Cassazione n. 06887/2023

ato la seguente ORDINANZA sul ricorso 22221/2020proposto da: [OSCURATO:PERSONA] S.P.A. ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]; P/IVA: 10810700152; PEC: [OSCURATO:EMAIL]), in persona del legale rappresentante pro tempore dott. [OSCURATO:PERSONA] (C.F.: MSSCRL62D06H50 1Y), con sede legale in Torino alla [OSCURATO:PERSONA] n. 156, quale incorporante di [OSCURATO:PERSONA] S.P.A. (C.F. e [OSCURATO:PARTITA_IVA]) – giusta atto di fusione del 30 ottobre 2019 ai rogiti del notaio [OSCURATO:PERSONA] in Milano (rep. n. 15286; racc. n.8188) - in persona del rappresentante pro tempore, Avv. [OSCURATO:PERSONA] (C.F.: [OSCURATO:CODICE_FISCALE] ) , [OSCURATO:IDENTITA_RESIDUA] 1'[OSCURATO:DATA_NASCITA]) - in forza dei poteri conferitigli con procura rilasciata dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA] e CEO per scrittura privata autenticata in data 17 ottobre 2018 dal notaio [OSCURATO:PERSONA] in Milano (rep. n. 32.904, racc. n. 10.623), rappresentata e difesa dagli A vv.ti P rof. [OSCURATO:PERSONA] ( C.F .: [OSCURATO:CODICE_FISCALE]; PEC: [OSCURATO:EMAIL]) e Avviso accertamento Imu – Immobile concesso in locazione finanziaria non restituito [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]; PEC: [OSCURATO:EMAIL]), anche disgiuntamente tra loro, ed elettivamente domiciliata presso lo studio dell'Avv. [OSCURATO:PERSONA] in Roma,alla [OSCURATO:PERSONA] n. 34 (c.a.p. 00186), giusta procura speciale in calce alricorso; -ricorrente - contro COMUNE di ALESSANDRIA (C.F. e [OSCURATO:PARTITA_IVA]), in persona del Sindaco p.t., Prof. [OSCURATO:PERSONA] di Revigliasco, [OSCURATO:IDENTITA_RESIDUA] [OSCURATO:DATA_NASCITA], rappresentato e difeso dal Prof. Avv. [OSCURATO:PERSONA] del Foro di Alessandria (C.F.: [OSCURATO:CODICE_FISCALE]; [OSCURATO:TELEFONO]; PEC: [OSCURATO:EMAIL]), con studio in Alessandria, alla [OSCURATO:PERSONA]. 18, come da procura alle liti in calce sottoscritta dal Sindaco, all'uopo autorizzato in forza di delibera della [OSCURATO:PERSONA] n. 203 del [OSCURATO:DATA_NASCITA], elettivamente domiciliato presso lo studio del Prof. Avv. [OSCURATO:PERSONA] del Foro di Roma (C.F.: [OSCURATO:CODICE_FISCALE]; [OSCURATO:TELEFONO]; PEC: [OSCURATO:EMAIL]) in Roma, alla [OSCURATO:PERSONA]. 1 ; -controricorrente – -avverso la sentenza n. 14 8 / 5 / 20 20 emess a d a l la C TR Piemonte in data 30/01/2020e non notificata; udita la relazione della causa svolta dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA]. Rilevato che 1. [OSCURATO:PERSONA] s.p.a. proponeva ricorso davanti alla Commissione tributaria provinciale di Alessandria avverso due avvisi di accertamento concernenti l’Imu per gli anni di imposta 2012 e 2013 emanati con riferimento a cinque immobili che avevaconcesso in leasing i quali, nonostante il relativo contratto fosse stato risolto per inadempimento dell’utilizzatrice, non erano stati restituiti tempestivamente. 2. [OSCURATO:PERSONA] tributaria provinciale accoglieva il ricorso, ritenendo che la normativa concernente la Tasi fosse estensibile all’Imu e che, per l’effetto, il presupposto impositivo di quest’ultima dovesse essere connesso alla effettiva disponibilità del bene, e non alla risoluzione del contratto di leasing. 3. Sull’appello del Comune di Alessandria, la Commissione tributaria regionale Piemonte accoglieva il gravame, evidenziando che la ratio dell’art. 9, comma 1, del d.lgs. 14 marzo 2011, n. 23, rispondeva all’esigenza di collegare il tributo gravante sugli immobili non a chi li detenesse, ma a chi potesse legittimamente vantare un pieno diritto di proprietà, alla data di scioglimento del contratto, e che la normativa dettata in tema di Tasi non era applicabile in via analogica all’Imu, stanti le differenti caratteristiche delle due imposte. 