Cassazione n. 16531/2026

gis dall’Avvocatura Generale dello Stato;-ricorrente-contro[OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA] eGOCCIA GIUSEPPE, in proprio e nella qualità di ex soci e l’ultimo anche inquella di ex liquidatore della [OSCURATO:PERSONA] S.R.L., [OSCURATO:PARTITA_IVA], cancellata dal registro delle imprese, tutti quantirappresentati e difesi dall’avv. [OSCURATO:PERSONA];-controricorrenti-avverso la SENTENZA della [OSCURATO:PERSONA] DELLA CAMPANIA, [OSCURATO:PERSONA],n. 6431/2022 depositata il 3 ottobre 2022;udita la relazione svolta nell’adunanza camerale del 19 maggio 2026dal [OSCURATO:PERSONA];Numero registro generale 6738/2023Numero sezionale 4246/2026Numero di raccolta generale 16531/2026Data pubblicazione 27/05/20261. [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA] dell’Agenzia delle Entrateemetteva a carico della [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., [OSCURATO:PARTITA_IVA],cancellata dal registro delle imprese e già esercente attività dielaborazione elettronica di dati contabili, un avviso di accertamentomediante il quale ricostruiva il reddito d’impresa, il valore della produzionenetta e il volume d’affari conseguiti dalla prefata società nell’anno 2010,contestando l’omessa dichiarazione e fatturazione dei compensi percepitiper prestazioni professionali di tenuta delle scritture contabili, diconsulenza fiscale e del lavoro e di rappresentanza dei propri clienti ingiudizi tributari.Ne scaturivano le corrispondenti riprese a tassazione ai fini dell’IRES,dell’IRAP e dell’IVA e l’irrogazione delle sanzioni amministrative pecuniariepreviste dalla legge.1.1 Tale avviso veniva notificato ad [OSCURATO:PERSONA], MassimoIanniciello, [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], tutti quanti nella qualità diex soci e l’ultimo anche in quella di ex liquidatore della [OSCURATO:PERSONA].r.l..1.2 In sèguito il medesimo Ufficio notificava ai sunnominati ex sociquattro ulteriori atti impositivi mediante i quali, per effettodell’accertamento precedentemente compiuto, imputava pro quota aciascuno di loro un maggior reddito da partecipazione costituito dagli utiliextracontabili presuntivamente distribuiti dalla società, avente ristrettabase proprietaria.2. [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA] e GiuseppeGoccia, in proprio e nelle qualità precisate, impugnavano sia l’avvisosocietario sia quelli personali, proponendo autonomi ricorsi dinanzi allaCommissione Tributaria Provinciale (CTP) di [OSCURATO:PERSONA], la quale, con quattrodistinte sentenze in pari data, annullava gli atti impositivi sul rilievo chenon era stata offerta dall’[OSCURATO:PERSONA] la provadell’avvenuta percezione di somme di danaro o di altri beni sociali da parteNumero registro generale 6738/2023Numero sezionale 4246/2026Numero di raccolta generale 16531/2026Data pubblicazione 27/05/2026degli ex soci in base al bilancio finale di liquidazione.3. Le pronunce di primo grado erano poi confermate dallaCommissione Tributaria Regionale (CTR) della Campania, sezione staccatadi Salerno, la quale, con sentenza n. 8588/5/2018 del 9 ottobre 2018,respingeva gli appelli separatamente proposti dall’Agenzia delle Entrate,riuniti in simultaneo processo.3.1 giudici regionali così argomentavano:- la comprovata esistenza di un bilancio finale di liquidazione,infondatamente negata dall’Ufficio, dimostrava l’illegittimità della pretesafiscale avanzata nei confronti degli ex soci, sia iure successionis, qualiaventi causa dalla società anteriormente cessata, sia in proprio, qualipercettori di utili extracontabili da questa presuntivamente distribuiti;- l’avvenuta redazione del bilancio anzidetto integrava la cd. prova diresistenza che i contribuenti erano tenuti ad offrire a sostegno dellasollevata eccezione di inosservanza dell’obbligo di contraddittorioendoprocedimentale in materia di tributi armonizzati.4. Tale ultima decisione veniva in sèguito cassata da questa