Cassazione n. 13322/2025

eguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 2808/2021R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA] S.A.S. [OSCURATO:PERSONA] E [OSCURATO:PERSONA] , in persona dellegale rappresentante p.t., [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA]- SACANE,[OSCURATO:PERSONA], rappresentati e difesi dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA]( pec: [OSCURATO:EMAIL] ) e dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA] ( pec: orestecan [OSCURATO:EMAIL] ) , domiciliat i pressoil loro studio in Lungotevere dei Mellini n. 17 , Roma ; –ricorrenti – contro [OSCURATO:PERSONA]: accertamento anali- tico induttivo-documenta- zione extracontabile –rinve- nimento presso altra società –presunzioni - rilevanza AGENZIA DELLE ENTRATE , in persona del Direttore pro tempore, rappresentatae difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, domici- liatain Roma, via [OSCURATO:PERSONA], n. 12 ; –controricorrente – avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del la Campania, sez. staccata di Salerno , n. 2797 / 5 /20 20 , depositata l’[OSCURATO:DATA_NASCITA]e non notificata . Uditala relazione svolta nell’adunanza camerale del 1 2 marzo 202 5 dalconsigliere [OSCURATO:PERSONA]. Rilevatoche: Con sentenza della Commissione t ributaria regionale della Campa- nia,sez. staccata di Salerno , n. 2797/5/2020, depositata l’11.6.202 0 venivaparzialmente accolt o l’ appell o propost o dall’Agenzia delle En- trateavverso la sentenza della Commissione t ributaria provinciale di Salerno n. 5 419 / 5 /201 7 , la quale aveva riunito e accolto i ricors i proposti dalla società [OSCURATO:PERSONA] S.a.s. di [OSCURATO:PERSONA] e Luigi,esercente attività di ristorazione, e dai tre soci [OSCURATO:PERSONA]- vanna, [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] avverso quattro avvisi di accertamento. Con il primo veniva accertato un maggior reddito di impresa ai fini IRAP e IVA per il periodo d’imposta 201 2 , mentre i ricorsiproposti d a i tre soci investivano altrettanti avvisi di accerta- mento per IRPEF in ragione delle rispettive quote di partecipazion e allasocietà. Leriprese traeva no origine da un p.v.c. della Guardia di Finanza, a seguito della documentazione extracontabile reperita presso la la- vanderia [OSCURATO:PERSONA] S.a.s. dalla quale risultavano il totale dei tovagliolilavati per conto de lla società [OSCURATO:PERSONA] S.a.s.. LaCTP negava la legittimità del l’impianto delle riprese, sul presup- postoche l’accertamento fosse induttivo puro , condotto in assenza dellecondizioni di legge . Al contrario, il giudice d’appello accertava che la ricostruzione reddituale avveniva sulla base di un accerta- mento analitico induttivo ex art.39, comma 1, lett. d), d.P.R. n.600/73,a seguito di procedimento legittimo e in presenza di con- tabilità ritenuta non completa e non interamente fedele , nonché di indizigravi, precisi e concordanti dell’evasione delle imposte. Le ri- sultanzedel prospetto excel reperito presso la lavanderia trovava no ulteriori riscontri materiali e perfetta coincidenza con il tovagliato consegnato dalla S.a.s. e logicamente l’Agenzia deduceva la diffe- renza tra quanto regolarmente fatturato e il quantitativo effettiva- mente consegnato alla società contribuente, calcolando su questa basei maggiori ricavi conseguiti ai fini delle imposte evase . Il giudice d’appelloriformava perciò la sentenza di primo grado , confermando l’andelle riprese, ma riduce ndo la pretesa impositiva tenendo conto delnumero dei soci lavoratori e della sproporzione tra il numero dei copertie il numero di pasti serviti inizialmente calcolati dall’Agenzia. Avversola sentenza d’appello ha nno proposto ricorso per Cassazione i contribuent i deducendo quattro motivi, cui replica l’Agenzia delle Entratecon controricorso. Considerato che: 1. In via preliminare, si dà atto del fatto che in controricorso l’Agen- zia delle Entrate eccepisce l’inammissibilità del ricorso perché i ricor- renti, pur formalmente censurando la sentenza per violazioni di legge, in realtà, solleciterebbero un nuovo accertamento di fatto da parte della Corte, non ammesso nel giudizio di legittimità, eccezione scrutinabile unitamente ai singoli motivi. 