Cassazione n. 09083/2026

culturale [OSCURATO:PERSONA], inscioglimento, rappresentata e difesa dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA] domiciliata presso l’Avv. [OSCURATO:PERSONA]– ricorrente –ControAGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,rappresentata e difesa dall’Avvocatura generale dello Stato.– controricorrente –Avverso la sentenza della COMM.TRIB.REG.VENETO n. 756/2016depositata in data 13 giugno 2016.Udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 17febbraio 2026 dal Consigliere dott.ssa [OSCURATO:PERSONA].Numero registro generale 3692/2017Numero sezionale 1535/2026Numero di raccolta generale 9083/2026Data pubblicazione 10/04/20261. In data 16.05.2013, l’Agenzia delle Entrate – [OSCURATO:PERSONA] diVerona notificava alla sig.ra [OSCURATO:PERSONA] l’avviso di accertamenton. T6Z041004157, relativo all’anno d’imposta 2007. Con tale avvisoveniva disconosciuta la natura non commerciale dell’attività svolta dallacontribuente, la quale assumeva di rivestire la qualifica di Presidente e dilegale rappresentante di un’Associazione culturale e di promozione socialecostituita nel 2006. In particolare, l’Ufficio procedeva ad operare ilrecupero a tassazione per euro 17.919,00 (IRES), euro 2.308,00 (IRAP)ed euro 16.573,00 (IVA) e ad irrogare le relative sanzioni. Taleaccertamento scaturiva da una verifica fiscale operata dallo stesso Ufficioe culminata nel p.v.c. del 15.02.2011, avverso il quale la contribuenteaveva mosso tempestive osservazioni, ai sensi dell’art. 12, settimocomma, L. n. 212/2000, con cui aveva confutato la valenza deipresupposti dai quali i verificatori avevano fatto scaturire il presuntoesercizio dell’attività di natura commerciale.2. Avverso l’avviso di accertamento, la contribuente proponeva ricorsodinanzi la C.t.p. di Verona; si costituiva in giudizio l’Ufficio, chiedendo laconferma del proprio operato.3. La C.t.p. di Verona, con sentenza n. 228/2013, rigettava il ricorso dellacontribuente.4. Contro tale sentenza proponeva appello la contribuente dinanzi la C.t.r.del Veneto, Sezione staccata di Verona; si costituiva in giudizio l’Ufficio,chiedendo il rigetto dell’appello e la conferma della sentenza di primogrado.5. La C.t.r. del Veneto, Sezione staccata di Verona, con sentenza n.756/2016, depositata in data 13 giugno 2016, respingeva l’appello dellacontribuente.Numero registro generale 3692/2017Numero sezionale 1535/2026Numero di raccolta generale 9083/2026Data pubblicazione 10/04/20266. Avverso tale pronuncia, la contribuente ha proposto ricorso percassazione affidato a quattro motivi. L’Agenzia delle Entrate ha resistitocon controricorso.La causa è stata trattata nella camera di consiglio del 17 febbraio 2026.MOTIVI DELLA DECISIONE1. Con il primo motivo di ricorso, così rubricato: «Violazione e falsaapplicazione dell’art. 12, settimo comma, e dell’art. 7, L. 27 luglio 2000,n. 212, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.», lacontribuente lamenta l’error in iudicando nella parte in cui, nella sentenzaimpugnata, la C.t.r. ha ritenuto che l’avviso di accertamento non dovesseargomentare in ordine alle ragioni che hanno condotto l’Ufficio a noncondividere le osservazioni che l’Associazione culturale [OSCURATO:PERSONA] avevamosso al p.v.c. al fine di inficiare gli stessi presupposti da cui i verificatoriavevano ritenuto sussistente l’esercizio di una attività di naturacommerciale e che avevano legittimato il recupero a tassazione operatodall’Ufficio stesso.In sostanza, la ricorrente lamenta che la [OSCURATO:PERSONA] erroneamente ritenuto che l'avviso di accertamento non dovessecontenere una specifica motivazione in merito al mancato accoglimentodelle osservazioni presentate in sede di contraddittorioendoprocedimentale.Il motivo è infondato.1.2. Costituisce giurisprudenza consolidata di questa Suprema Corte chein tema di imposte sui redditi e