Cassazione n. 14504/2026

arcelloPera, e PERA Marcello, rappresentati e difesi dall’avv. [OSCURATO:PERSONA]– ricorrenti –contro[OSCURATO:PERSONA] registro generale 11331/2025Numero sezionale 3545/2026Numero di raccolta generale 14504/2026Data pubblicazione 15/05/2026AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del direttore pro tempore,rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato– controricorrente –avverso la sentenza n. 1038/2024 della Corte di giustizia tributaria disecondo grado delle Marche, depositata il 18/11/2024.Udita la relazione svolta nell’adunanza camerale del 28 aprile 2026 dalconsigliere [OSCURATO:PERSONA]Alessandro.1. – L’Associazione sportiva [OSCURATO:PERSONA] e il suopresidente [OSCURATO:PERSONA] impugnarono dinanzi alla Commissionetributaria provinciale di Pesaro l’avviso di accertamento con il qualel’Agenzia delle entrate aveva determinato a carico dell’associazionemaggiori imponibili ai fini Ires, Irap ed Iva in relazione all’annod’imposta 2012, chiedendo il pagamento dei maggiori tributiconseguentemente dovuti e irrogando le relative sanzioni di legge.2. – [OSCURATO:PERSONA] di prime cure respinse il ricorso.3. – La Corte di giustizia tributaria di secondo grado delle Marche,investita dell’appello dei contribuenti, respinse il gravame,evidenziando, per quanto ancora interessa in questa sede, che l’avvisoimpugnato era stato regolarmente sottoscritto da un funzionarioappartenente alla carriera direttiva delegato dal capo dell’Ufficio, e cheeventuali irregolarità dell’atto di delega non potevano comunquecomportare la nullità dell’avviso impugnato.4. – Avverso tale ultima pronuncia l’Associazione sportiva UrbinoCalcio [OSCURATO:PERSONA] e il suo presidente [OSCURATO:PERSONA] hanno propostoricorso per cassazione, affidato a sei motivi e ulteriormente illustratoNumero registro generale 11331/2025Numero sezionale 3545/2026Numero di raccolta generale 14504/2026Data pubblicazione 15/05/2026da memoria ex art. 380-bis.1 c.p.c., cui l’Agenzia delle entrate haresistito con controricorso.RAGIONI DELLA DECISIONE1. – Deve in primo luogo respingersi l’eccezione di inammissibilità deimotivi di ricorso, sollevata dalla controricorrente sull’assunto che talimotivi sarebbero volti ad ottenere una rivalutazione di elementi di meritonon consentita in sede di legittimità. Come meglio si vedrà in occasionedell’esame dei singoli motivi, essi, contrariamente a quanto dedottodall’Agenzia fiscale, non sollecitano un nuovo apprezzamento di fatto, mapongono specifiche questioni di diritto che ben possono essere esaminatein questa sede.2. – Venendo al merito, si osserva che, ai fini di una più ordinataesposizione delle questioni rilevanti, è opportuno esaminare in viaprioritaria il quinto e il sesto motivo di ricorso.2.1. – Con il quinto motivo si deduce, in relazione all’art. 360, comma1, n. 4, c.p.c. la nullità della sentenza impugnata per omessa pronuncia,in spregio alla norma di cui all’art. 112 c.p.c., sull’eccezione di nullitàdell’avviso di accertamento per non avere l’Ufficio prodotto in giudiziodocumentazione di data certa attestante la sussistenza di una delega difirma in capo al funzionario sottoscrittore, circostanza contestata sin dalgiudizio di primo grado. In particolare, i ricorrenti lamentano che il Giudiced’appello non aveva dato alcuna risposta a quella loro difesa con la qualeavevano eccepito che i provvedimenti attributivi di deleghe prodotti ingiudizio dall’Ufficio non possedevano data certa loro opponibile anteriorealla data di sottoscrizione dell’atto impositivo.2.2. – Con il sesto mezzo si svolgono le stesse censure formulate conil motivo precedente, ma sotto il profilo della violazione di norme di dirittoai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c., evidenziando che, alla lucedelle contestazioni svolte, non vi erano elementi per affermare che l’avvisoNumero registro generale 11331/2025Numero sezionale 3545/2026Numero di raccolta generale 14504/2026Data pubblicazione 15/05/2026fosse stato regolarmente sottoscritto sulla base di una delega di firma adesso precedente.3. – I motivi, che per la loro stretta