2. Con il primo motivo di ricorso viene dedotta, in relazione all'art. 360, comma 1, n. 4, cod. proc. civ., la nullità della sentenza per apparenza della motivazione, in violazione dell’art.36 d.lgs. n.546/1992 e 111, comma 6, Cost.per essere la sentenza basata su argomentazioni apodittiche, gravemente lacunose e contraddittorie. 2.1Il motivo è infondato. Si deve ribadire che la sentenza è nulla perchè affetta da error in procedendo, quando, benchè graficamente esistente, non renda, tut- tavia, percepibile il fondamento della decisione, perché recante ar- gomentazioni obbiettivamente inidonee a far conoscere il ragiona- mento seguito dal giudice per la formazione del proprio convinci- mento,non potendosi lasciare all'interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche, congetture (Cass. Sez. U, Sentenza n. 22232 del 03/11/2016) La riformulazione dell'art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., disposta dall'art. 54 del d.l. 22 giugno 2012, n. 83, conv. in legge 7 agosto 2012, n. 134, dev’essere inter- pretata, alla luce dei canoni ermeneutici dettati dall'art. 12 delle pre- leggi, come riduzione al minimocostituzionale del sindacato di legit- timità sulla motivazione. Pertanto, è denunciabile in cassazione solo l'anomalia motivazionale che si tramuta in violazione di legge costi- tuzionalmente rilevante, in quanto attinente all'esistenza della moti- vazione in sé, purché il vizio risulti dal testo della sentenza impu- gnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali. Tale anomalia si esaurisce nella mancanza assoluta di motivi sotto l'a- spetto materiale e grafico, nella motivazione apparente, nel contra- sto irriducibile tra affermazioni inconciliabili e nella motivazione per- plessa ed obiettivamente incomprensibile, esclusa qualunque rile- vanza del semplice difetto di sufficienza della motivazione (Cass. Sez. U, Sentenza n. 8053 del 07/04/2014). La motivazione della sentenza impugnata esprime una chiara e lo- gica ratio decidendi che conferma l’ an delle riprese ad imposizione , basate su un accertamento analitico induttivo con la metodologia del c.d. tovagliometro, sulla base di documentazione extracontabile re- perita presso la lavanderia della società, ulteriormente riscontrata dal dato del tovagliato effettivamente consegnato e raffrontato con quanto regolarmente fatturato, dal numero dei soci lavoratori e dalla sproporzione tra il numero dei coperti e il numero di pasti serviti inizialmente calcolati dall’Agenzia.Si tratta di elementi non irrilevanti ai fini del decidere, come erroneamente ritiene parte ricorrente,e la motivazione certamente rispetta il minimo costituzionale. 3. Con il secondo motivo, in rapporto all'art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., si lamenta la violazione e falsa applicazione dell’art.39, primo comma, lett. d) del d.P.R. n.600/73 e degli artt.2727 e 2697 cod. civ., per aver il giudice confermato la legitti- mità dell’accertamento analitico induttivo in assenza dei presupposti. 4. Il motivo è manifestamente infondato. 