Cassazione n. 12527/2026

a del Direttore pro tempore,rappresentata e difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato presso i cuiuffici a Roma, via dei Portoghesi n.12, è domiciliata;-resistente-avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Piemonten. 338 del 2016, depositata il 9 marzo 2016, non notificata.Numero registro generale 23639/2016Numero sezionale 3408/2026Numero di raccolta generale 12527/2026Data pubblicazione 04/05/2026Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 22 aprile 2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].1. La controversia trae origine dall’impugnazione da parte delcontribuente [OSCURATO:PERSONA], titolare di un’impresa individuale dedita alcommercio di motocicli e ciclomotori, dell’avviso di accertamento n.T7G011404027, relativo all’anno d’imposta 2007, con cui l’amministrazionefinanziaria, ai sensi dell’art. 41-bis d.P.R. n. 600 del 1973 e dell’art. 54,comma 5, d.P.R. n. 633 del 1972, aveva rettificato il reddito di impresa percomplessivi euro 295.957, desumendo l’esistenza di ricavi non dichiaratidalla riscontrata discordanza tra l’importo delle fatture registrate e leinformazioni fornite dai clienti e fornitori dell’impresa individuati sulla basedegli elenchi esibiti dallo stesso contribuente, ed aveva rideterminato leimposte IRPEF e addizionali, IRAP e IVA dovute e irrogato le relativesanzioni amministrative.2. La CTR di Torino aveva respinto il ricorso e la CTR del Piemonte, aditain appello dal contribuente, aveva rigettato il gravame confermando lalegittimità dell’accertamento e delle sanzioni.3. Avverso tale decisione il contribuente ha proposto ricorso percassazione, affidandosi a cinque motivi, e l’Agenzia delle Entrate non si èdifesa, essendosi limitata al deposito di una nota con cui si è riservata ladiscussione all’udienza.Successivamente con istanza del 2 maggio 2023 il ricorrente ha dichiaratodi volersi avvalere della definizione agevolata della controversia ai sensidell’art. 1, comma 190, legge n. 197 del 2022 e ha richiesto la sospensionedel giudizio sino al 30 settembre 2023 senza, poi, dare seguito all’iniziativa.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il primo motivo il ricorrente ha lamentato “violazione e/o falsaapplicazione degli artt. 7, 10 e 12, l. 27 luglio 2000, n. 212; violazione e/ofalsa applicazione degli artt. 24 e 111 della costituzione; violazione e/o falsaNumero registro generale 23639/2016Numero sezionale 3408/2026Numero di raccolta generale 12527/2026Data pubblicazione 04/05/2026applicazione dell'art. 41-bis, d.p.r. 29 settembre 1973, n. 600; violazionee/o falsa applicazione dell'art. 2697 c.c.; in relazione all'art. 360, n. 3,c.p.c.; denunzia a sensi dell'art. 62, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 e art.360, n. 3 c.p.c.” . Il motivo, sia pure confusamente dedotto, censura lasentenza impugnata essenzialmente per avere ritenuto non necessarial’instaurazione del contraddittorio endoprocedimentale con il contribuenteprima dell’emissione dell’avviso di accertamento all’esito di accertamentic.d. a tavolino. E, in particolare, per aver ritenuto non dovuta la consegnadel processo verbale di constatazione per l’esercizio del diritto alcontraddittorio nel termine dei successivi sessanta giorni, ai sensi dell’art.12 comma 7 legge n. 212 del 2000, sulla base di un’interpretazione dellanorma contrastante con il principio costituzionale di uguaglianza laddovenon contempla l’instaurazione preventiva del contraddittorio anche per gliaccertamenti c.d. a tavolino. La mancanza del contraddittorio preventivosulla documentazione reperita dall’amministrazione finanziaria presso altriimprenditori, posta a fondamento dell’esercizio dell’azione impositiva,avrebbe inciso sul diritto di difesa del contribuente e sulla correttezza delprocedimento, con conseguente nullità dell’atto impositivo.1.1. Il motivo è infondato.1.2. Secondo orientamento consolidato della giurisprudenza della Cortel’obbligo di instaurazione del contraddittorio