Corte, conordinanza n. 10337/2021 del 20 aprile 2021, in accoglimento dei duemotivi posti a base del ricorso di legittimità spiegato dall’Amministrazione(i)la violazione dell’art. 2495 c.c. e dell’art. 36 del d.P.R. n. 602 del1973 con riguardo alla prospettata responsabilità del liquidatore e deisoci;(ii)la violazione dell’art. 12, comma 7, della legge n. 212 del 2000,dell’art. 2697 c.c. e degli artt. 115 e 116 c.p.c. con riferimento alla provadi resistenza di cui sopra.5. La causa veniva, quindi, rinviata per un nuovo esame alla stessaCTR in diversa composizione.6. Il susseguente giudizio di rinvio esitava nella sentenza n.6431/2022 del 3 ottobre 2022, con la quale la Corte di giustizia tributariaNumero registro generale 6738/2023Numero sezionale 4246/2026Numero di raccolta generale 16531/2026Data pubblicazione 27/05/2026(CGT) di secondo grado salernitana, già CTR, nuovamente respingeval’appello erariale.6.1 A fondamento della decisione assunta, per quanto qui ancorainteressa, il collegio di secondo grado osservava che:- l’avviso di accertamento nei confronti della [OSCURATO:PERSONA] s.r.l.doveva ritenersi «inesistente sotto il profilo giuridico», essendo statoemesso nei confronti di una società già estinta alla data della suanotificazione;- non poteva, conseguentemente, «[...] configurarsi una responsabilitàdei soci quali successori di una società estinta in presenza di un atto diaccertamento fondato su un atto inesistente»;- nemmeno era ipotizzabile una responsabilità del liquidatore per fattoproprio, ai sensi dell’art. 36, primo comma, del d.P.R. n. 602 del 1973,giacchè i «[...deb]iti tributari della società [...], all’epoca della attività diliquidazione da lui svolta, non erano stati minimamente accertati»;- andava parimenti esclusa un’eventuale responsabilità sussidiaria deisoci ex art. 36, terzo comma, del d.P.R. n. 602 del 1973.7. Contro questa sentenza l’Agenzia delle Entrate ha proposto nuovoricorso per cassazione affidato a due motivi.8. [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA] e GiuseppeGoccia, sempre in proprio e nelle qualità spiegate, hanno resistito concontroricorso.9. La causa è stata avviata alla trattazione in camera di consiglio, aisensi dell’art. 380-bis.1 c.p.c..10. I controricorrenti hanno depositato memoria illustrativa con laquale è stata avanzata istanza di declaratoria della cessazione dellamateria del contendere relativamente alle controversie tributarie aventi adoggetto gli avvisi di accertamento ai fini dell’IRPEF emessi a carico deisingoli soci.Numero registro generale 6738/2023Numero sezionale 4246/2026Numero di raccolta generale 16531/2026Data pubblicazione 27/05/2026RAGIONI DELLA DECISIONE1. Va preliminarmente accolta l’istanza formulata dai controricorrenti[OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] memoria illustrativa ex art. 380-bis.1, primo comma, terzo periodo,c.p.c..1.1 Dalla documentazione depositata in allegato alla predetta memoriaemerge, infatti, quanto segue:- ai sensi dell’art. 1, comma 195, della legge n. 197 del 2022, i prefaticontribuenti hanno presentato entro il 30 settembre 2023 distintedomande di definizione agevolata delle controversie tributarie aventi adoggetto i singoli atti impositivi emessi nei loro confronti, provvedendo alversamento integrale degli importi dovuti in base al comma 188, lett. b),della stessa legge;- nel termine del 30 settembre 2024 non è stato notificato l’eventualeprovvedimento di diniego da parte dell’Agenzia delle Entrate, la quale,anzi, ha depositato una nota della [OSCURATO:PERSONA] di AvellinoCiò posto, va osservato che:- le controversie in questione vedevano come parte l’Agenzia delleEntrate e non rientravano fra quelle indicate nel comma 193 dell’art. 1;- esse erano pendenti alla data di entrata in vigore della citata legge(1° gennaio 2023), entro la quale i relativi ricorsi di primo grado, poiriuniti, erano già stati notificati alla controparte;- alla data di presentazione delle