4. Avverso la sentenza della CTR propone ricorso per cassazione la [OSCURATO:PERSONA] s.p.a. (quale incorporante della [OSCURATO:PERSONA] s.p.a.) sulla base di quattro motivi. Il Comune di Alessandria ha resistito con controricorso. In prossimità della camera di consiglio entrambe le parti hanno depositato memorie illustrative. Considerato che 1. Con il primo motivo la ricorrente deduce la nullità della sentenza impugnata per “violazione e/o falsa applicazione degli artt. 8 e 9, comma 1, d.lgs. n. 23/2011 e 1, comma 672, l. n. 147/2013”, in relazione all’art. 360, primo comma, num. 3), cod. proc. civ., per non aver la CTR considerato che tra il titolare dal lato passivo dell’imposta e l’immobile assoggettato ad imposizione dovesse necessariamente rinvenirsi un rapporto di godimento, così da poter recuperare dall’immobile i redditi necessari per far fronte all’onere impositivo. 1.1. Il motivo è infondato. Viene sottoposta allo scrutinio di questa Corta la questione della individuazione del soggetto passivo dell’IMU relativa ad un bene immobile concesso in locazione finanziaria nell’ipotesi, tutt’altro che infrequente, di risoluzione anticipata del rapporto contrattuale per morosità dell’utilizzatore cui non faccia seguito l’immediata materiale restituzione del bene. Il problema che si pone è quello di stabilire se, nel periodo intercorrente tra la cessazione di efficacia del contratto e la restituzione del bene, la titolarità passiva del rapporto fiscale sorga in capo al locatore, nella qualità di soggetto che giuridicamente possiede il bene, o all’utilizzatore, che materialmente ne dispone. Va rilevato come, ai sensi dell’art. 9 del d.lgs. 14 marzo 2011, n. 23, Soggetti passivi dell'imposta municipale propria sono il proprietario di immobili, inclusi i terreni e le aree edificabile a qualsiasi uso destinati, ivi compresi quelli strumentali o alla cui produzione o scambio è diretta l'attività dell'impresa, ovvero il titolare di diritto reale di usufrutto, uso, abitazione, enfiteusi, superficie sugli stessi. Nel caso di concessione di aree demaniali, soggetto passivo è il concessionario. Per gli immobili, anche da costruire o in corso di costruzione, concessi in locazione finanziaria soggetto passivo è il locatario a decorrere dalla data della stipula e per tutta la durata del contratto. . Sul punto sono recentemente intervenute, a distanza ravvicinata, due pronunce della sezione quinta della Corte di Cassazione. La prima –la sentenza nr. 13793/2019 – ha affermato il principio secondo il quale Il d.lgs. n. 23 del 2011, art. 9, individua nel locatario il soggetto passivo, nel caso di locazione finanziaria, a decorrere dalla data di stipula e per tutta la durata del contratto, derivandone, qualora il contratto di leasing sia risolto e l'immobile non sia stato restituito, che il locatore ritorna ad essere soggetto passivo. Ne discende che con la risoluzione del contratto di leasing la soggettività passiva ai fini Imu si determina in capo alla società di leasing, anche se essa non ha ancora acquisito la disponibilità materiale del bene per mancata riconsegna da parte dell’utilizzatore. Ciò in quanto il legislatore ha ritenuto rilevante, ai fini impositivi, non già la consegna del bene e quindi la detenzione materiale dello stesso, bensì l'esistenza di un vincolo contrattuale che legittima la detenzione qualificata dell'utilizzatore. . La seconda pronuncia –la nr. 19166/2019 -ha stabilito l’opposto principio che per la durata del contratto di locazione finanziaria deve intendersi il periodo intercorrente dalla data della stipulazione del contratto alla data di effettiva riconsegna del bene alla società concedente, di talchè soggetto passivo Imu rimane l’utilizzatore sino alla data di redazione del verbale di consegnadel bene concesso in leasing . Il contrasto giurisprudenziale de quo può considerarsi superato dall’intervento di due ulteriori pronunce successive - le sentenze nr. 25249/2019 e nr. 29973/2019 - che hanno confermato l’orientamento secondo il quale dalla data di risoluzione per inadempimento del contratto di leasing il contratto cessa, e quindi il locatario non è più da considerarsi soggetto passivo, con la