preventivo non ha carattere diprevisione generale se non nell’ambito della disciplina dei tributi armonizzaticome l’IVA ove, però, il contribuente non può limitarsi a lamentarel’inosservanza del precetto da parte dell’Ufficio ma ha l'onere di enunciarein concreto gli elementi in fatto che avrebbe potuto far valere perdeterminare, secondo una valutazione probabilistica ex ante, un esitodiverso del procedimento impositivo.1.3. Afferma, al riguardo, la Corte a sezioni unite che «In tema di diritti egaranzie del contribuente sottoposto a verifiche fiscali c.d. "a tavolino",nella disciplina applicabile prima dell'entrata in vigore dell'art. 6-bis della l.Numero registro generale 23639/2016Numero sezionale 3408/2026Numero di raccolta generale 12527/2026Data pubblicazione 04/05/2026n. 212 del 2000 (introdotto dall'art. 1, comma 1, lett. e, del d.lgs. n. 219del 2023, a sua volta richiamato e interpretato ex artt. 7 e 7-bis del d.l. n.39 del 2024, convertito con mod. dalla l. n. 67 del 2024), l'obbligo dicontraddittorio endoprocedimentale vige, quanto ai tributi cd. nonarmonizzati, solo se espressamente previsto, mentre ha valenzageneralizzata per i soli tributi cd. armonizzati, comportando la relativaviolazione l'invalidità dell'atto, purché il contribuente abbia assolto all'oneredi enunciare in concreto gli elementi in fatto che avrebbe potuto far valeree non abbia proposto un'opposizione meramente pretestuosa, fittizia ostrumentale, tale essendo quella non idonea a determinare un risultatodiverso del procedimento impositivo, secondo una valutazione probabilisticaex ante spettante al giudice di merito.» (Cass. Sez. U n. 21271 del 2025;Cass. Sez. U n. 24823 del 2015; Cass. Sez U n. 18184 del 2013).1.4. La giurisprudenza della Corte richiamata ha chiarito, in sintesi, che,sulla base della disciplina vigente ratione temporis, nell’ambito dei c.d.tributi armonizzati, come l’IVA, ove è direttamente applicabile la disciplinaunionale, vige il principio dell’obbligo generalizzato di contradittoriopreventivo endoprocedimentale dopo il completamento della fase diindagine e istruttoria, anche se non previsto dalla disciplina nazionalespecifica del tributo, e la sua violazione comporta la nullità dell’attoimpositivo non per la semplice e omissione della formalità ma solo ove laviolazione del contraddittorio preventivo si sia tradotta in una effettiva econcreta violazione del diritto di difesa del contribuente il quale deve,indicare le informazioni e gli elementi che avrebbe potuto portare aconoscenza dell’Ufficio ove fosse stato ascoltato, potenzialmente idonei avolgere l’accertamento in suo favore secondo una valutazione probabilisticaex ante ( c.d. prova di resistenza).1.5. Nell’ambito dei tributi non armonizzati, come le imposte dirette,l’obbligo di contraddittorio preventivo non è generalizzato ma sussiste solonelle ipotesi specifiche in cui è previsto e regolato dalla normativa nazionaleNumero registro generale 23639/2016Numero sezionale 3408/2026Numero di raccolta generale 12527/2026Data pubblicazione 04/05/2026(accertamenti automatizzati, verifiche, accessi presso il domicilio delcontribuente ect.) che non lo contempla per gli accertamenti c.d. a tavolino.1.6. L’omissione del contraddittorio preventivo nell’ambitodell’accertamento relativo alle imposte dirette non è, dunque, in lineagenerale, ragione di nullità dell’atto impositivo e non è pertinente il richiamodel ricorrente alla previsione dell’obbligo di instaurazione del contraddittoriopreventivo sancito dall’art. 12 comma 7 della legge n. 212 del 2000.La norma, in attuazione del principio di cooperazione tra amministrazione econtribuente, sancisce, infatti, l’obbligo per l’amministrazione finanziaria diinstaurare il contraddittorio endoprocedimentale preventivo con ilcontribuente solo nell’ambito di accertamenti che facciano seguito adaccessi, ispezioni e verifiche fiscali presso i locali destinati all’eserciziodell’impresa e le impone, allo scopo, l’osservanza del termine dilatorio disessanta