domande di definizione agevolata ilprocesso non si era ancora concluso con pronuncia definitiva.1.2 Ricorrendo, dunque, tutti i presupposti di legge, va dichiaratal’estinzione del presente giudizio relativamente alle vertenze in discorso.Inoltre, in presenza della prova dell’avvenuto integrale pagamentodelle somme dovute, a tale declaratoria segue la pronuncia della parzialecessazione della materia del contendere (cfr. Cass. n. 30945/2019, Cass.Numero registro generale 6738/2023Numero sezionale 4246/2026Numero di raccolta generale 16531/2026Data pubblicazione 27/05/2026n. 29293/2020, Cass. n. 3338/2024).1.3 Per quanto precede, l’esame dei motivi di ricorso deve esserecondotto con esclusivo riferimento all’atto impositivo emesso a carico dellaConsulting [OSCURATO:SOCIETA]..1.4 Con il primo motivo vengono denunciate, ai sensi dell’art. 360,primo comma, num. 4, c.p.c., la violazione e la falsa applicazione degliartt. 384 e 627 del medesimo codice, nonchè dell’art. 2495 c.c. e dell’art.36 del d.P.R. n. 602 del 1973.1.5 Si rimprovera alla CGT di secondo grado di non essersi uniformataal principio di diritto sancito e alle ulteriori indicazioni fornite da questaCorte con l’ordinanza cassatoria.Il collegio regionale, per un verso, non si sarebbe preso cura dieffettuare la chiesta verifica in ordine all’avvenuto superamento della cd.prova di resistenza che il contribuente deve sostenere in caso di eccepitainosservanza dell’obbligo di contraddittorio endoprocedimentale in materiadi IVA; per altro verso, avrebbe reso affermazioni contrastanti con ildictum della pronuncia rescindente.1.6 Il motivo è fondato.1.7 Giova anzitutto rammentare che, in ipotesi di cassazione con rinvioper violazione di norme di diritto, la pronuncia della Corte Supremavincola al principio da essa fissato e ai relativi presupposti di fatto, onde ilgiudice del rinvio deve uniformarsi non solo alla regula iuris enunciata, maanche alle premesse logico-giuridiche della decisione, senza poterestendere la propria indagine a questioni che, pur se non esaminate nelgiudizio di legittimità, costituiscono il presupposto stesso della pronuncia,formando oggetto di giudicato interno implicito; e ciò perché il riesamedelle suddette questioni verrebbe a porre nel nulla o a limitare gli effettidella sentenza, in contrasto con il principio di intangibilità (cfr. Cass. n.20981/2015, Cass. n. 20887/2018, Cass. n. 7565/2022, Cass. n.19367/2025).Numero registro generale 6738/2023Numero sezionale 4246/2026Numero di raccolta generale 16531/2026Data pubblicazione 27/05/20261.8 Nel caso di specie, la citata ordinanza n. 10337/2021 avevacassato la sentenza della CTR salernitana n. 8588/5/2018 sulla scortadella motivazione qui di sèguito trascritta per le parti ora rilevanti:- «[l]’estinzione della società determina [...] un fenomeno di tiposuccessorio tale per cui i debiti insoddisfatti della stessa si traferiscono incapo ai suoi soci»;- per tale ragione, «[...] gli ex soci sono sempre destinati a succederenei rapporti debitori già facenti capo alla società estinta ma non definiti altermine della liquidazione, fermo restando il loro diritto di opporre il limitedi responsabilità ex art. 2495 c.c. [...]»;- «[...] l’assenza nel bilancio di liquidazione della società estinta diripartizioni agli ex soci non esclude ”l’interesse dell’Agenzia a procurarsiun titolo nei confronti dei soci, in considerazione della natura dinamicadell’interesse ad agire, che rifugge da considerazioni statiche allo statodegli atti“ [...]»;- «[...] a tale orientamento la CTR non ha mostrato di uniformarsiladdove ha escluso la legittimazione dei soci della società cancellata ed hapoi ritenuto illegittimi gli avvisi di accertamento notificati ai soci di societàcancellata dal registro delle imprese per il fatto che non sarebbe stataconsiderata l’esistenza del bilancio finale di liquidazione, risultando taleelemento irrilevante ai fini della successione dei soci, proprio in forza