Cassazione n. 00285/2025

hapronunciato la seguente ORDINANZA sulricorso iscritto al n. 2 9178 /20 1 6 R.G. proposto da : AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro tempore rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato (PEC: [OSCURATO:EMAIL]) –ricorrente – contro [OSCURATO:PERSONA] -intimato – avversola sentenza della Co mmissione tributaria regionale della Sicilia n.1820/21/2016 depositata in data 0 9 / 0 5 /20 16 , non notificata; Udita la relazione della causa svolt a nell’adunanza camerale del [OSCURATO:DATA_NASCITA]dal C onsigliere [OSCURATO:PERSONA] ; Rilevatoche: - [OSCURATO:PERSONA] impugnava l'avviso di liquidazione notificatogli relativo alladecadenza d alla fruizione de lle agevolazioni fiscali di cui all’art. 32 Oggetto:assegnazione immobile– esenzione imp.ipotec.e cat astale Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 2 del d.P.R. n. 601 del 1973 da applicarsi all’ atto di assegnazione di un alloggioin cooperativa rientrante nei programmi di edilizia economica e popolarepubblica di cui alla L. n. 865 del 1971; -l'Ufficio con tale atto r iteneva che il d. l . n. 69 del 1989 disponesse per l'assegnazionedi alloggi a soci di cooperativa , oltre alla tassazione iva e dell'impostafissa di registro , anche la corresponsione delle imposte fisse ipotecariee catastali in forza della vis at tract iva dell ’ imposta di registro; -il giudice di primo grado accoglieva il ricorso; appellava l' U fficio; - con la sentenza gravata di fronte a questa Corte il giudice dell'impugnazioneha rigettato l'appello dell' A mministrazione finanziaria confermandola sentenza della CTP; - rico rre a questa Corte l' A genzia delle entrate con atto affidato a un solomotivo; -il contribuente è rimasto intimato di fronte a questa Corte; Consideratoche: - la sola doglianza proposta dall' A mministrazione F inanziaria denuncia laviolazione e/o falsa applicazione dell'art. 32 del d.P.R. n. 601 del 1973 e dell’art. 40 del d.P.R. n. 131 del 1986 p er avere erroneamente la Commissioneregionale applicato i benefici di cui alla norma sopra detta neicasi in cui gli atti posti in essere siano assoggettabili ad iva ai sensi dell'art.40 della legge di registro; -il motivo è infondato; -vengono qui in rilievo le agevolazioni di cui all'art. 66 comma 6 bis lett. a)e c) del d. L. n. 331 del 1993 convertito in L. n. 427 del 1993, vale a dire l’esenzione dalle imposte ipotecarie e catastali ex art. 32 c. 2 del d.P.R.n. 601 del 1973 che nella fattispecie, con l’atto di liquidazione qui impugnato,l’Ufficio disconosce; -il tema non è certo del tutto nuovo nella giurisprudenza di Legittimità ; -questa Corte da tempo ha chiarito in plurime decisioni come ( si vedano sia Cass. Sez. 5, Ordinanza n. 30180 del 15/12/2017; sia Cass. Sez.5, Sentenza n. 20173 del 07/10/2016 ; sia ancora prima Cass. Sez. 5, Sentenza n. 14800 del 15/07/2015) le agevolazioni consistenti nell'applicazione dell'imposta di registro in misura fissa e Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 3 dell'esenzionedalle imposte catastale e ipotecaria, previste dall'art. 32, comma 2, del d.P.R. n. 601 del 1973, si applic hino solo agli atti e contrattirelativi all'attuazione dei programmi di edilizia residenziale di cui al titolo IV della l. n. 865 del 1971, affidati a istituti autonomi,cooperative edilizie, società con prevalente partecipazione statale,con esclusione di qualsiasi altro programma, sia pure introdotto daaltro ente pubblico, quale una regione ; - infatti, si è osservato che ( in termini si rimanda a Cass. Sez.6 - 5, Ordinanza n. 25982 del 02/09/ 2022) l a materia delle agevolazionitributarie ha trovato organica regolamentazione nel d.P.R. n.601 del 1973, che ha realizzato un sistema fondato sulla regola del numerus clausus , con l'abrogazione, prevista dall'art. 42, di tutte le disposizioni concernenti esenzioni e agevolazioni tributarie diverse da quelleivi considerate; in siffatto contesto, l'art. 32, comma 2, del d.P.R. citato, nell'estendere determinate agevolazioni (tra cui, in alcuni casi, l'esenzione dall'imposta ipotecaria), agli atti e contratti relativi all'attuazione dei programmi pubblici di edilizia residenziale di cui al titoloIV della l. n. 865 del 1971, non richiama affatto, e non mantiene quindiin vita, le agevolazioni in precedenza previste dall'art. 70 di tale legge,ma stabilisce quelle applicabili agli atti che rispondano ai requisiti espressamente previsti dalla disposizione medesima, e che, pertanto, risultinoposti in essere da quei limitati soggetti ai quali la l. n. 865 del 1971affida l'attuazione dei programmi pubblici di edilizia residenziale ; - con particola re riferimento proprio ai rapporti tra disciplina iva e disciplina delle imposte ipotecarie e catastali, che riguardano esattamente il caso