Cassazione n. 17379/2026

ex lege dall’[OSCURATO:PERSONA] presso i cui uffici in Roma, via dei Portoghesi n.12 èdomiciliata-ricorrente-[OSCURATO:PERSONA], rappresentato e difeso dall’avv. [OSCURATO:PERSONA][OSCURATO:PERSONA], giusta procura speciale in attiavverso la sentenza n. 2495/3/2024 della Corte di giustizia tributariadi secondo grado della Sicilia, depositata in data 27.3.2024, nonnotificata;1. Con l’avviso di accertamento n. TY501BQ00456, relativo all’ annod’imposta 2014, l’Ufficio, previo invito a comparire rimasto senzaesito, recuperava a tassazione in capo a [OSCURATO:PERSONA],esercente l’attività di “commercio al dettaglio di parti e accessori diautoveicoli”, ricavi non dichiarati per € 41.145,53.L’avviso diaccertamento scaturiva da una verifica finalizzata al controllo dellerimanenze nel corso della quale veniva constatato che le rimanenzeNumero registro generale 22696/2024Numero sezionale 3853/2026Numero di raccolta generale 17379/2026Data pubblicazione 01/06/2026alla data del 01/01/2016 erano pari a € 280.822,37 invece che a €287.863,75, come dichiarato dal contribuente. Tale differenzacostituiva un indizio di vendite senza emissione di fattura negli anniprecedenti. Al fine di quantificare la merce ceduta senza emissione difatture nell’anno 2014, oggetto di controllo, i verificatori operavanouna ricostruzione partendo dai dati dell’incremento ingiustificato dellescorte di magazzino, pari a € 17.500,00. Sommando tale importoalle merci acquistate nell’anno dalla parte, pari a € 165.409,00, siotteneva un nuovo costo del venduto per € 182.909,00, applicandoallo stesso la media della percentuale di ricarico dichiarata dalcontribuente negli anni 2012, 2013 e 2014, si ottenevano ricaviaccertati pari ad € 214.003,53 che, al netto di quelli dichiarati pari a€ 172.858,00, determinavano maggiori ricavi per € 41.145,53.2. [OSCURATO:PERSONA] di Agrigento, con la sentenzan. 1125/2022, depositata il 28/09/2022, accoglieva parzialmente ilricorso del contribuente, disponendo che l'Ufficio procedesse arideterminare imposte ed accessori conformemente alla proposta dimediazione non accettata dal ricorrente e quindi sul maggior redditod'impresa di € 35.811,00. Affermava, fra l’altro, che l’emergenza diuna differenza inventariale negativa aveva comportato l’operativitàdella presunzione relativa di cessione dei beni non riscontrati, sicchéin mancanza di prova contraria, doveva ritenersi che le merci nonriscontrate dovessero essere considerate cedute senza emissione delrelativo documento fiscale; che quanto era stato riportato anche alsuddetto anno, rispetto alla verifica compiuta nel 2016, era lavalutazione delle rimanenze di magazzino, cioè la determinazione delprezzo di vendita, sicché, correttamente, è stato applicato il principiodi presunzione relativa, di cui all’art. 1, D.P.R. n. 441/1997, essendostata accertata la sussistenza di cessione di beni non riscontrati inmagazzino.Numero registro generale 22696/2024Numero sezionale 3853/2026Numero di raccolta generale 17379/2026Data pubblicazione 01/06/20263. La Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia, con lasentenza n. 2495/3/2024, accoglieva invece l’appello del contribuente,affermando, per quanto di interesse, che “i giudici di prime cure non sisono concretamente pronunciati (se non per principi generali e sullabase di affermazioni generiche) sui motivi di ricorso attinentel'ingiusta applicazione dell'accertamento sul magazzino per l'anno2016 agli anni d'imposta precedenti, e sul motivo di ricorso attinentele modalità di applicazione delle percentuali di ricarico da applicarealle differenze di magazzino, soprattutto nel caso in cui queste nonsono da considerarsi “abnormi”. … Alla luce di tali considerazioni,l’accertamento fiscale al pari della soluzione proposta dall’Ufficio edaccolta dai giudici di prime cure) appare fondato su medi datiinduttivi, che non poggiano