deiprincìpi giurisprudenziali avanti indicati»;- «[...] in tema di diritti e garanzie del contribuente sottoposto averifiche fiscali, l’Amministrazione finanziaria è gravata di un obbligogenerale di contraddittorio endoprocedimentale, la cui violazione comportal’invalidità dell’atto purchè il contribuente abbia assolto all’onere dienunciare in concreto le ragioni che avrebbe potuto far valere e non abbiaproposto un’opposizione meramente pretestuosa, esclusivamente per itributi ”armonizzati“, mentre per quelli ”non armonizzati“ non èrinvenibile, nella legislazione nazionale, un analogo generalizzato vincolo,Numero registro generale 6738/2023Numero sezionale 4246/2026Numero di raccolta generale 16531/2026Data pubblicazione 27/05/2026sicchè esso sussiste solo per le ipotesi in cui risulti specificamente sancito[...]»;- «[...] tornando al caso di specie, non può revocarsi in dubbio che lac.d. prova di resistenza rappresentata dal bilancio finale di liquidazione,alla quale ha fatto riferimento la CTR per superare la questione relativa almancato rispetto del principio endoprocedimentale del contraddittorio,applicabile in parte qua almeno in relazione alla natura armonizzata di unaparte dei tributi oggetto di pretesa [...], non poteva costituirequell’elemento che, astrattamente, avrebbe potuto essere sperimentato insede di contraddittorio endoprocedimentale al fine di giustificare il fumusin ordine alla prova di un diverso risultato rispetto a quello propostodall’Ufficio[; e] ciò per la assorbente ragione della naturadell’accertamento, relativa al contestato occultamento di ricavi dellasocietà nel periodo anteriore all’estinzione ed alla mancanza di elementiconcreti che i soci avrebbero semmai dovuto individuare come contenutinel detto bilancio [...]»;- «[...] la prova di resistenza ai fini del contraddittorioendoprocedimentale si ha solo se il contribuente dimostri che il rispettodello stesso avrebbe condotto ad un risultato diverso, quindi unpregiudizio concreto al proprio diritto di difesa [...]»;- «[...] non vi è traccia alcuna della verifica anzidetta da parte delgiudice di appello, sicchè la censura proposta dalla ricorrente deve perl’effetto ritenersi fondata nei limiti sopra esposti, essendo la statuizion[e]impugnata errata in diritto laddove ha ritenuto sussistente la violazionedel principio del contraddittorio endoprocedimentale».1.9 Orbene, nell’affermare che l’avviso di accertamento emesso acarico della [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. doveva considerarsi «inesistente sotto ilprofilo giuridico», siccome rivolto a «una società già estinta al momento incui e[ra] stato notificato», e che, conseguentemente, «[n]on p[oteva...]configurarsi una responsabilità dei soci quali successori di una societàNumero registro generale 6738/2023Numero sezionale 4246/2026Numero di raccolta generale 16531/2026Data pubblicazione 27/05/2026estinta, in presenza di un atto di accertamento fondato su un attoinesistente», i giudici del rinvio hanno senza dubbio violato i princìpidettati da questa Corte, rimettendo in discussione i presupposti di fatto ele premesse logico-giuridiche sui quali essi si fondano ed estendendoillegittimamente il proprio àmbito cognitivo a questioni coperte dalgiudicato interno implicito.È infatti evidente come il rinnovato esame della controversiademandato alla Commissione regionale -esteso anche alla verifica delsuperamento della prova di resistenza che il contribuente avrebbe dovutooffrire a fronte dell’eccepita violazione dell’obbligo di contraddittorioendoprocedimentale in tema di tributi armonizzati- necessariamenteimplicasse il riconoscimento dell’esistenza di un avviso di accertamentolegittimamente emesso nei confronti della società estinta e altrettantolegittimamente notificato agli ex soci nella veste di suoi successori.Del resto, per consolidata giurisprudenza di legittimità,l’[OSCURATO:PERSONA] non è tenuta a emettere atti specificamentediretti ai singoli