giorni prima di emettere l’avviso di accertamento per consentireal contribuente di presentare memorie e osservazioni critiche al verbaleredatto dai verificatori, a pena di nullità dell’atto impositivo.1.7. La Corte costituzionale, con la sentenza Corte cost. n. 47 del 2023,ha dichiarato inammissibile la questione di legittimità costituzionaleprospettata dal ricorrente, già sollevata dalla CTR della Toscana, conriferimento all'art. 3 Cost., dell'art. 12 comma 7 della legge n. 212 del 2000,nella parte in cui non estende il diritto al contraddittorioendoprocedimentale a tutte le modalità di accertamento in rettificadell'Agenzia delle entrate anche se effettuate tramite verifiche "a tavolino",trattandosi di un ambito riservato alla discrezionalità del legislatore a cuispetta il compito di adeguare il diritto vigente attraverso la scelta dellediverse possibili opzioni di bilanciamento dei diversi interessi coinvolti.Afferma al riguardo la Corte costituzionale che « L'intervento additivosollecitato dal giudice a quo non è costituzionalmente vincolato, perché noncompete alla Corte costituzionale estendere, in via generale, ilcontraddittorio endoprocedimentale in un ambito riservato allaNumero registro generale 23639/2016Numero sezionale 3408/2026Numero di raccolta generale 12527/2026Data pubblicazione 04/05/2026discrezionalità del legislatore, che ha introdotto distinti e variegati modellidi partecipazione del contribuente alla formazione dell'atto impositivo.Benché nel tempo si sia assistito a progressive e ripetute aperture dellegislatore, che hanno reso obbligatorio, in un sempre più consistentenumero di ipotesi, il contraddittorio endoprocedimentale, tuttavia ancoradifetta, nel vigente sistema tributario, una disciplina positiva che generalizziin capo all'amministrazione finanziaria l'obbligo di attivare talecontraddittorio. Poiché la mancata generalizzazione del contraddittoriopreventivo con il contribuente, fin qui limitato a specifiche e ben tipizzatefattispecie, risulta ormai distonica rispetto all'evoluzione del sistematributario, avvenuta sia a livello normativo che giurisprudenziale, spetta allegislatore il compito di adeguare il diritto vigente, scegliendo tra diversepossibili opzioni che tengano conto e bilancino i differenti interessi in gioco,tenuto conto della pluralità di soluzioni possibili in ordine all'individuazionedei meccanismi con cui assicurare la formazione partecipata dell'attoimpositivo, che ne modulino ampiezza, tempi e forme in relazione allespecifiche peculiarità dei vari procedimenti impositivi.»1.8. Con riferimento, invece, all’accertamento relativo all’IVA il ricorrenteha lamentato la violazione della disciplina dell’obbligo di contraddittoriopreventivo senza fare alcun cenno al fatto di aver assolto all'onere dienunciare in concreto gli elementi in fatto che avrebbe potuto far valere perdeterminare un esito diverso del procedimento impositivo.1.9. Nel caso di specie, dunque, la CTR si è attenuta alle norme vigentiallorché ha disatteso le difese svolte dal ricorrente affermando che “ Inparticolare, per quanto riguarda l’eccezione relativa al contraddittorio, comeaffermato dai primi giudici, il confronto preventivo all’emissione di un attotra l’Ente impositore e il contribuente non è imposto dalle norme nellageneralità dei casi.” e non riguarda “ il caso attuale in cui l’Amministrazionesi è basata per il proprio operato, sulla documentazione prodotta dalcontribuente su controlli automatizzati […]” .Numero registro generale 23639/2016Numero sezionale 3408/2026Numero di raccolta generale 12527/2026Data pubblicazione 04/05/2026Non sussistono, pertanto, le violazioni di legge lamentate.2. Con il secondo motivo il ricorrente ha dedotto “ violazione e/o falsaapplicazione dell'art. 42, comma 2, ultimo periodo, dpr 29 settembre 1973,n. 600; violazione e/o falsa applicazione dell'art. 41-bis, dpr 29 settembre1973, n. 600; violazione e/o falsa applicazione dell'art. 7, comma 1, periodo2, legge 27 luglio 2000, n. 