Cassazione n. 08361/2023

to la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 21431/2014 R.G. proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,con sede in 00145 Roma, [OSCURATO:PERSONA], n. 426 C/D rappresentata e difesa dall’Avvocatura generale dello Stato, con domicilio legale in Roma, via dei Portoghesi, n. 12, presso l’Avvocatura generale dello Stato. –ricorrente – contro [OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante pro tempore sig. [OSCURATO:PERSONA], rappresentata e difesa dagli avvocati [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] ed elettivamente domiciliata presso lo studio di quest’ultimo in Roma, v. [OSCURATO:PERSONA] n. 22. –controricorrente – Avverso la sentenza della COMM.TRIB.REG. SICILIA – SEZ. [OSCURATO:PERSONA] – n. 311/18/2013, depositata in data 24 ottobre 2013. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 23 gennaio 2023 dal consigliere dott.ssa [OSCURATO:PERSONA]. Cart. Pag. IRAP 2003 –2004 Rilevato che: 1. La contribuente riceveva notifica della cartella di pagamento n. 29320080061537646, con la quale il fisco richiedeva il pagamento della somma complessiva – inclusi interessi e sanzioni – di € 3.761.584,29, per gli anni di imposta 2003 e 2004, dovuta sia all’adesione della detta contribuente agli istituti definitori di cui agli artt. 8, 9 e 14 della legge 27 dicembre 2002, n. 289 che a somme dovute a titolo di IRAP e IRES per l’anno 2004, risultanti da un controllo automatizzato effettuato ai sensi dell’art. 36-bis del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 e dell’art. 54-bis del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633. 2. Avverso detta cartella di pagamento, la contribuente proponeva ricorso dinanzi alla C.t.p. di Catania; si costituiva anche l’Agenzia delle Entrate, deducendo l’infondatezza delle doglianze di parte e la piena legittimità del proprio operato. 3. La C.t.p., con sentenza n. 461/02/2009, accoglieva il ricorso della società contribuente, stante il diritto di parte ad usufruire delle agevolazioni previste in seguito agli eventi calamitosi del 2002. 4. Contro tale decisione proponeva appello l’ufficio dinanzi la C.t.r. della Sicilia; si costituiva anche la contribuente ritenendo infondato l’appello, chiedendo il rigetto del gravame e la conferma della decisione impugnata. 5. la C.t.r., con sentenza n. 311/18/2013, depositata in data 24 ottobre 2013, respingeva il gravame dell’ufficio, condannandolo alla rifusione delle spese e confermando l’operato del giudice di prime cure. 6. Avverso la sentenza della C.t.r. della Sicilia, l’ufficio ha proposto ricorso per cassazione affidato a cinque motivi. La contribuente si è costituita con controricorso. La causa è stata trattata nella camera di consiglio del 23 gennaio 2023 per la quale il contribuente ha depositato memoria. [OSCURATO:PERSONA] ha depositato requisitoria scritta concludendo per l’accoglimento del terzo motivo di ricorso con le conseguenziali statuizioni. Considerato che: 1. Con il primo motivo di ricorso, così rubricato: «Violazione e falsa applicazione dell’art. 4, primo comma, d.l. 4 novembre 2002, n. 245, del decreto del MEF del 14 novembre 2002 e dei successivi decreti ed ordinanze che hanno ulteriormente sospeso la effettuazione dei versamenti tributari dalla originaria data disposta da ultimo con decreto del 17 maggio 2005 – e dell’art. 1, comma 1011, legge 27 dicembre 2006, n. 296, c.d. legge finanziaria 2007, con riferimento all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.» la ricorrente lamenta l’error in iudicando nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.t.r. ha ritenuto la società contribuente destinataria delle norme agevolative succedutesi negli anni a partire dall’evento calamitoso dell’eruzione dell’Etna del 2002. 1.2. Con il secondo motivo di ricorso, così rubricato: «Violazione e falsa applicazione dei principi che governano l’onere della prova, di cui all’art. 2697 cod. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ.» la ricorrente lamenta il difetto di motivazione nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.t.r. ha ritenuto che la contribuente, in relazione ai recuperi relativi al credito d’imposta su gasolio per autotrazione, avesse assolto l’onere della prova, non avendo in realtà fornito alcuna prova in ordine alla spettanza della detta agevolazione, data anche l’incompatibilità tra l’attività esercitata dalla stessa e l’agevolazione de quo. 1.3. Con il terzo motivo di ricorso, così rubricato: «Nullità della sentenza per violazione dell’art. 36, comma secondo, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, in relazione all’art. 132, secondo comma, n. 4, cod. proc. civ., con riferimento all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ.» la ricorrente lamenta l’error in procedendo nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.t.r. ha motivato obliterando una chiara esposizione della ratio decidendi nonché la ragione per cui si è ritenuto di considerare la contribuente soggetto beneficiario delle disposizioni agevolative, in relazione ad IRAP, IRES e recupero credito d’imposta. 