connessione possono essereesaminati congiuntamente, sono infondati.3.1. – La Corte regionale si è espressamente pronunciata in ordineall’eccezione di nullità dell’avviso di accertamento per carenza del poteredi firma in capo al funzionario sottoscrittore, non solo evidenziando chequesti apparteneva alla carriera direttiva ed era stato delegato alla firmain forza di specifiche disposizioni di servizio prodotte in giudizio dall’Ufficio,ma affermando anche, conclusivamente, che «l’avviso di accertamentorisulterebbe nullo solo in assenza di sottoscrizione del capo dell’ufficio o dialtro impiegato della carriera direttiva da lui delegato, e non anche inpresenza di eventuali irregolarità relative all’atto di delega». Con taleultima affermazione, dunque, il Giudice d’appello ha chiaramentedisatteso, sia pure implicitamente, tutte le contestazioni formulate dagliappellanti in merito alle deleghe di firma e alla loro idoneità a sorreggerela sottoscrizione apposta sull’avviso di accertamento, ciò che escludel’eccepita omissione di pronuncia.3.2. – La contestazione circa la mancanza di data certa delledisposizioni di servizio recanti l’attribuzione delle deleghe di firma è poismentita per tabulas.Nel rispetto del principio di specificità, i ricorrenti hanno riprodotto nelcorpo del ricorso i due provvedimenti amministrativi – la Disposizione diservizio n. 21/2017 e l’Ordine di servizio n. 39/2017 – depositati ingiudizio dall’Ufficio per dimostrare il conferimento della delega di firma alfunzionario che ha sottoscritto l’avviso impugnato. Ciascuno dei duedocumenti reca una stampigliatura meccanografica riportante gli estremidel relativo protocollo, estremi dai quali risultano anche le date della loroformazione (nel primo caso il 14 febbraio 2017, nel secondo caso il 16Numero registro generale 11331/2025Numero sezionale 3545/2026Numero di raccolta generale 14504/2026Data pubblicazione 15/05/2026giugno 2017), entrambe anteriori all’avviso di accertamento, che risultainfatti sottoscritto il 20 novembre 2017.Questa Corte ha già avuto modo di affermare che il registro diprotocollo nel quale l’impiegato di un pubblico ufficio annota in ordinecronologico la corrispondenza in arrivo ed in partenza costituisce un attopubblico avente rilevanza anche esterna in quanto destinato a provare ladata dell’annotazione e la successione nel tempo delle ricezioni e dellespedizioni. Esso, inoltre, fa fede fino a querela di falso della correttezza ditale data e della esatta rappresentazione di detta successione in quantodi un atto assistito da una semplice presunzione di legittimità, ma di unNé una tale efficacia probatoria privilegiata potrebbe essere esclusaquando la pubblica amministrazione è parte nel procedimento in cui vengafatta valere, avendo la giurisprudenza di legittimità riconosciuto all’attopubblico piena prova fino a querela di falso anche nell’ambito del giudizioin cui la stessa pubblica amministrazione sia parte in causa (Cass., sez.un., n. 12545/1992).Tali conclusioni, cui la Corte è pervenuta già da tempi ormai piuttostorisalenti, sono peraltro corroborate dalle previsioni di cui al d.P.R. n. 445del 2000 (Testo unico delle disposizioni legislative e regolamentari inmateria di documentazione amministrativa), e in particolare dall’art. 53del detto decreto, che prevede la registrazione di protocollo per ognidocumento ricevuto o spedito dalle pubbliche amministrazioni, effettuatamediante la memorizzazione di una serie informazioni tra le quali ilnumero di protocollo del documento e la sua data di registrazione, nonchédall’art. 55, disciplinante la segnatura di protocollo, cioè l’obbligatoriaapposizione o associazione all’originale del documento, in formapermanente non modificabile e da eseguire contemporaneamente allaNumero registro generale 11331/2025Numero sezionale 3545/2026Numero di raccolta generale 14504/2026Data pubblicazione 15/05/2026registrazione di protocollo, delle informazioni riguardanti il documentostesso, tra cui numero progressivo e data del protocollo.Alla luce delle riferite previsioni legislative, non solo il registro diprotocollo, ma anche la stessa