sul valore aggiunto, è valido l’avviso diaccertamento che non menzioni le osservazioni del contribuente ex art.12, comma 7, della l. n. 212 del 2000 (Cass. 27/12/2019, n. 34519, taleorientamento, inaugurato dalle Sezioni Unite con la sentenza n. 18184 del2013, l'art. 12, comma 7, dello Statuto dei Diritti del Contribuente imponeall'[OSCURATO:PERSONA] un obbligo di "valutare" le osservazioni delcontribuente, ma non necessariamente di fornire una confutazioneNumero registro generale 3692/2017Numero sezionale 1535/2026Numero di raccolta generale 9083/2026Data pubblicazione 10/04/2026analitica e puntuale di ciascuna di esse all'interno dell'atto impositivo. Laviolazione del contraddittorio procedimentale, con conseguente nullitàdell'atto, si configura solo qualora il contribuente dimostri in giudizio che leosservazioni ignorate erano di tale specificità e rilevanza da poter incideresull'esito dell'accertamento, qualora fossero state debitamenteconsiderate.1.3. Nel caso di specie, la CTR ha affermato che l'atto impositivo "nondeve argomentare le ragioni per cui l'Agenzia delle Entrate non hacondiviso le osservazioni del contribuente". Tale affermazione,sicuramente sintetica ma corretta, fa buongoverno dei principi valevoli insubiecta materia; vieppiù che la ricorrente, pur lamentando la mancataconsiderazione delle proprie deduzioni, non ha superato la soglia dellamera enunciazione di principio, omettendo di dimostrare, come suo onere,la decisività delle specifiche osservazioni disattese ai fini della formazionedella pretesa tributaria.La censura, pertanto, si risolve in una critica generica all'operatodell'Ufficio, non sufficiente a integrare il vizio di violazione di leggedenunciato.2. Con il secondo motivo di ricorso, così rubricato: «Violazione dell’art.2729 c.c., nonché degli artt. 148 e 149 del d.P.R. 22 dicembre 1986, n.917, dell’art. 4 del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 e delle disposizionidettate dal D. Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, in relazione all’art. 360,primo comma, n. 3, c.p.c.», la contribuente lamenta l’error in iudicandonella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.t.r. ha ritenutosussistente l’esercizio, da parte dell’Associazione culturale [OSCURATO:PERSONA], diun’attività di natura commerciale, non potendosi ritenere provato il fatto ditale contestato esercizio, per non essere gli indizi allegati dall’Ufficio dotatidei requisiti della gravità, della precisione e della concordanza. Inoltre, lasentenza viene censurata sia in quanto nella fattispecie non ricorrevano ipresupposti di legge dettati dall’art. 149 TUIR per la perdita della qualificaNumero registro generale 3692/2017Numero sezionale 1535/2026Numero di raccolta generale 9083/2026Data pubblicazione 10/04/2026di ente non commerciale, sia per la violazione delle disposizioni di legge(art. 148 TUIR e art. 4 d.P.R. n. 633/1972) che prevedono che non siconsiderano commerciali le attività svolte in diretta attuazione degli scopiistituzionali.Anche tale motivo – con il quale in buona sostanza la ricorrente contestala valutazione della C.t.r. in merito alla sussistenza dell'esercizio di attivitàcommerciale, sostenendo che gli indizi posti a fondamento della decisionesarebbero privi dei requisiti di gravità, precisione e concordanza richiestidall'art. 2729 c.c. - è infondato.2.1. La C.t.r. ha basato il proprio convincimento su una pluralità dielementi fattuali, tra cui: la gestione delle assemblee senza effettivapartecipazione dei soci, la stereotipia dei verbali, la scarsa trasparenza deibilanci, la rilevanza delle spese pubblicitarie e l'organizzazione di corsi conmodalità assimilabili a quelle di un'impresa commerciale. La valutazionedella sussistenza dei requisiti della prova presuntiva (gravità, precisione econcordanza) costituisce un apprezzamento di fatto, riservato al giudice