soci al fine di far valere la loro responsabilità successoriaex art. 2495, terzo (già secondo) comma, c.c., risultando validi ed efficacigli avvisi di accertamento intestati alla società e notificati ai soci, anchecollettivamente e impersonalmente, dopo la cancellazione di questa dalregistro delle imprese (cfr. Cass. n. 25487/2018, Cass. n. 30536/2021,Cass. n. 753/2024, Cass. n. 1650/2026).1.10 Addentrandosi in questioni che dovevano ritenersi ormaisuperate, in quanto costituenti presupposto di fatto e premessa logica-giuridica dei princìpi da applicare in sede di rinvio, il collegio salernitano siè nuovamente sottratto alla verifica da compiere, incorrendo nellamedesima omissione che già era stata stigmatizzata dall’ordinanzacassatoria («[...] non vi è traccia alcuna della verifica anzidetta da partedel giudice di appello [...]»).2. Con il secondo motivo sono lamentate, ai sensi dell’art. 360, primoNumero registro generale 6738/2023Numero sezionale 4246/2026Numero di raccolta generale 16531/2026Data pubblicazione 27/05/2026comma, num. 3, c.p.c., la violazione e la falsa applicazione dell’art. 36 deld.P.R. n. 602 del 1973.2.1 Si sostiene che avrebbero comunque errato i giudici del rinvio:(a)nell’escludere la responsabilità del liquidatore e dei soci dellaConsulting [OSCURATO:SOCIETA]. per i debiti tributari della società estinta, puressendo stata idoneamente giustificata nell’atto impositivo la ricorrenzadelle condizioni all’uopo richieste dall’art. 36, primo e terzo comma, deld.P.R. n. 602 del 1973;(b)nell’annullare senza alcuna motivazione gli avvisi di accertamentopersonali concernenti i singoli soci.2.2 Il motivo rimane assorbito dall’accoglimento di quelloprecedentemente scrutinato.3. Tirando le fila del discorso fin qui condotto:- vanno dichiarate l’estinzione del giudizio e la cessazione dellamateria del contendere in ordine alle controversie tributarie riguardanti gliavvisi di accertamento personali emessi a carico dei singoli soci dellacessata [OSCURATO:PERSONA] s.r.l.;- va accolto il primo motivo di ricorso, con assorbimento del secondo,nella parte relativa all’atto impositivo societario.3.1 Deve, pertanto, disporsi la cassazione dell’impugnata sentenza conulteriore rinvio alla CGT di secondo grado della Campania, sezionestaccata di Salerno, in diversa composizione, la quale procederà a unnuovo esame della sola controversia non definita, uniformandosi ai princìpidi diritto espressi nella menzionata ordinanza rescindente n. 10337/2021,da intendersi qui ribaditi.4. Le spese del presente giudizio di cassazione relative allecontroversie definite in via agevolata restano a carico delle parti che lehanno anticipate, giusta quanto stabilito dal secondo periodo del comma 5dell’art. 5 della legge n. 130 del 2022.4.1 La liquidazione delle restanti spese di legittimità è demandata alNumero registro generale 6738/2023Numero sezionale 4246/2026Numero di raccolta generale 16531/2026Data pubblicazione 27/05/2026giudice del rinvio. P.Q.MLa Corte così provvede:- dichiara estinto il giudizio, ai sensi dell’art. 1, comma 198, dellalegge n. 197 del 2022, e cessata la materia del contendere relativamentealle controversie tributarie aventi ad oggetto gli avvisi di accertamento aifini dell’IRPEF emessi nei confronti di [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA],- accoglie il primo motivo di ricorso, assorbito il secondo, nella parteriguardante l’avviso di accertamento emesso a carico della cessataConsulting [OSCURATO:SOCIETA].; cassa, nei limiti esposti, la sentenza impugnata erinvia la causa relativa all’atto impositivo innanzi indicato, anche per laliquidazione delle spese di legittimità ad essa inerenti, alla Corte digiustizia tributaria di secondo grado della Campania, sezione staccata diSalerno, in diversa composizione.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della Sezione Tributariadella Corte Suprema di Cassazione, in data 19 maggio 2026.La PresidenteRoberta Crucitti