per cui è processo , questa Corte (Cass. Sez.5, Ordinanza n. 29895 del 30/12/2020 ) ha ritenuto che in tema di agevolazioni fiscali, l'imponibilità ai fini IVA di un atto non esclude l'applicazione ad esso della norma speciale dell'art. 32, comma 2, del d.P.R.n. 601 del 1973 il quale ha per oggetto l'esenzione dalle imposte catastalee ipotecaria ; - d eve quindi ritenersi ora definitivamente superato l’orientamento in precedenza espresso dalla isolata pronuncia difforme di questa Corte Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 4 (Cass.Sez. 6 - 5, Ordinanza n. 8094 del 03/04/2018 ) ; e ciò anche per leragioni che seguono ; - va premesso come sia ben vero che i n presenza dei presupposti di imponibilità ai fini IVA l’applicazione dell’esenzione in argomento potrebbeessere revocata in dubbio, sulla base della considerazione che quel trattamento è stato a suo tempo concepito dal legislatore solo in relazionea cessioni non rilevanti a quei fini. È in tale senso la posizione dellaprassi dell’[OSCURATO:PERSONA] (Risoluzione n.127/E del 24 aprile 2002) fondata - come si argomenta in ricorso per cassazione e nellaisolata pronuncia di questa Corte sopra ricordata - sul principio di tassatività delle previsioni agevolative, le quali non possono esser oggettodi interpretazione estensiva né tantomeno analogica ; - tale interpretazione Erariale esclude l'applicazione del trattamento di favorea causa del mancato, espresso riferimento , nell’art. 32 di cui si trattaagli atti soggetti ad Iva ; si prevede infatti nel secondo comma c he “gliatti di trasferimento della propriet à delle aree previste al titolo III dellalegge indicata nel comma precedente e gli atti di concessione del dirittodi superficie sulle aree stesse sono soggetti all'imposta di registro in misura fissa e sono esenti dalle imposte ipotecarie e catastali. Le stesseagevolazioni si applicano agli atti di cessione a titolo gratuito delle aree a favore dei comuni o loro consorzi nonch é agli atti e contratti relativi all'attuazione dei programmi pubblici di edilizia residenziale di cuial titolo IV della legge indicata nel primo comma”; -secondo la cit ata Risoluzione, al fine di individuare l'ambito applicativo delcit. art. 32, non va ignorato che “ …l'articolo 32 del D.P.R. 601/73 e successivemodificazioni ...è informato alla regola del numerus clausus ….quindi per gli atti soggetti ad IVA sono dovute le imposte di registro, ipotecariae catastale nella misura fissa" ; -ebbene, il Collegio non condivide t ale interpretazione ; -proprio l'omesso richiamo dei soggetti operanti in regime IVA non può averne significato l'esclusione dal suo ambito applicativo, in quanto l’ampiaformulazione della norma agevolativa (successiva all’istituzione dell’IVA)è riferita genericamente, e quindi senza limitazioni di sorta, a Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 5 qualunque categoria di trasferimenti di immobili, purché - intuitivamente - idonei a costituire atti attuativi di un programma pubblico di edilizia residenziale. D'altra parte , l'estensione del trattamento agevolato anche ai trasferimenti soggetti ad IVA non comporterebbe ai fini dell'imposta di registro alcuna macroscopica conseguenzadal punto di vista del gettito o della sussistenza di “salti di imposta”, essendo dovuta in ogni modo sempre in misura fissa detta imposta; -inoltre , ai fini de gli altr i due tributi che vengono in gioco (ipotecaria e catastale) il beneficio della esenzione prevista dalla norma agevolativa potrebbegiustificarsi - oltreché sulla portata onnicomprensiva dell'art. 32cit. - anche proprio su di una corretta applicazione del c . d. principio di alternatività Iva - registro ( che trova enunciazione nell’ art. 40 del d.P.R.n. 131 del 1986) che non si può tradurre in un supposto (e nel concretoindimostrato) principio di subalternità di dette ultime imposte aquella di registro ; - t rattasi al contrario di imposte ciascuna afferente ambiti applicativi esattamente e distintamente disegnati dal L egislatore, i cui punti di contattocon la disciplina positiva dell'imposta di registro sono solo quelli desumibilidall'art. 13 del d. l gs. n. 347 del 1990 ; - esso prevede unicamente che: " p er l'accertamento e la liquidazione delle imposte ipotecaria e catastale, per la irrogazione delle relative sanzioni, per le modalità e i termini della riscossione e per la prescrizione...si applicano, in quanto non disposto nel presente testo unico le disposizioni relative all'imposta di registro e all'imposta sulle successioni e donazioni ". L a circostanza che tali punti di contatto - e perle limitate funzioni di controllo sopra menzionate - siano non solo conl'imposta di registro, ma anche con la neo - reistituita imposta sulle successionie donazioni f a concludere per una evidente