su elementi sufficientemente concreti,certi e attendibili”.4. Avverso la precitata sentenza l’Agenzia delle Entrate proponericorso per cassazione, affidato ad un unico motivo.5. [OSCURATO:PERSONA] resiste con controricorso.6. Per la trattazione della causa è stata fissata l’adunanza cameraledel [OSCURATO:DATA_NASCITA].RAGIONI DELLA DECISIONE1.Con il primo ed unico motivo – rubricato «Violazione e/o falsaapplicazione dell’art. 39, comma 1, lett. d), in combinato disposto conl’art. 2967 c.c. in relazione all’art 360, comma 1 n. 3 c.p.c. », l’Agenzia delle Entrate deduce che la Corte di Giustizia di secondogrado, con la sentenza impugnata, ha annullato l’avviso diaccertamento emesso dall’Ufficio, ritenendo non congruamentemotivate le riprese a tassazione, in quanto fondate su “meri datiinduttivi” e non su “elementi concreti, certi ed attendibili”. Precisa chel’Ufficio, avendo ritenuto parzialmente inattendibili le scritturecontabili tenute dal Bonsangue, con specifico riferimento alle scrittureNumero registro generale 22696/2024Numero sezionale 3853/2026Numero di raccolta generale 17379/2026Data pubblicazione 01/06/2026di magazzino ed alle rimanenze iniziali ed aveva provveduto allaricostruzione del reddito d’impresa, utilizzando i dati emersi nel corsodella verifica eseguita. Tale modus operandi sarebbe pienamentelegittimo, nonostante incomprensibilmente stigmatizzato dalla Corteladdove era stato affermato che: “.. l’accertamento fiscale (al paridella soluzione proposta dall’Ufficio ed accolta dai giudici di primecure) appare fondato su meri dati induttivi, che non poggiano suelementi sufficientemente concreti, certi ed attendibili” (pag. 4 dellasentenza). L’affermazione dei Giudici di seconde cure non tenevaminimamente conto delle risultanze della verifica, così come riportatenell’atto impositivo impugnato, in quanto il maggior ricavo accertatoera stato ricalcolato sulla base dei dati dichiarati dalla stessa parte.Quindi, già sotto questo aspetto, i giudici di appello avevanocompletamente travisato i risultati a cui era giunto l’accertamentoemesso dall’Ufficio, valorizzando una circostanza del tutto irrilevante(nonché ipotetica), laddove avevano affermati che lo scostamento dimagazzino era esiguo rispetto alle rimanenze dichiarate dalla parte eda tale presupposto, apoditticamente, ricavavano che, se l’Ufficioavesse utilizzato una percentuale di ricarico lievemente diversa, nonsi sarebbe registrato alcuno scostamento. L’Ufficio era infatti partitoda elementi ricavati da quanto dichiarato dal contribuente percolmare le lacune delle scritture contabili di quest’ultimo, al fine diaccertare maggiori componenti positivi di reddito, compiendo unaccertamento analitico induttivo.2. I motivo, da ritenersi ammissibile, in quanto con esso non vienerichiesta una diversa ricostruzione dei fatti storici ovvero unarivalutazione del materiale probatorio, è fondato.2.1. Questa Corte, nel chiarire la distinzione tra i metodi diaccertamento, ha costantemente ribadito che il discrimine tral’accertamento condotto con metodo c.d. analitico – extracontabileNumero registro generale 22696/2024Numero sezionale 3853/2026Numero di raccolta generale 17379/2026Data pubblicazione 01/06/2026(D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1, lett. d)) e l’accertamentocondotto con metodo induttivo puro (D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39,comma 2 lett. d), – analogamente in materia di imposte indirette:D.P.R. n. 633 del 1972, art. 55, comma 2, n. 3), va ricercatorispettivamente nella “parziale od assoluta” inattendibilità dei datirisultanti dalle scritture contabili. Nel primo caso la “incompletezza,falsità od inesattezza” degli elementi indicati non è tale da nonconsentire di prescindere dalle scritture contabili, essendo legittimatol’Ufficio accertatore a “completare” le lacune riscontrate, utilizzando aifini della dimostrazione della