212; violazione e/o falsa applicazione dell'art.2697 c.c.; in relazione all'art. 360, n. 3, c.p.c.; denunzia a sensi dell'art.62, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 e art. 360, n. 3 c.p.c.”La CTR avrebbe violato la disciplina della motivazione dell’avviso diaccertamento che richiede siano allegati gli atti richiamati nell’avviso diaccertamento ed avrebbe errato nel ritenere “ non necessaria l’allegazioneall’avviso di accertamento delle singole comunicazioni dei clienti dei fornitoried i dettagli delle singole operazioni” e nell’affermare che “non vi è alcunLa CTR avrebbe, poi, violato la previsione dell’art. 41 bis d.P.R. n. 600 del1973 non rilevando il difetto di motivazione dell’avviso di accertamentoparziale fondato anziché su dati “certi” su presunzioni semplici cheavrebbero al più potuto giustificare un accertamento, ai sensi dell’art. 39comma 1 d.P.R. n. 600 del 1973.2.1. Il motivo è inammissibile perché sotto forma di apparente deduzionedel vizio di violazione di legge è volto a sollecitare il riesame del merito e lavalutazione in fatto compiuta dal giudice di merito sull’impugnazione perdifetto di motivazione dell’atto impositivo.2.2. Le espressioni violazione o falsa applicazione di legge, di cui all'art.360, comma 1, n. 3 c.p.c., descrivono i due momenti in cui si articola ilgiudizio di diritto: a) quello concernente la ricerca e l'interpretazione dellanorma ritenuta regolatrice del caso concreto; b) quello afferenteall'applicazione della norma stessa una volta correttamente individuata edinterpretata. Il vizio di violazione di legge investe immediatamente la regoladi diritto, risolvendosi nella negazione o affermazione erronea dellaNumero registro generale 23639/2016Numero sezionale 3408/2026Numero di raccolta generale 12527/2026Data pubblicazione 04/05/2026esistenza o inesistenza di una norma, ovvero nell'attribuzione alla norma diun contenuto che non possiede, avuto riguardo alla fattispecie delineata. Ilvizio di falsa applicazione di legge consiste, o nell'assumere la fattispecieconcreta giudicata sotto una norma che non le si addice, perché lafattispecie astratta da essa prevista - pur rettamente individuata einterpretata - non è idonea a regolarla, o nel trarre dalla norma, in relazionealla fattispecie concreta, conseguenze giuridiche che contraddicano la purcorretta sua interpretazione.Non rientra, invece, nell'ambito applicativo dell'art. 360, comma 1, n. 3),l'allegazione di un'erronea ricognizione della fattispecie concreta in funzionedelle risultanze di causa che è, invece, esterna all'esatta interpretazionedella norma e inerisce alla tipica valutazione del giudice di merito, sottrattaperciò al sindacato di legittimità se non sotto l'aspetto del vizio dimotivazione (Cass. n. 640 del 2019; Cass. n. 3340 del 2019; Cass. n. 24155del 2017).2.3. Nel caso di specie, il ricorrente ha censurato non tanto la violazionedelle norme richiamate, che presuppone l’individuazione della parte indiritto della sentenza in contrasto con la disciplina di legge indicata, mal’accertamento dell’esistenza in concreto dei fatti costituenti il presuppostoper la loro applicazione, riservato al giudice di merito.In particolare, il ricorrente ha sollecitato il riesame del giudizio in fattoespresso dalla CTR laddove ha affermato “ che non esiste un atto citato enon allegato” all’atto impositivo che ha, perciò, ritenuto adeguatamentemotivato affermando che “non si comprende nemmeno quale ostacoloabbia impedito all’interessato di contestare le somme accertate avendo adisposizione la propria fatturazione e le risultanze dettagliate ( pag. 3dell’avviso…) da cui emerge, per ciascun cliente individuato, la differenzatra dichiarato e rilevato.”