minore intensità del legame di inscindibilità con l'imposta di registro stessa , anche a riteneredetto legame immanente nell’ordinamento tributario; -in ogni caso, il sopradetto rimando della disposizione appena citata alla funzione di accertamento e liquidazione delle imposte e per la Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 6 irrogazione delle relative sanzioni, per le modalità e i termini della riscossionee per la prescrizion e o l’analogo rinvio all'art. 2 o 10 del detto decreto (che attengono ai criteri di determinazione della base imponibile) conferma in realtà l’autonomia dei tributi nella loro istituzionee l’ applicazione sul piano oggettivo e soggettivo ; non vi è chi nonveda che la funzione di accertamento e controllo , procedimentale e dinamica, è certamente materia del tutto differente rispetto ai presuppostidi applicazione delle imposte stesse , elementi sostanziali e statici; - se ne desume allora che la connessione tra principio di alternatività suddettoIva – registro , da un lato , e l’ applicazione dell e imposte fisse ditrascrizione e catasto dall'altro, ha profilo ed efficacia solo ordinari a e deve ritenersi quindi derogata dalla norma speciale (statuente l'esenzioneda dette ultime due imposte) contenuta nell'art. 32 più volte citato; - a conforto dell’impostazione qui sostenuta, si può invocare anche quanto asserito dalla stessa [OSCURATO:PERSONA] a proposito dell’iscrizione di ipoteca legale a favore dell’ Ente territoriale che è soggetto propulsore dei programmi di edilizia residenziale con riferimentoproprio ad una tipologia di atti soggetti ad Iva (in argomento Ris. n. 3/T del 17 luglio 2003 emanata dall' Agenzia del Territorio, in materiadi Edilizia residenziale pubblica) e al l’ art. 32 del d.P.R. n. 601 del1973; - secondo tale prassi "in considerazione dell'ampia portata e della espressione ivi utilizzata ('atti e contratti relativi all'attuazione dei programmi pubblici di edilizia residenziale'), si ritiene che l'iscrizione ipotecariaeseguita a garanzia del prezzo dilazionato negli atti di acquisto di immobili stipulati nell'ambito di programmi di edilizia residenziale pubblica, possa godere del regime di esenzione dall'imposta ipotecaria previstodall'art. 32” ; - a lla luce di quanto sopra, la tesi dell'Agenzia delle Entrate non può essere condivisa perché contiene , quindi, due distinti evidenti errori di interpretazione; Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 7 - i l primo è che la norma agevolativa è successiva alla normativa in materiadi Iva . Secondo parte ricorrente, se il legislatore avesse voluto escluderedai benefici i soggetti rientranti nell'ambito Iva l'avrebbe fatto in maniera esplicita : ebbene l ’errore consiste qui nell’ applicare una interpretazione estensiva – come tale non consentita - alla norma escludendo dall'agevolazione ciò che la norma originaria invece non escludeespressamente e quindi in concreto consente ; - i l secondo consiste nel confondere il principio dell'alternatività Iva - registro con il principio di subalternità imposta di registro - imposta ipotecariacatastale. Il primo principio, infatti, è senza dubbio vincolante eopera anche nell'applicazione dell'agevolazione in esame: di fronte a operazioni immobiliari soggette ad Iva , infatti, va comunque applicata l'imposta di registro in misura fissa, così come stabilito proprio dal principio di alternatività . I l secondo principio, invece, è frutto di una enunciazione che in quanto priva di supporto di diritto positivo costituisce in realtà una mera illazione : l'imposta di registro e quella ipotecaria e catastale operano in ambiti completamente differenti stabilendo la legge presupposti sostanziali di applicazione che sono diversi per ciascuna imposta, di guisa che i punti di contatto con la disciplinapositiva dell'imposta di registro – nella disciplina dell’imposta ipotecariae catastale - sono solo quelli desumibili dall' art . 13 c . 1 del d. Lgs. n. 347 del 19 90 o dall'art . 2 o 10 del detto decreto , che però attengonoai criteri di determinazione della base imponibile e quindi ad altro profilo rispetto al la identificazione dei presupposti , oggettivo e soggettivo,del tributo ; -pertanto, il ricorso è rigettato; -ritiene in conclusione la Corte che sia opportuno enunciare il seguente principio di diritto: “l’agevolazione di cui all’art. 32 del d.P.R. n. 601del 1973 trova applicazione agli atti di assegnazione aventi per oggetto la proprietà di immobili costruiti nell’ambito di programmi di edilizia pubblica residenziale di cui alla L. n. 865 del1971 anche ove tali atti siano soggetti ad iva in forza dell’art. 40 del d.P.R. n. 131 del 1986 (c.d. Testo unico del registro) e Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 8 quindi soggetti a imposta di re