestatori di lavoro effettivamente impiegati, alle ore lavorate e alla retribuzione erogata, con un giudizio di fatto insindacabile in sede di legittimità. 4.Con il quarto motivo la società ricorrente ha lamentato, in relazione all’art. 360 comma 1 n. 3 c.p.c. la violazione e falsa applicazione dell’art. 109 comma 2, lett. b) d.p.r. n. 917 del 1986 perché la CGT di secondo grado, rigettando implicitamente il relativo motivo di appello, aveva confermato l’avviso di accertamento relativo all’anno di imposta 2015 che, in violazione del criterio di imputazione temporale dei costi, aveva ritenuto indeducibili costi sostenuti dalla società per le prestazioni del fornitore al [OSCURATO:PERSONA] nel 2015, ritenendoli erroneamente imputabili al 2014. 4.1. Il motivo è infondato. 4.2. La ricorrente aveva originariamente impugnato l’avviso di accertamento relativo all’anno di imposta 2015 nella parte in cui aveva affermato che “Ai fini delle imposte dirette, il costo, per l’importo di € 29.942,50, riferito ad operazioni inesistenti, è imputabile all’esercizio 2014 per il quale si segnala l’indeducibilità ai sensi dell’art. 109 Tuir e al controllo del quale si rimanda”. Tuttavia, a fronte della deduzione da parte dell’ufficio dell’esistenza di un refuso nell’affermazione, la sentenza di primo grado, richiamata integralmente dalla CGTdi secondo grado nella sentenza impugnata , aveva accertato che “Parimenti fondata era la precisazione dell'Ufficio relativa all'imputazione temporale della ripresa relativa al fornitore [OSCURATO:PERSONA], che è stata correttamente eseguita nell'anno 2015, di effettiva competenza, mentre l'indicazione dell'anno 2014 era frutto di un mero refuso,privo di effetti”. La CGTdi secondo grado, confermando sulla questione la decisione di primo grado, ha, quindi, rigettato il motivo di appello sottolineando in relazione “all’imputazione temporale della ripresa relativa al fornitore [OSCURATO:PERSONA], che è stata correttamente eseguita nell'anno 2015, di effettiva competenza” così che il refuso contenuto nella motivazione non ha inficiato il disposto dell’atto impositivo. Non sussiste, pertanto, la violazione del principio di competenza lamentata dalla società contribuente. 5. Il ricorso deve, pertanto, essere respinto. 6. Le spese seguono la soccombenza e vengono liquidate come da dispositivo. 7. Stante la pronuncia di rigetto integrale del ricorso sussiste a carico del ricorrente l’obbligo di versare, al competente ufficio di merito, un ulteriore importo a titolo di contributo unificato, se dovuto secondo un accertamento spettante all’amministrazione giudiziaria, ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115 (Cass. Sez. U 20.02.2020, n. 4315). P.Q.M Rigetta il ricorso e condanna la ricorrente [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. al pagamento dell’Agenzia delle Entrate delle spese del giudizio di legittimità che liquida in euro 8200 a titolo di compenso, oltre alle spese prenotate a debito. Ai sensi dell'art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. n. 115 del 2002, dà atto della su