stampigliatura attestante l’avvenutaprotocollazione del documento costituiscono atti pubblici muniti della giàdetta efficacia probatoria privilegiata siccome formati da un ufficiodell’amministrazione nell’esercizio di un pubblico potere certificativo.Pertanto, nel caso in esame, l’attestazione risultante dalla dettastampigliatura, relativa alla data in cui sono stati formati gli atti di delega,avrebbe potuto essere neutralizzata solo attraverso la proposizione dellospecifico mezzo previsto dalla legge, cioè la querela di falso, che nellaspecie è però pacifico non essere stata mai formulata.In assenza della querela di falso, è dunque irrilevante quanto dedottodagli appellanti circa la contraddittorietà della Disposizione di servizio n.21/2017 siccome riportante una data – il 14 febbraio 2017 – che confliggecon l’indicata decorrenza del provvedimento dal 13 febbraio 2017.Di nessun pregio è poi l’assunto dei ricorrenti secondo cui l’eventualedata certa derivante dalla segnatura di protocollo potrebbe riferirsi soloalla prima pagina del provvedimento perché solo in quella pagina èriportata la stampigliatura, ciò che escluderebbe la data certa della delegaconferita al firmatario dell’avviso impugnato siccome contenuta in unapagina successiva di quel provvedimento. È infatti evidente che lasegnatura di protocollo, quale che sia la pagina del documento su cui èapposta, si riferisce (a attribuisce data certa) al documento nella suainterezza, identificandolo nel suo complesso con ben precisi estremiinformativi.4. – Con il primo motivo di ricorso si deduce, in relazione all’art. 360,comma 1, n. 4, c.p.c. la nullità della sentenza impugnata per omessapronuncia, in spregio alla norma di cui all’art. 112 c.p.c., sull’eccezione dinullità dell’avviso di accertamento per non avere l’Ufficio prodotto inNumero registro generale 11331/2025Numero sezionale 3545/2026Numero di raccolta generale 14504/2026Data pubblicazione 15/05/2026giudizio documentazione di data certa attestante l’appartenenza delfunzionario sottoscrittore alla carriera direttiva, circostanza contestata sindal giudizio di primo grado. In particolare, i ricorrenti lamentano che ilGiudice d’appello non aveva dato alcuna risposta a quella loro difesa conla quale avevano eccepito che l’estratto di ruolo del personale prodotto ingiudizio dall’Ufficio non possedeva data certa loro opponibile anteriore alladata di sottoscrizione dell’atto impositivo.5. – Con il secondo motivo di ricorso si svolgono le stesse censureformulate con il motivo precedente, ma sotto il profilo della violazione dinorme di diritto ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c., evidenziandoche, alla luce delle contestazioni svolte, non vi erano elementi peraffermare che il funzionario sottoscrittore rivestisse una qualifica direttivaal momento della sottoscrizione dell’avviso.6. – Con il terzo motivo di ricorso si deduce, in relazione all’art. 360,comma 1, n. 4, c.p.c. la nullità della sentenza impugnata per omessapronuncia, in spregio alla norma di cui all’art. 112 c.p.c., sull’eccezione dinullità dell’avviso di accertamento per non avere l’Ufficio prodotto ingiudizio idonea documentazione attestante l’appartenenza del funzionariosottoscrittore alla carriera direttiva, circostanza contestata sin dal giudiziodi primo grado. In particolare, i ricorrenti lamentano che il Giudiced’appello non aveva dato alcuna risposta a quella loro difesa con la qualeavevano eccepito che l’estratto di ruolo del personale prodotto in giudiziodall’Ufficio non era conforme all’originale.7. – Con il quarto motivo di ricorso si svolgono le stesse censureformulate con il motivo precedente, ma sotto il profilo della violazione dinorme di diritto ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c., evidenziandoche, alla luce delle contestazioni svolte, e non avendo l’Ufficio depositatol’originale dell’estratto di ruolo del personale, la copia di tale documentonon era utilizzabile come prova e, dunque, non vi erano elementi perNumero registro generale 11331/2025Numero sezionale 3545/2026Numero di raccolta generale 14504/2026Data pubblicazione 