esistenza di componenti positivi direddito non dichiarati ovvero della inesistenza di componenti negatividichiarati anche presunzioni semplici (praesumptio hominis)rispondenti ai requisiti previsti dall’art. 2729 c.c. Nel secondo caso,invece, “le omissioni o le false od inesatte indicazioni” risultano tali dainficiare la attendibilità – e dunque la utilizzabilità, ai finidell’accertamento – anche degli “altri” dati contabili (apparentementeregolari), con la conseguenza che in questo caso la Amministrazionefinanziaria può “prescindere in tutto od in parte dalle risultanze delbilancio e delle scritture contabili in quanto esistenti” ed è legittimataa determinare l’imponibile in base ad elementi meramente indiziari,anche se inidonei ad assurgere a prova presuntiva ex artt. 2727 e2729 cod. civ. (v., tra le altre, Cass. n. 17952 del 2013, Cass. n.20132/2016 Cass. n. 33604 del 18/12/2019).2.2. La Corte di secondo grado ha affermato: “L'Ufficio accertatoreha fondato il proprio accertamento ed i conseguenti calcoli soltantosulla calcolata differenza di magazzino per merci aventi complessivovalore di circa € 7.000,00 per l'anno 2016: le rimanenze finaliall’[OSCURATO:DATA_NASCITA] sono state invero quantificate da parte dei funzionaridell’Agenzia delle Entrate in euro 280.822,37, a fronte di rimanenzefinali dichiarate dal contribuente al 31.12.2015 (cfr. Unico 2016) perNumero registro generale 22696/2024Numero sezionale 3853/2026Numero di raccolta generale 17379/2026Data pubblicazione 01/06/2026euro 287.864,00: una differenza - se considerata sul complesso delvalore delle rimanenze- davvero poco rilevante, cosicché una piccoladifferenza nella percentuale di ricarico utilizzata dall’Ufficio perdeterminare le rimanenze (nell’accertamento è stata utilizzata unapercentuale dell’1,18%) sarebbe stata sufficiente a riportare il valoreall’importo dichiarato dal contribuente. Malgrado ciò, l’Ufficioprocedente ha desunto da tale differenza un indizio di vendite senzaemissione di fattura. A fronte della contestazione del contribuente inordine alla percentuale di ricarico media applicata dall’Ufficio (senzaspecificare peraltro se nella ricostruzione del magazzino avesseutilizzato la media aritmetica semplice o ponderata), in quanto lerimanenze in magazzino erano costituite da articoli di diversa naturae prezzo (che poteva variare da pochi centesimi di euro a diversecentinaia di euro), e a fronte dell’affermazione del ricorrente di avervalorizzato le merci in magazzino di anni passati al valore di realizzodesumibile dall’andamento del mercato, in ossequio all’art. 2426 n. 9del codice civile, nulla di specifico ha contro dedotto l’Ufficio, néhanno argomentato i Giudici di prime cure.”2.3. Senonchè, come risulta dall’avviso di accertamento, il cuicontenuto è stato ampiamente illustrato in ricorso e che si riscontranell’atto impositivo, prodotto dal controricorrente, diversamente daquanto affermato dai giudici di appello, i verificatori che hannoredatto il p.v.c., dopo aver esaminato la contabilità, hanno condottouna verifica fisica delle merci esistenti nel magazzino, annotando perogni tipologia di merce le quantità esistenti e rilevando poi dallerelative fatture d’acquisto il costo unitario d’acquisto al netto dell’Iva,redigendo, in contraddittorio con la parte, l’inventario delle merci ingiacenza alla data dell’accesso del [OSCURATO:DATA_NASCITA] ed applicando la mediadella percentuale di ricarico dichiarata dal contribuente negli anni2012, 2013 e 2014. La verifica fisica delle merci site nel magazzinoNumero registro generale 22696/2024Numero sezionale 3853/2026Numero di raccolta generale 17379/2026Data pubblicazione 01/06/2026dà luogo alle presunzioni di cui all’art. 1 del d.p.r. n. 441/1997, comeesattamente affermato dal giudice di primo grado.2.4. In sede di accertamento con adesione, l’Agenzia delle Entrate haproposto una rideterminazione, “supponendo