dimerito, che è insindacabile in sede di legittimità se, come nel caso inesame, sorretto da una motivazione logica e non contraddittoria.Le doglianze della ricorrente, che mirano a una rilettura alternativa deglielementi probatori e a contestare la valenza indiziaria di ciascuno di essi,si traducono in una richiesta di riesame del merito della controversia,inammissibile in questa sede.3. Con il terzo motivo di ricorso, così rubricato: «Violazione dell’art. 111,sesto comma, Cost., dell’art. 36 D. Lgs. n. 546/1992, dell’art. 156,secondo comma e dell’art. 132 c.p.c., in relazione all’art. 360, primocomma, n. 4, c.p.c.», la contribuente lamenta l’error in procedendo nellaparte in cui, nella sentenza impugnata, la C.t.r. ha reso una decisionecaratterizzata da una motivazione meramente apparente e, quindi, deltutto assente, atteso che, relativamente a plurime doglianze contenute nelricorso in appello (assenza dello svolgimento di attività di naturaNumero registro generale 3692/2017Numero sezionale 1535/2026Numero di raccolta generale 9083/2026Data pubblicazione 10/04/2026commerciale; erroneità della ricostruzione degli asseriti maggiori ricavi percontributi associativi supplementari e per corsi di ballo; errataricostruzione dei ricavi relativi alla asserita attività di bar; omessaconsiderazione dei costi; illegittimità di irrogazione delle sanzioni e/o nonapplicabilità delle stesse), non rende in alcun modo intellegibile il costruttologico sul quale il giudicante ha inteso fondare la pronuncia.Il motivo è fondato perché la ricorrente denuncia un vizio di motivazioneapparente della sentenza impugnata, in particolare con riferimento alrigetto della doglianza relativa all'omessa considerazione dei costi correlatiai maggiori ricavi accertati.3.1. È principio di diritto pacifico (Cass. 09/03/2023, n. 7122; Cass.16/06/2025, n. 16168; Cass. 01/01/2026, n. 19) quello secondo cui, intema di accertamento dei redditi e tenuto conto dei princìpi espressi nellasentenza della Corte cost. n. 10 del 2023, ogni accertamento induttivo, siaesso analitico-induttivo o induttivo puro, deve tener conto dei costi,forfettari, presuntivamente sostenuti per produrre il reddito imputato alcontribuente, affinché il meccanismo di determinazione del reddito fondatosu presunzioni rispetti quanto più è possibile il principio di capacitàcontributiva.3.2. Nella fattispecie in esame, la C.t.r. ha obliterato l’esame dellaquestione affermando che l'appellante "non ha fornito elementi concretiper contestare tale affermazione né prove attestanti i maggiori costiasseritamente sostenuti, onere probatorio non soddisfatto"; talestatuizione si pone in diretto contrasto con il consolidato orientamento diquesta Corte e con i principi costituzionali in materia, ma soprattutto nondà conto dell’iter logico-giuridico sottostante all’affermazione decisoria.Va, infatti, rilevato che se è vero che il giudice di merito non ha l’obbligo diprendere specificamente in esame tutti gli elementi probatori offerti dallaparte, la relativa scelta deve rispondere a criteri logici e coerenti, ciò chenella fattispecie manca soprattutto con riferimento agli elementi addottiNumero registro generale 3692/2017Numero sezionale 1535/2026Numero di raccolta generale 9083/2026Data pubblicazione 10/04/2026dalla parte, che – pur nel contesto della ritenuta sussistenza della naturacommerciale dell’ente in ragione degli elementi presuntivi addottidall’Amministrazione finanziaria - avrebbero avuto rilievo decisivo nelridurre i ricavi accertati (partecipanti ai corsi) ed il reddito in ragione deicosti sostenuti.Indubbiamente, si tratta di una motivazione apparente, secondol’accezione più volte illustrata da questa Corte (ex plurimis, Cass.17/03/2023, n. 7908; Cass. 28/02/2023, n. 6037; Cass. 19/01/2023, n.1618; Cass. 23/12/2022, n. 37770, che richiama Cass. Sez. U.27/12/2019, n. 34476, la quale