15/05/2026affermare che il funzionario sottoscrittore rivestisse la contestata qualificadirettiva al momento della sottoscrizione dell’avviso.8. – I motivi, che per la loro stretta connessione possono essereesaminati congiuntamente, sono inammissibili per difetto di decisivitàdelle censure ad essi sottese.8.1. – Deve osservarsi che secondo il più recente orientamento diquesta Corte, cui il Collegio intende dare continuità, la delega allasottoscrizione dell’avviso di accertamento conferita, ai sensi dell'art. 42,comma 1, d.P.R. n. 600 del 1973, dal dirigente a un funzionario dellacarriera direttiva, avendo natura di delega di firma e non di funzioni, nonrichiede, per la sua validità, l’indicazione del nominativo del soggettodelegato, né del termine di validità, poiché tali elementi possono essereindividuati anche mediante ordini di servizio, idonei a consentire ex postla verifica del potere in capo al soggetto che ha materialmente sottoscrittol’atto (ex plrurimis, Cass. n. 21972/2024; v. anche Cass. n. 689/2025).Inoltre, proprio perché trattasi di delega di firma e non di funzioni, non èrichiesto l’assolvimento di uno specifico onere di motivazione quale quellocontemplato, appunto in relazione ad ipotesi di delega di funzioni, dall’art.17, comma 1-bis, d.lgs. n. 165/2001 o dall’art. 4-bis, comma 2, d.l. n. 78del 2015.Sotto altro ma concorrente profilo va anche osservato, per quantomaggiormente interessa in questa sede, che una volta che agli atti delgiudizio risulti la delega di firma, l’appartenenza del delegato alla carrieradirettiva – qualità che, ai sensi dell’art. 42, comma 1, d.P.R. n. 600 del1973, è richiesta ai fini della validità della delega – si presume.Trattandosi, infatti, di delega di firma e non di funzioni, l’atto di delega deldirigente, pur necessario ai fini della validità dell’atto delegato, è un attoorganizzativo interno all’ufficio, sicché se lo stesso apparato pubblico dacui promana l’atto non ne disconosce gli effetti, deve presumersi laNumero registro generale 11331/2025Numero sezionale 3545/2026Numero di raccolta generale 14504/2026Data pubblicazione 15/05/2026sussistenza dei requisiti soggettivi in capo al funzionario sottoscrittore(Cass. n. 689/2025).8.2. – Alla luce degli anzidetti principi, nel caso di specie la produzionein giudizio della delega – ciò che è pacificamente avvenuto – era di per sésufficiente a soddisfare l’onere probatorio a carico dell’ente impositore,non essendo necessario che l’Ufficio dimostrasse con ulteriori documentil’appartenenza del delegato alla carriera direttiva, che invece si presume,salva prova contraria il cui onere, però, incombe sul contribuente.Pertanto, quand’anche fosse ravvisabile un’omessa pronuncia dellaCorte regionale sulle eccezioni di mancanza di data certa e di difetto diconformità all’originale dell’estratto di ruolo del personale, o quand’anchesi volesse ritenere che la copia di quel documento non fosse idonea aprovare l’appartenenza alla carriera direttiva del funzionariosottoscrittore, l’eccezione di nullità dell’avviso di accertamento perviolazione dell’art. 42 d.P.R. n. 600 del 1973 non avrebbe comunquepotuto essere accolta, essendo la delega già di per sé sufficiente a farpresumere che il funzionario sottoscrittore appartenesse alla carrieradirettiva.9. – Il ricorso va dunque rigettato, con condanna dei ricorrenti alpagamento delle spese processuali, liquidate come in dispositivo. P.Q.MLa Corte rigetta il ricorso e condanna i ricorrenti al pagamento, infavore della controricorrente, delle spese del presente giudizio dilegittimità che liquida complessivamente in euro 2.400,00 per compensi,oltre spese prenotate a debito.Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. n. 115 del 2002, dàparte dei ricorrenti, di un ulteriore importo a titolo di contributo unificatoNumero registro generale 11331/2025Numero sezionale 3545/2026Numero di raccolta generale 14504/2026Data pubblicazione 15/05/2026pari a quello previsto per il ricorso a norma del comma 1-bis dello stessoarticolo 13, se dovuto.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 28 aprile 2026La PresidenteTania Hmeljak