.Anche con riguardo alla lamentata violazione della disciplinadell’accertamento parziale di cui all’art. 41 bis d. P.R. n. 600 del 1973, ilNumero registro generale 23639/2016Numero sezionale 3408/2026Numero di raccolta generale 12527/2026Data pubblicazione 04/05/2026ricorrente ha finito per censurare l’apprezzamento della prova compiuta dalgiudice di merito laddove ha valutato come certi i dati e le informazioni trattidall’ufficio “col confronto tra gli importi fatturati dichiarati dal contribuentee le informazioni fornite dai clienti sulla scorta dell’elenco clienti-fornitoridello stesso”. Peraltro, l’interpretazione dell’articolo 41 bis d.P.R. n. 600del 1973 su cui il ricorrente fonda la censura contrasta con l’interpretazionedella giurisprudenza della Corte secondo cui non è affatto necessario ai finidel ricorso all’accertamento parziale che l’amministrazione finanziariadisponga di dati certi. La Corte ha, infatti, chiarito che «L'accertamentoparziale, che è uno strumento diretto a perseguire finalità di sollecitaemersione della materia imponibile, non costituisce un metodo diaccertamento autonomo rispetto alle previsioni di cui agli artt. 38 e 39 deld.P.R. n. 600 del 1973 e 54 e 55 del d.P.R. n.633 del 1972, bensì unamodalità procedura le che ne segue le stesse regole, per cui può basarsisenza limiti anche sul metodo induttivo e il relativo avviso può essereemesso pur in presenza di una contabilità tenuta in modo regolare.» ( Cass.n. 21984 del 2015; Cass. n. 28681 del 2019; Cass. n. 2891 del 2026). Diconseguenza non è richiesto all’ufficio di fornire la "prova certa" delmaggior reddito, prova che può invece essere raggiunta anche con lepresunzioni semplici o di fonte legale, salva la possibilità per il contribuentedi fornire specifica prova contraria, da sottoporre al vaglio del giudice dimerito nella fase contenziosa. (Cass. n. 21984 del 2015).3. Con il terzo motivo il ricorrente ha lamentato “violazione e/o falsaapplicazione dell'art. 54, dpr 26 ottobre 1972, n. 633; violazione e/o falsaapplicazione dell'art. 53 della costituzione; in relazione all'art. 360, n. 3,c.p.c.; omessa disamina di un fatto decisivo per il giudizio (art. 360, n. 5,c.p.c.); denunzia a sensi dell'art. 62, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 e art.360, n. 3 e n. 5 c.p.c.” La CTR avrebbe errato nell’individuazionedell’aliquota applicabile ai fini della determinazione dell’IVA dovuta,trascurando di valutare il fatto dell’avvenuta dichiarazione anche diNumero registro generale 23639/2016Numero sezionale 3408/2026Numero di raccolta generale 12527/2026Data pubblicazione 04/05/2026operazioni non imponibili, ed avrebbe così erroneamente ritenutoapplicabile l’aliquota del 20 per cento anziché l’aliquota media del 17,02 percento.3.1. Il motivo, formulato con riferimento al vizio di omessa valutazione difatto decisivo oggetto di discussione fra le parti, ai sensi art. 360 n. 5 c.p.c.,è inammissibile per la preclusione derivante dalla c.d. doppia conforme inforza della previsione dell’art. 348-ter commi 4 e 5 c.p.c., applicabile rationetemporis, al presente giudizio.La norma richiamata, infatti, preclude la deduzione del motivo di cui all’art.360 comma 1 n. 5 c.p.c. nel ricorso per cassazione avverso la sentenza diappello che conferma la decisione di primo grado, c.d. "doppia conforme",dettando una disciplina applicabile anche al ricorso avverso la sentenzadella Commissione tributaria regionale, atteso che il giudizio di legittimitàin materia tributaria, alla luce dell’art. 62 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n.546, non ha connotazioni di specialità.3.2. Il limite previsto dall’art. 348-ter c.p.c. , introdotto dall'articolo 54comma 1 lett. a), del d.l. 22 giugno 2012 n. 83, convertito, conmodificazioni, nella legge 7 agosto 2012, n. 134, applicabile rationetemporis nel presente giudizio, atteso che l’appello avverso la sentenza diprimo grado risulta depositato in data 7 marzo 2014, opera, come noto,qualora la sentenza di appello abbia confermato la decisione di primo gradosulla base delle “stesse ragioni inerenti alle questione di fatto”,ripercorrendo, cioè lo stesso procedimento logico-argomentativo inrelazione ai fatti principali oggetto di causa (Cass. n. 7724 del 2022). Ed èonere del ricorrente, per evitare l’inammissibilità, dedurre