cita, in motivazione, Cass. Sez. U.,07/04/2014, n. 8053; Sez. U. 18/04/2018, n. 9558; Sez. U. 31/12/2018,n. 33679) che ha sottolineato che «nel giudizio di legittimità èdenunciabile solo l’anomalia motivazionale che si tramuta in violazione dilegge costituzionalmente rilevante, alla luce dei canoni ermeneutici dettatidall’art. 12 delle preleggi, in quanto attiene all’esistenza della motivazionein sé, purché il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, aprescindere dal confronto con le risultanze processuali: tale anomalia siesaurisce nella mancanza assoluta di motivi sotto l’aspetto materiale egrafico, nella motivazione apparente, nel contrasto irriducibile traaffermazioni inconciliabili e nella motivazione perplessa ed obiettivamenteincomprensibile, esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto disufficienza della motivazione». Pertanto, «la motivazione delprovvedimento impugnato con ricorso per cassazione deve ritenersiapparente quando pur se graficamente esistente ed, eventualmentesovrabbondante nella descrizione astratta delle norme che regola lafattispecie dedotta in giudizio, non consente alcun controllo sull’esattezzae la logicità del ragionamento decisorio, così da non attingere la soglia del“minimo costituzionale” richiesto dall’art. 111 comma 6 Cost.» (Cass.30/06/2020, n. 13248 del 30/06/2020).Numero registro generale 3692/2017Numero sezionale 1535/2026Numero di raccolta generale 9083/2026Data pubblicazione 10/04/20264. Con il quarto motivo di ricorso, così rubricato: «Violazione e falsaapplicazione dell’art. 10, secondo e terzo comma, L. 27 luglio 2000, n.212, nonché dell’art. 8, D. Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, in relazioneall’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.», la contribuente lamenta l’error inprocedendo nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.t.r. – afronte della incertezza sulla portata e sull’ambito di applicazione dellanormativa agevolativa – ha ritenuto legittima la irrogazione delle sanzionie/o non ha ritenuto di dichiararle non applicabili, ai sensi, rispettivamente,dell’art. 10 della L. n. 212/2000 e dell’art. 8 del D. Lgs. n. 546/1992.Inoltre, la sentenza viene censurata nella parte in cui ha ritenuto legittimal’irrogazione delle sanzioni, nonostante la contribuente si sia uniformataall’interpretazione delle norme agevolative, riguardanti gli enti noncommerciali, offerta dall’Agenzia delle Entrate con diverse circolari.4.1. L'accoglimento del terzo motivo di ricorso determina l'assorbimentodel presente motivo. La rideterminazione della base imponibile, che dovràessere effettuata dal giudice del rinvio tenendo conto anche dei costi dariconoscere in via induttiva, inciderà necessariamente sulla quantificazionedel tributo dovuto e, di conseguenza, sulla base di calcolo delle sanzioni.La questione della legittimità delle sanzioni dovrà quindi essereriesaminata all'esito del nuovo giudizio di merito.5. In conclusione, vanno rigettati i primi due motivi, accolto il terzo edassorbito il quarto, la sentenza impugnata va cassata ed il giudizio varinviato innanzi al giudice a quo, affinché, in diversa composizione,proceda a nuovo e motivato esame nonché provveda alla liquidazione dellespese del giudizio di legittimità. P.Q.MLa Corte rigetta il primo ed il secondo motivo di ricorso e, assorbito ilquarto motivo, accoglie il terzo motivo, cassa la sentenza impugnata inrelazione al motivo accolto, con rinvio del giudizio innanzi alla Corte diGiustizia tributaria di secondo grado del Veneto, affinché, in diversaNumero registro generale 3692/2017Numero sezionale 1535/2026Numero di raccolta generale 9083/2026Data pubblicazione 10/04/2026composizione, proceda a nuovo e motivato esame nonché provveda allaliquidazione delle spese del giudizio di legittimità.Così deciso in Roma il 17 febbraio 2026.Il PresidenteLucio Napolitano