conseguente traslazione dell’obbligo di corrispondere il tributo relativo all’immobile sul proprietario (società di leasing). In particolare, la sentenza nr. 29973/2019 si è fatta carico di confutare tutte le argomentazioni contenute nella pronuncia nr. 19166/2019, ribadendo il principio che nell'alveo Imu si predilige l'esistenza di un vincolo contrattuale fondato sulla detenzione qualificata del bene da parte dell'utilizzatore che prescinde dalla detenzione materiale dello stesso. E' il contratto a determinare la soggettività passiva del locatario e non la disponibilità del bene, quindi il venirmeno dell'originario vincolo giuridico (per scadenza naturale o per risoluzione anticipata) fa venir meno la soggettività passiva in capo a quest'ultimo, determinando l'automatico passaggio della stessa in capo al locatore, con rilevanza del presupposto impositivo del possesso nella logica del pieno rispetto del principio della legalità che impone appunto una rigorosa applicazione dei presupposti d'imposta a prescindere da quanto previsto nelle varie istruzioni ministeriali. Dal chiaro dettato normativo contenuto nel menzionato articolo, ne discende che con la risoluzione del contratto di leasing la soggettività passiva ai fini Imu si determina in capo alla società di leasing, anche se essa non ha ancora acquisito la materiale disponibilità del bene per mancata riconsegna da parte dell'utilizzatore. Ciò in quanto, il legislatore ha ritenuto rilevante, ai fini impositivi, non già la consegna del bene e quindi la detenzione materiale dello stesso, bensì l'esistenza di un vincolo contrattuale che legittima la detenzione qualificata dell'utilizzatore. .L’orientamento da ultimo passato in rassegna si è ulteriormente consolidato (cfr. da ultimo, tra le tante, Cass. Sez. VI nr. 31083/2021 e nr. 2349/2021, Sez. V nn. 17492/2021 e 1200/2021). 1.2. Secondo l’assunto della ricorrente, l’interpretazione dalla norma sopra passata in rassegna, che individua il soggetto passivo dell'imposta Imu, nel caso di risoluzione del contratto senza l'avvenuta consegna del bene, nell'utilizzatore del cespite immobiliare non essendo la società di leasing nel possesso e nel godimento dell'immobile, troverebbe conferma nell’art. 1, comma 672, della l. 27 dicembre 2013, n. 147, a tenore della quale in caso di locazione finanziaria, la Tasi è dovuta dal locatario a decorrere dalla data di stipulazione e per tutta la durata del contratto, per durata del contratto di locazione finanziaria deve intendersi il periodo intercorrente dalla data della stipulazione alla data di riconsegna del bene al locatore comprovata dal verbale di consegna . Tale norma, applicabile limitatamente al tributo Tasi, non può essere analogicamente estesa anche all’Imu, in primo luogo, perché il comma 703 della stessa legge precisa che l’istituzione dell’IUC (della quale la Tasi è una componente) lascia salva la disciplina per l’applicazione dell’Imu e, in secondo luogo, per l’eterogeneità dei rispettivi presupposti applicativi delle imposte in esame. L’Imu, imposta di natura prettamente patrimoniale, ha riguardo, nell’individuare il soggetto passivo, ad una nozione di possesso civilistica, per cui quello che conta è il titolo contrattuale che giustifica il possesso del bene (proprietà, diritto reale di godimento, contratto di leasing vigente) e non la disponibilità di fatto dello stesso. A conferma di ciò l’art. 9 del d.lgs. citato stabilisce la titolarità passiva dell’imposta in capo al locatario anche nel caso di beni non costruiti o in corso di costruzione che, come tali, non possono essere detenuti; in tale ipotesi la stipula del contratto, e non la materiale consegna del bene, rileva ad individuare il soggetto obbligato al pagamento dell’imposta. [OSCURATO:PERSONA] è, invece, destinata al finanziamento di servizi pubblici rivolti alla collettività e, pertanto, deve essere corrisposta sia dai proprietari che dagli affittuari; proprio la fruizione del servizio pubblico indivisibile giustifica l'obbligo del pagamento in capo al locatario finanziario dalla data di stipulazione del contratto a quello di riconsegna del bene al locatore. Anche in punto di mancanza di identità tra i due tributi le recenti pronunce della Cassazione sopra menzionate hanno fatto chiarezza, escludendo sia l’applicazione della normativa della Tasi, riferita a un diverso tributo, all’IMU sia la valenza interpretativa dell’art. 1, comma 672, della l. 147/2013. 