che le rimanenze pariad E. 17.500,00 non siano state vendute tutte nell'anno oggetto diaccertamento (2014), ma in maniera costante nel corso di 5 anniossia dal 2012 al 2016 ed applicando la percentuale di ricarico airicavi maggiorati di E. 3.500,00 oltre agli importi non annotati ed aicosti non riconosciuti, si determina un maggior reddito di impresa(seguendo lo schema dell'avviso di accertamento) pari all'importo diE. 35.811,00”, che è stata posta a base della decisione di primogrado, in quanto condivisa.2.5. Questa Corte ha in proposito ribadito che in tema diaccertamento analitico induttivo ex art. 39, comma 1, lett. d) deld.P.R. n. 600 del 1973, le percentuali di ricarico, accertate conriferimento ad un determinato anno fiscale, costituiscono validielementi indiziari, da utilizzare secondo i criteri di razionalità eprudenza, per ricostruire i dati corrispondenti relativi ad anniprecedenti successivi, atteso che, in base all'esperienza, non si trattadi una variabile occasionale, per cui incombe sul contribuente, anchein virtù del principio di vicinanza della prova, l'onere di dimostrare imutamenti del mercato o della propria attività che possanogiustificare in altri periodi l'applicazione di percentuali diverse (Cass.n. 27330/2016). Qualora il contribuente, in sede di giudizio, contestiil criterio di determinazione della percentuale di ricarico, il giudice dimerito è tenuto a verificare la scelta dell'Amministrazione in relazionealle critiche proposte, alla luce dei canoni di coerenza logica e dicongruità, tenuto conto della natura, omogenea o disomogenea, deibeni merce nonché della rilevanza dei campioni selezionati, e la loroNumero registro generale 22696/2024Numero sezionale 3853/2026Numero di raccolta generale 17379/2026Data pubblicazione 01/06/2026rispondenza al criterio di media (aritmetica o ponderale) prescelto(Cass. n. 26589/2018).3. L’Agenzia delle Entrate ha proceduto ad una ricostruzione analitico-induttiva dei ricavi ex artt. 39, comma 1, lett. d), dPR n. 600 del1973 e 54, comma 2, DPR n. 633 del 1972, dopo che in sede diverifica fiscale, gli accertatori avevano verificato tutta la mercepresente in magazzino, redigendo l’inventario in contraddittorio con ilcontribuente, applicando, per quanto si legge nell’avviso diaccertamento, la percentuale di ricarico dichiarata dallo stessocontribuente, che non poteva pertanto essere tout court disattesa dalgiudice, sul rilievo che, essendo la differenza “modesta -seconsiderata sul complesso del valore delle rimanenze- essa era pocorilevante, cosicché una piccola differenza nella percentuale di ricaricoutilizzata dall’Ufficio per determinare le rimanenze (nell’accertamentoè stata utilizzata una percentuale dell’1,18%) sarebbe statasufficiente a riportare il valore all’importo dichiarato dal contribuente”,con l’effetto di sovvertire le regole di riparto dell’onere della prova inmateria di accertamento analitico induttivo, spettando al contribuentel’onere di superare la presunzione ex art. 1 d.p.r. n. 441/97 e diprovare l’incongruenza o l’illogicità del criterio utilizzato dall’Ufficioper determinare la percentuale di ricarico.4. L’accoglimento del ricorso comporta la cassazione della sentenzaimpugnata, con rinvio alla Corte di giustizia di secondo grado dellaSicilia, in diversa composizione, per un nuovo e motivato esame,nonché per la liquidazione delle spese del presente giudizio. P.Q.MLa Corte accoglie il ricorso; cassa la sentenza impugnata e rinvia allaCorte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia, in diversacomposizione, per un nuovo e motivato esame oltre che per laliquidazione delle spese del presente giudizio di legittimità.Numero registro generale 22696/2024Numero sezionale 3853/2026Numero di raccolta generale 17379/2026Data pubblicazione 01/06/2026Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 6.5.2026.Il Presidente([OSCURATO:PERSONA])