1.4. Con il quarto motivo di ricorso, così rubricato: «Nullità della sentenza per violazione del principio della corrispondenza tra chiesto e pronunciato, recato dall’art. 112 cod. proc. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ.» la ricorrente lamenta l’error in procedendo nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.t.r. non ha pronunciato sui motivi di gravame proposti con l’appello. 1.5. Con il quinto motivo di ricorso, così rubricato: «Omessa motivazione su un fatto decisivo per il giudizio, oggetto di contestazione tra le parti, con riferimento all’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ.» la ricorrente propone la medesima doglianza esposta con il quarto motivo ma sotto il profilo della motivazione parvente. 2. Tanto premesso, il primo ed il secondo motivo, da trattare congiuntamente, per ragioni di connessione, sono fondati. 2.1. Questa Corte ha sia sottolineato la natura di stretta interpretazione delle norme in tema di condono (Cass. 28 luglio 2017, n. 18792; Cass. 17 luglio 2017, n. 18424; Cass. 8 novembre 2013, n. 25238; Cass. 30 novembre 2012, n. 21364), sia l’illegittimità del cd. “condono di condono” (in termini: Cass. 19 gennaio 2018, n. 1317). Sottoquest’ultimo profilo ha affermato (Cass. 3 ottobre 2006, n. 21328), che il condono fiscale, essendo un accertamento straordinario o eccezionale, in deroga alle norme generali ed ordinarie, di un rapporto giuridico tributario, non è ammissibile, in mancanza di un’esplicita disposizione legislativa,relativamente a un altro condono: consentire un ulteriore accertamento straordinario, derivante da una legge successiva, di un rapporto già accertato in via straordinaria, equivarrebbe infatti ad ammettere un’eccezione di secondo grado, con la conseguenza che se l’interpretazione letterale delle formulelinguistiche impiegate dal legislatore lascia dei margini di incertezza, essa deve essere eliminata tenendo conto della natura eccezionale della norma di condono e deve orientare l’interprete a estrarre dalle disposizioni normative la norma strutturalmente di specie più bassa e ad applicabilità più ristretta;sulla non ammissibilità del “condono di condono” si sono altresì espressamente pronunciate anche Cass. 28 dicembre 2011, n. 29217 e Cass. 24 settembre 2010, n. 20142; Cass., S.U., 25 luglio 2007, n. 16412 (conf.Cass. 24 ottobre 2011, n. 22065). 2.2. Ancora questa Corte (Cass. 05/05/2011, n.9891)ha precisato che l'art. 1 dell'Ordinanza n. 2057/90dispone - a favore deicittadini colpiti dal sisma del 13.12.90 nella [OSCURATO:PERSONA] - che "sono sospesi (...) itermini, anche processuali, relativi agli adempimenti ed ai versamenti di natura tributaria (...) nei confronti di pubbliche amministrazioni e di enti pubblici, anche agli effetti dell'accertamento e della riscossione delleimposte e delle tasseerariali e locali". L'art. 3 del medesimo provvedimento stabilisce, peraltro, che "possono beneficiare delle sospensioni e delle agevolazioni di cui ai precedenti articoli i soggetti residenti da data anteriore al 13 dicembre 1990", neiComuni terremotati (comma 1), nonché- ed è l'ipotesi che viene in considerazione nel caso concreto - che "possono altresì beneficiare delle disposizioni previste dai precedenti articoli i soggetti che svolgono, nell'area dei Comuni(terremotati) (...) la loro attività industriale, commerciale, artigiana ed agricola, ancorchéresidenti altrove, limita tamente alle obbligazioni nascenti dalle attività stesse" (comma 2).Ebbene, come si evince dall'uso del termine "possono", operato dalla norma suindicata, i benefici previsti dall'ordinanza in esame non sono automaticamente applicati -- come ha erroneamen te ritenuto il giudice di appello - ai cittadini delle zone colpite dal sisma, per il solo fatto di risiedere ivi, o disvolgere in quel territorio un'attività di impresa. Ed infatti, l'art. 5 del medesimo provvedimento ha cura di indicare i documenti che i contribuenti devono presentare alsoggetto creditore di imposta, al fine di ottenere le sospensioni e le agevolazioni di cui all'art. 1, e consistenti, per quel che concernein particolare le imprese, in una "dichiarazione sostitutiva dell'atto di notorietà dalla quale risulti losvolgimento dell'attività (...) e che le obbligazioni il cui adempimento si intende differire afferiscono esclusivamente all'attività medesima" (comma 2). Di poi, decisivo, al fine di attribuire carattere del tutto facoltativo e volontario alla fruizione dei benefici in parola, si palesa, l’ordinanza del Ministero per il coordinamento della Protezione Civile n. 2057/90 che, all’art. 5, comma 5, dispone che "in ogni caso le certificazioni edichiarazioni, di cui al presente articolo, devono essereaccompagnate da domanda di sospensione”. 