e dimostrare ledifferenze fra le due pronunce.A questo proposito, la giurisprudenza della Corte ha chiarito, in particolare,che «Nell’ipotesi di “doppia conforme”, prevista dall’art. 348-ter, comma 5,c.p.c., il ricorso per cassazione proposto per il motivo di cui al n. 5) dell’art.360 c.p.c. è inammissibile se non indica le ragioni di fatto poste a base,Numero registro generale 23639/2016Numero sezionale 3408/2026Numero di raccolta generale 12527/2026Data pubblicazione 04/05/2026rispettivamente, della decisione di primo grado e della sentenza di rigettodell’appello, dimostrando che esse sono tra loro diverse» (Cass. n. 5947 del2023).3.3. Nel caso in esame, la censura è inammissibile poiché le decisioni deigradi di merito, entrambe di rigetto del ricorso del contribuente, si fondanosulle stesse ragioni di fatto e, ad ogni modo, il ricorrente non ha dedottoalcunché per sostenere il contrario.4. Con il quarto motivo il ricorrente ha lamentato “ violazione e/o falsaapplicazione dell'art. 109, comma 1, dpr 22 dicembre 1986, n. 917;violazione e/o falsa applicazione dell'art. 3 della costituzione; violazione e/ofalsa applicazione dell'art. 53 della costituzione; in relazione all'art. 360, n.3, c.p.c.; denunzia a sensi dell'art. 62, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 eart. 360, n. 3 c.p.c.”La CTR avrebbe violato le norme richiamate non riconoscendo alcontribuente il diritto alla deduzione anche forfettaria dei costi sostenuti perla produzione dei ricavi accertati in via induttiva, finendo per tassare ilreddito lordo, in violazione del principio di capacità contributiva.4.1. Il motivo è fondato.4.2. La giurisprudenza della Corte più recente, adeguandosi ai principiespressi dalla sentenza della Corte cost. n. 10 del 2023, ha affermato,nell’osservanza del principio di capacità contributiva, la necessità di tenerconto nella ricostruzione presuntiva del reddito, sia con il metodo analitico-induttivo sia con il metodo induttivo puro, dei costi sostenuti per laproduzione del reddito non dichiarato imputato al contribuente, determinatianche in misura forfettaria ( Cass. n. 16168 del 2025; Cass. n. 18653 del2023). Ed ha precisato che è la stessa amministrazione finanziaria ad essereonerata di determinare induttivamente non solo i ricavi, ma anche icorrispondenti costi riconoscendo al contribuente imprenditore o lavoratoreautonomo, in ogni caso di presunzione di ricavi “occulti” e, quindi, noncontabilizzati, la possibilità di opporre la prova presuntiva contrariaNumero registro generale 23639/2016Numero sezionale 3408/2026Numero di raccolta generale 12527/2026Data pubblicazione 04/05/2026dell’incidenza percentuale forfettaria dei relativi costi da dedurre, in derogaalla previsione generale dell’art. 109 t.u.i.r., secondo cui i costi nonrisultanti dal conto economico possono essere dedotti solo se risultano daelementi certi e precisi che il contribuente ha l’onere di provare (Cass. n.31981 del 2024 e Cass. n. 19574 del 2025).4.3. Nel caso di specie la CTR non ha fatto corretta applicazione deiprincipi richiamati laddove ha ritenuto infondate le ragioni del contribuenteaffermando che “Ancor meno legittima risulta la richiesta di tener conto deicosti che hanno concorso alla formazione dei ricavi, infatti è disposto (TUIR)che i costi debbano essere considerati solo in presenza di specificadocumentazione attestante la certezza e la precisione. Ciò mancando, talivoci negative non possono essere utilizzate.”4.4. Il motivo va, dunque, accolto e in sede di rinvio la Corte di giustiziatributaria dovrà, quindi, rideterminare il reddito imponibile del contribuentericonoscendo una deduzione in misura percentuale forfettaria dei costi inrelazione ai ricavi accertati, previo espletamento dell’attività istruttoria chedovesse eventualmente rendersi necessaria (Cass. n. 18653 del 2023;Cass. n. 5586 del 2023).5. Con il quinto motivo il ricorrente ha lamentato “violazione e/o falsaapplicazione dell'art. 7, comma 1, dell'art. 12, dell'art. 16, comma 2, d.lgs.18 dicembre 1997, n. 472; violazione e/o falsa applicazione dell'art. 5,d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472; violazione e/o falsa applicazione dell'art.2033 c.c.; in relazione all'art. 360, n. 3, c.p.c.; omessa disamina di un fattodecisivo (art. 360, n. 5, c.p.c.); violazione e/o falsa applicazione dell'art.36, comma 2, d.lgs. n. 546/1992 (art. 360, n. 3, c.p.c.); violazione dell'art.112 c.p.c. (art. 360, n. 4, c.p.c.) per omessa pronuncia; denunzia a sensidell'art. 62, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 e art. 360, n. 3, n. 4 e n. 5c.p.c.”