4.1. La Corte ha più volte affermato, da ultimo con ordinanza n.26035 del 2024, che i n tema di accertamento delle imposte sui redditi, il discrimine tra l'accertamento con metodoanalitico extra- contabile e quello con metodo induttivo sta, rispettivamente, nella parziale o assoluta inattendibilità dei dati risultanti dalle scritture contabili. Nel primo caso, l'incompletezza, la falsità o l'inesattezza degli elementi indicati non è tale da consentire di prescindere dalle scritture contabili, in quanto l'Ufficio accertatore può solo completare le lacune riscontrate, utilizzando ai fini della dimostrazione dell'esi- stenza di componenti positivi di reddito non dichiarati, anche pre- sunzioni semplici aventi i requisiti di cui all'art. 2729 cod. civ.. Nel secondo caso, invece, le omissioni e le false o inesatte indicazioni risultano tali da inficiare l'attendibilità - e dunque l'utilizzabilità, ai fini dell'accertamento - anche degli altri dati contabili apparente- mente regolari, sicché l'amministrazione finanziaria può prescindere in tutto o in parte dalle risultanze del bilancio e dalle scritture con- tabili in quanto esistenti e determinare l'imponibile in base ad ele- menti meramente indiziari, inidonei ad assurgere a prova presuntiva ex artt. 2727 e 2729 cod. civ.. 4.2. La prima ipotesi è quella che il giudice ha accertato ricorrere nella fattispecie, in cui la documentazione extracontabile ha inte- grato le risultanze delle scritture contabili della contribuente, par- zialmente inattendibili. Infatti, la documentazione extracontabile legittimamente reperita in sede di ispezione, non solo presso la sede dell'impresa (cfr. Cass.n.21432 del 2024; Cass. n.21138 del 2018; Cass. n.19329 del 2006) o in un’autovettura intestata alla società contribuente (Cass.n.36474 del 2021)ben può essere valutata e utilizzata ai fini dell’ac- certamento. Il principiodi diritto si ritiene debba valere anche nella presente fattispecie, in cui il reperimento della documentazione ex- tracontabile è avvenuto presso altra società con cui però la contri- buente ha stipulato contratti di cessione di prestazione di servizi a suo beneficio per lo svolgimento della propria attività di impresa e , dunque, di rilievo ai fini delle presunzioni che discendono da tale reperimento innanzituttoper la logica economica che presidia il rap- porto contrattuale e che permette in modo attendibile di quantificare il volume d’affari occultato. In secondo luogo, la suddetta reperita documentazione è un ele- mento probatorio molto attendibile per la sua precostituzione ante- riore al processo e non redattaai fini della controversia poi insorta, diretta a documentare specificamente il rapporto contabile tra la la- vanderia e la società contribuente, documento rimasto ignoto all’am- ministrazione finanziaria sino al momento dell’accesso da parte della Guardia di finanza Infine,i medesimi fatti possono essere considerati a fini indiziari in più accertamenti successivi,e il compendio così raccolto costituisce sicuro elemento probatorio, sia pure meramente presuntivo, util- mente valutabile, indipendentemente dal contestuale riscontro di ir- regolarità nella tenuta della contabilità e nell'adempimento degli ob- blighi di legge da parte della contribuente,come avvenuto nel caso di specie. Per le ragioni sopra svolte, adifferenza di quanto si ritiene in ricorso, nel caso di specie l’utilizzo d e llo strumento del c.d. tovagliometro integraper le considerazioni sopra svolte il carattere qualificato del ragionamento presuntivo. 4.3. Ciò premessoin diritto, in fatto i l giudice ha anche accertato la presenza di ulteriori riscontri, costituiti dal dato del tovagliato effet- tivamente consegnato e raffrontato con quanto regolarmente fattu- rato, dal numero dei soci lavoratori e dalla sproporzione tra il numero dei coperti e il numero di pasti serviti inizialmente calcolati dall’Agen- zia.La motivazione adottata dal giudice è idonea a dimostrare l’esi- stenza di presunzioni gravi, precise e concordanti ai fini dell’accerta- mento condotto. 5. Il terzo motivo, ai fini dell'art. 360, comma 1, n. 5, cod. proc. civ., prospetta l’omesso esame di fatti decisivi per il giudizio oggetto di discussione tra le parti, con riferimento ad errori nel calendario del brogliaccio extracontabile, anche corrispondentia periodi di chiusura del locale, elementi idonei a ridurre il maggior imponibile accertato. Inoltre, si invoca un trattamento da parte dell’Amministrazione di- verso rispetto ad altro esercizio commerciale oggetto di accerta- mento con il medesimo metodo del cd. tovagliometro. 