2. Con il secondo motivo la ricorrente lamenta la nullità della sentenza per violazione del principio di corrispondenza tra il chiesto ed il pronunciato di cui all’art. 112 cod. proc. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, num. 4), cod. proc. civ., per non essersi la CTR pronunciata sulla domanda subordinata concernente la disapplicazione delle sanzioni e degli interessi. 2.1. il motivo è fondato. A differenza di quanto sostenuto dal Comune (cfr. pag. 16 del controricorso), la CTR non ha preso posizione sulla domanda subordinata formulata dalla contribuente in primo grado (e rimasta assorbita nell’accoglimento della domanda principale di non debenza del tributo) e reiterata in sede di appello. Invero, la pur riconosciuta incertezza interpretativa rilevata dalla CTP in ordine all’art. 9, comma 1, seconda parte, del d.lgs. 14 marzo 2011, n. 23, è stata ritenuta dalla CTR non sufficiente “per superare la non applicabilità di analogie in ambito tributario anche se i due tributi (Imu e Tasi) convivono all’interno dell’imposta unica comunale (IUC)”. Che il richiamo all’incertezza, peraltro dell’interpretazione data all’art. 9 (e non già del dettato normativo), sia stato operato al solo fine di affermare la non applicabilità, in via analogica o estensiva, all’Imu della normativa dettata in tema di Tasi lo si evince dal successivo passaggio logico della sentenza, nel quale la CTR evidenzia che il comma 652 (recte, 672) dell’art. 1 della l. 27 dicembre 2013, n. 147, “riguarda esplicitamente il presupposto impositivo afferente alla Tasi, ovvero alla tassazione dei servizi forniti dai Comuni, caratteristica questa totalmente svincolata al presupposto patrimoniale afferente alla proprietà immobiliare”. Sulla base di tali considerazioni, la CTR perviene alla conclusione che “l’omessa restituzione del bene non incide sulla rilevanza del diritto di proprietà quale elemento oggettivo presupposto per il tributo in esame”, senza prendere in alcun modo in considerazione, neppure in modo implicito, il differente profilo della applicabilità o meno delle sanzioni e degli interessi. 3. Con il terzo motivo la ricorrente si duole della “violazione e/o falsa applicazione degli artt. 36, comma 2, n. 4), d.lgs. n. 546/1992 e 132, comma 2,n. 2), c.p.c.”, in relazione all’art. 360, primo comma, num. 4), cod. proc. civ., per non aver la CTR fatto alcun riferimento alla questione concernente la (non) debenza delle sanzioni e degli interessi. 4. Con il quarto motivo la ricorrente denuncia la “violazione e/o falsa applicazione degli artt. 10, commi 2 e 3, l. n. 212/2000, 6, comma 2, d.lgs. n. 472/1997 e 8 d.lgs. n. 546/1992”, in relazione all’art. 360, primo comma, num. 3), cod. proc. civ., per non aver la CTR considerato che numerosi “fatti indice” deponevano nel senso di ritenere che ricorresse una situazione di obiettiva incertezza normativa. 5. Il terzo ed il quarto motivo resta n o assorbit i nell’accoglimento del secondo motivo. 6. Alla stregua delle considerazioni che precedono, il ricorso merita accoglimento limitatamente al secondo motivo, con conseguente cassazione sul punto della sentenza impugnata. La causa va, pertanto, rinviata, anche per le spese relative al presente grado di giudizio, alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado di Piemonte. P.Q.M. rigetta il primo motivo del ricorso, accoglie il secondo, dichiara assorbiti il terzo ed il quarto, cassa la sentenza impugnata con riferimento al motivo accolto e rinvia la causa, anche per le spese del p