2.3. Dal suesposto quadro normativo di riferimento discende, dunque, che le agevolazioni, in termini di adempimenti e versamenti tributari previste dalla menzionata ordinanza del Ministero per il coordinamento della Protezione Civile n. 2057/90, e dalle successive, lungi dall'applicarsi automaticamenteai contribuenti, per il loro legame con il territorio colpito dalsisma, postulavano, invece, un'attività assertiva fondata su idonea documentazione, ed una specifica e formale richiesta da parte dei soggetti interessati. Per di più, mentre pergli adempimenti fiscali inerenti alla qualità di semplici cittadini era sufficiente documentare la qualità di residenti nelterritorio, per i contribuenti tenuti ad adempiere gli obblighi di natura fiscale connessi all'attività esercitata (...), era necessario dimostrare l'esercizio di tale attività, l'inerenza ad essa delle obbligazioni il cui adempimento si intendeva differire, nonchéil momento di inizio della stessa attività, che doveva precedere la data in cui ilsisma si è verificato (Cass.02/10/2008, 24453). 2.4. Tanto premesso il quadro normativo e giurisprudenziale, è evidente che la C.t.r. ha omesso di esporre adeguatamente il percorso argomentativo attraverso il quale è pervenuta al proprio convincimento così obliterando le controdeduzioni dell'ufficio soprattutto in ordine alla ragione per cui ha fatto rientrare nell'agevolazione anche le somme dovute per l'anno 2004 a titolo di IRAP, IRES e recupero credito d'imposta nonostante l’ufficio finanziario avesse analiticamente dedotto che la parte, pur invocando la sospensione dei termini di cui all'evento calamitoso e presentando istanza relativa alla comunicazione degli esiti della definizione dei versamenti sospesi a seguito degli eventi sismici dell'ottobre del 2002 nei territori della provincia di Catania, non avesse compreso, nella medesima istanza, le citate imposte iscritte a ruolo pari, rispettivamente, ad € 791.502,96 ed euro 690.006,00 (per IRAP) ed € 869.002,00 (per IRES) scaturenti dalla liquidazione del modello unico 2005. Parimenti, è omessa la pronuncia in merito al recupero del credito di imposta compensato e relativo ad agevolazioni su gasolio per autotrazione, nonostante fosse stato evidenziato che la parte non avesse prodotto idonea documentazione attestante il diritto al beneficio in parola, considerato anche il fatto che la società non esercitava l'attività di trasporto. Va qui ricordato che per le Sezioni unite di questa Corte la motivazione è solo apparente - e la sentenza è nulla perché affetta da error in procedendo - allorquando, benché graficamente esistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioni obiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguìto dal giudice per la formazione del proprio convincimento, cioè tali da lasciare all'interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture (Cass. Sez. U. 19/12/2016 n. 26127, Cass.14/12/2018, n. 32347). Effettivamente, sui precipui punti in esame, la motivazione della sentenza di appello si profila apodittica e trascura del tutto i rilievi fattuali avanzati nel giudizio di merito e riprodotti in ricorso perché il percorso argomentativo finalizzato all’accertamento o meno dell’applicazione delle sospensioni e delle proroghe per gli importi dovuti a titolo di IRAP ed IRES e crediti d'imposta per l'anno 2004 nonché a seguito di condono e sulla compensazione del credito d'imposta sul gasolio per è rimasto assolutamente inespresso con conseguente impossibilità di controllare la coerenza logica del ragionamento. Nella sentenza impugnata, il giudice d’appello non rende affatto percepibili le ragioni della sua decisione limitandosi ad affermare in maniera assiomatica il suo giudizio finale senza indicare i dati rilevanti ai fini probatori, né i mezzi di prova valutati come rilevanti ai fini del giudizio, né illustrare la valutazione delle risultanze di prova. Tale contenuto decisorio è assolutamente inidoneo a far riconoscere l'iter logico seguito per la formazione del suo convincimento e, pertanto, non consente alcun controllo sul ragionamento del collegio giudicante. 3. Dall’accoglimento del primo e del secondo motivo di ricorso discende l’assorbimento dei restanti. 4. In conclusione, vanno accolti il primo ed il secondo motivo, assorbiti i restanti, e la sentenza impugnata va cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia – sezione staccata di Catania affinché, in diversa composizione, statuisca nel merito e provveda sulle spese anche del giudizio di legittimità. P.Q.M. Accoglie il primo ed il secondo motivo di ricorso e, assorbiti i restanti, cassa la sentenza impugnata, in relazione ai motivi accolti, con