6. La censura è inammissibile. 6.1. In primo luogo,il mezzo di impugnazione non si confronta pie- namente con la ratio decidendi espressa dal giudice , il quale ha ri- dotto la misura delle riprese così come determinatedall’Amministra- zione finanziaria,tenendo conto del numero dei soci lavoratori e della sproporzione tra il numero dei coperti e il numero di pasti serviti inizialmente calcolati dall’Agenzia e, pertanto, ha già tenuto conto dei possibili errori eventualmente contenuti nel brogliaccio reperito presso la lavanderiamenzionati i n modo molto generico nel motivo . 6.2. Inoltre, il contenuto probatorio del brogliaccio è stato esaminato dal giudice e ciò risulta dalla motivazione e, perciò, non sussiste al- cun omesso esame del fatto senza che sia necessario che il giudice dia conto di tutte le difese della parte. 6.3. Sotto un ulteriore profilo, del tutto irrilevante è la circostanza addotta secondo cui l’amministrazione avrebbe riservato un tratta- mento diverso ad altro esercizio commerciale oggetto di accerta- mento con il medesimo metodo applicato alla società contribuente (cd. tovagliometro), in quanto prospettazione generica e afferente adun altro caso, in presenza di circostanze fattuali che non risultano dagli atti essereidentiche a quelle oggetto della presente controver- sia. 7. Con il quarto motivo, in relazione all'art. 360, comma 1, n. 4, cod. proc. civ., viene lamentata la violazione dell’art.115 cod. proc. civ. da parte della sentenza, che avrebbe deciso sulla base di una prova reputata dal giudice esistente ma in realtà mai offerta. 8. Il motivo è inammissibile. 8.1.Al proposito, la Corte ha stabilito a Sezioni u nite con la sentenza n.5792del 05/03/2024 che i l travisamento del contenuto oggettivo della prova – il quale ricorre in caso di svista concernente il fatto probatorio in sé e non di verifica logica della riconducibilità dell'in- formazioneprobatoria al fatto probatorio - trova per un verso il suo istituzionalerimedio nell'impugnazione per revocazione per errore di fatto,laddove ricorrano i presupposti richiesti dall'art. 395, n. 4, cod. proc. civ.. Per altro verso, - se il fatto probatorio ha costituito un puntocontroverso sul quale la sentenza ebbe a pronunciare e, cioè, se il travisamento rifletta la lettura del fatto probatorio prospettata dauna delle parti - il vizio va fatto valere ai sensi dell'art. 360, n. 4, on. 5, cod. proc. civ., a seconda che si tratti di fatto processuale o sostanziale.Dal momento che il fatto che viene fatto valere con la censura non attiene a profilo processuale, la doglianza andava in- nanzitutto costruita sotto diverso paradigma processuale, ai sensi deln.5. 8.2.Inoltre, ai fini de l travisamento occorre vi sia una svista clamo- rosa di lettura degli atti di causa di carattere percettivo che nella specienon viene evidenziato . I l giudice non ha affatto posto a base della decisione un fatto ritenuto non contestato ai fini dell’art.115 cod.proc. civ., ma ha superato la contestazione d ei contribuenti ac- certando che i prospetti excel reperiti presso la lavanderia, riepilo- gatividei dati riportati, sono risultati perfettamente coincidenti con iltovagliato consegnato dalla S.a.s. . In fine , il giudice non pare af- fattotrarre tale conclusione da un richiamo contenuto nell’avviso di accertamentoad un controllo effettuato verso altra società , come si leggein ricorso , ma - in claris non fit interpretatio - ha inteso riferire proprioalla contribuente. 9. In conclusione, il ricorso dev’essererigettato. Le spese di lite, liquidate come da dispositivo, seguono la soccom- benza. P.Q.M La Corte: rigetta il ricorso e condanna i ricorrenti in solido alla rifusione delle spese di lite, liquidate in euro 4.300 per c