. Il ricorrente ha dedotto, in sintesi, l’omessa pronuncia, il difetto dimotivazione, l’omesso esame di fatto decisivo e la violazione della disciplinaNumero registro generale 23639/2016Numero sezionale 3408/2026Numero di raccolta generale 12527/2026Data pubblicazione 04/05/2026relativa alla necessità dell’accertamento dell’elemento soggettivonell’applicazione delle sanzioni tributarie.5.1. il motivo è inammissibile perché contiene la confusa esposizione diuna molteplicità di censure, molte delle quali tra loro incompatibili sul pianologico – giuridico, in violazione della previsione dell'art. 366, comma 1 n. 4c.p.c. che esige, a pena di inammissibilità, la proposizione di motivi diricorso per cassazione aventi carattere di specificità, completezza eriferibilità alla decisione impugnata.5.2. Con riguardo, in particolare, alla sovrapposizione di una pluralità dicensure in relazione alle diverse ipotesi contemplate dall’art. 360 comma 1c.p.c., la giurisprudenza di legittimità ha chiarito che « In tema di ricorsoper cassazione, è inammissibile la mescolanza e la sovrapposizione di mezzid'impugnazione eterogenei, facenti riferimento alle diverse ipotesicontemplate dall'art. 360, comma 1, n. 3 e n. 5, c.p.c., non essendoconsentita la prospettazione di una medesima questione sotto profiliincompatibili, quali quello della violazione di legge e dell'omesso esame difatto decisivo per il giudizio, in quanto una tale formulazione mira arimettere al giudice di legittimità il compito di isolare le singole censureteoricamente proponibili, onde ricondurle ad uno dei mezzi d'impugnazioneenunciati dall'art. 360 c.p.c., per poi ricercare quale o quali disposizionisarebbero utilizzabili allo scopo, così attribuendo, inammissibilmente, algiudice di legittimità il compito di dare forma e contenuto giuridici allelagnanze del ricorrente, al fine di decidere successivamente su di esse.»(Cass. n. 3397 2024; Cass. n. 26874 del 2018 Cass. n. 19443 del 2011).5.3. Nel caso di specie il motivo contiene un coacervo inestricabile dicensure svolte sotto profili fra loro incompatibili come il vizio di omessapronuncia ed il vizio di violazione di norme sostanziali o come il vizio diviolazione di legge ed il vizio di omesso esame di un fatto storico decisivo,senza, peraltro, tener conto dell’inammissibilità, ai sensi dell’art. dall’art.348-ter c.p.c. della formulazione di censure sotto il profilo dell’art. 360Numero registro generale 23639/2016Numero sezionale 3408/2026Numero di raccolta generale 12527/2026Data pubblicazione 04/05/2026comma 1 n. 5 c.p.c. avverso la sentenza di appello conforme alla sentenzadi primo grado.6. Il ricorso va, dunque, accolto con riferimento al quarto motivo,inammissibili il secondo, terzo e quinto motivo, infondato il primo, conconseguente cassazione della sentenza impugnata e rinvio della causa pernuovo esame alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado delPiemonte, che provvederà anche alla liquidazione delle spese del presentegiudizio di legittimità. P.Q.MAccoglie il ricorso in relazione al quarto motivo, inammissibili il secondo,terzo e quinto motivo e infondato il primo, cassa la sentenza impugnata erinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Piemonte, indiversa composizione, a cui demanda anche di provvedere sulle spese delgiudizio di legittimità.Così deciso a Roma, nella camera di consiglio del 22.4.2026.Il PresidenteROBERTA CRUCITTI