Cassazione n. 32347/2025

unciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 28309/2019 R.G. proposto da Agenzia delle Entrate (06363391001), in persona del suo Direttore p.t., rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato (80224030587), presso i cui uffici, in Roma, via dei Portoghesi n. 12, ope legisdomicilia ([OSCURATO:EMAIL]) ; –ricorrente – contro [OSCURATO:PERSONA] S.p.a., in liquidazione coatta amministrativa ), in persona del suo i commissari liquidatori p.t. , rappresentata e difesa dagli avvocati [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:CODICE_FISCALE]; [OSCURATO:EMAIL] ), [OSCURATO:PERSONA] ( [OSCURATO:CODICE_FISCALE]; [OSCURATO:EMAIL] [OSCURATO:PERSONA] ( [OSCURATO:CODICE_FISCALE]; [OSCURATO:EMAIL] –controricorrente – Tributi altri [OSCURATO:SOCIETA].; -intimata - avverso la sentenza n. 269/19, depositata il 9 aprile 2019 , della Commissione tributaria regionale del Veneto; udita la relazione della causa svolta, nella camera di consiglio del 26 novembre 2025,dal Consigliere dott. [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] 1. – Con sentenza n. 269/19, depositata il 9 aprile 2019, la Commissione tributaria regionale del Veneto – pronunciando quale giudice del rinvio disposto da Cass., 16 marzo 2018, n. 6504 – ha accolto il ricorso per riassunzione proposto dalle società contribuenti così confermando «la sentenza di primo grado» che recava accoglimento dell’impugnazione di un avviso di liquidazione emesso in revoca dell’agevolazione usufruita dalle contribuenti (ex d.P.R. n. 601 del 1973, artt. 15 e 17) in relazione ad un contratto di apertura di credito con garanzia ipotecaria, regolato su conto corrente. 1.1 –Il giudice del gravame ha considerato che: -seppur il contratto di apertura di credito (art. 1) rinviava ai patti ed alle condizioni di cui al contratto tipo (allegato A) , pur espressamente prevedeva –nel caso di contrasti «tra le clausole di cui al presente contratto di apertura di credito in conto corrente e quelle di cui al contratto tipo allegato» - la «prevalenza [delle] clausole speciali previste nel presente contratto»; - l’art. 2 del contratto contemplava, quindi, la durata sino al 24 maggio 2010 dell’apertura di credito, «salvo i casi di recesso previsti dalla legge ed in seguito contemplati»; ed il successivo art. 15 prevedeva che «Il totale o parziale inadempimento anche ad uno solo degli obblighi assunti dal correntista con il presente contratto produrrà la risoluzione di pieno diritto del contratto medesimo»; - dalla complessiva lettura delle clausole del contratto risultava, dunque, – e nella stessa prospettiva del rilievo attribuito dalla giurisprudenza di legittimità al d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 20 – che l’apertura di credito veniva concessa senza alcuna facoltà di recesso ad nutumdel concedente in quanto tale facoltà (contemplata nel contratto tipo allegato) era stata superata «da una diversa volontà delle parti». 2. –L’Agenzia delle Entrate ricorre per la cassazione della sentenza sulla base di un solo articolato motivo. [OSCURATO:PERSONA] S.p.a., in liquidazione coatta amministrativa, resiste con controricorso. [OSCURATO:SOCIETA]non ha svolto attività difensiva. [OSCURATO:PERSONA] 1. – A i sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., l’Agenzia delle Entratedenuncia violazione e falsa applicazione di legge con riferimentoal d.P.R. 29 settembre 1973, n. 601, art. 15, al d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 20, agli artt. 1362 e ss. cod. civ., ed all’art.384 cod. proc. civ. Assume l’Agenzia che il contratto tipo richiam at o dai contraenti (quale Allegato A al contratto) espressamente prevedeva una clausola relativa alla facoltà di recesso della banca dall’apertura di credito così formulata: «La banca ha facoltà di recedere in ogni momento dall'apertura di credito, ancorché concessa a tempo determinato, nonché di ridurla o di sospenderla. Il recesso sospende immediatamente l'utilizzo del credito concesso, come la riduzione ha effetto di sospenderlo per la parte eccedente il nuovo limit e di credito.». E detta disposizione trovava conferma nell’Allegato C del contratto (richiamato dall’art. 7) secondo il quale «Le aperture di credito che la banca ritenesse eventualmente di concedere al correntista sono soggette alle seguentistatuizioni: … c) la banca ha facoltà di recedere in qualsiasimomento, anche con comunicazione verbale, dall'apertura di credito,ancorché concessa a tempo determinato nonché di ridurla o di sospenderla; per i pagamenti di quanto dovuto sarà dato al correntista, con lettera raccomandata, un preavviso non inferiore ad un giorno.» (art. 6). Non sussistevano, quindi, i presupposti dell’agevolazione in quanto pianamente emergeva la facoltà della banca di recedere ad nutumdal contratto di apertura di credito sulla base di clausole che tutte concorrevano alla determinazione del relativo contenuto negoziale. 2. –Il motivo è destituito di fondamento. 2.1– C ome si desume dalla gravata pronuncia – e, per vero, dalla stessa pronuncia rescindente della Corte –vengono in considerazione, nella fattispecie,due contratti formalmente autonomi relativi, l’uno, al conto corrente intrattenuto con l’Istituto di credito(art. 1852 cod. civ.), l’altro all’apertura di credito concessa dietro costituzione di una garanzia ipotecaria(art. 1842 cod. civ.). Il contenuto dei due contratti –secondo l’interpretazione offertane dalla Corte di merito che, per tale profilo, la stessa parte ricorrente nemmeno pone in discussione –è entrato nella disciplina dell’apertura di credito con la precisazione che «... L'apertura di credito risulta disciplinata ai patti e alle condizioni di cui all’allegato contratto tipo che si allega al presente atto sub A) … Resta comunquestabilito tra le parti che, qualora vi fossero contrasti tra le clausole di cui al presente contratto di apertura di credito in conto corrente e quelle di cui al contratto tipo allegato, avranno prevalenza le clausole speciali previste nel presente contratto ...»(art. 1). 2.2 -In ragione di tanto, l’interpretazione condotta dal giudice del merito ha avuto legittimante riguardo ai due contratti collegati, così come del resto conseguiva dalla stessa pronuncia rescindente che (seppur nel diverso contesto regolativo offerto dal previgente contenuto del d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 20) aveva, per l’appunto, rilevato come il giudice del merito avesse tralasciato «di vagliare la rilevanza, ai fini dell'ostatività all'agevolazione, del collegamento individuato tra i due contratti» siccome «l'effetto ostativo all'agevolazione… deve operare anche nell'ipotesi in cui la clausola di recesso ad nutum- a favore della banca - sia contenuta in un contratto di conto corrente che -in esito all'applicazione del criterio interpretativo di valutazione complessiva ed interdipendente del regolamento negoziale tra le parti ….risulti collegato al contratto di finanziamento.». Ciò in quanto l’effetto giuridico del contratto di apertura di credito –effetto che, preso in considerazione dall’art. 20, cit., pur sempre ne connota la relativa riformulazione normativa [ad opera della l. 27 dicembre 2017, n. 205, art. 1, comma 87, lettera a),e della successiva disposizione di interpretazione autentica di cui alla l. 30 dicembre 2018, n. 145, art. 1, comma 1084] –non poteva che correlarsi (esattamente) a discipline contrattuali che (lungi dal costituire elementi extratestuali oggetto di mero richiamo; v. Cass., 22 febbraio 2024, n. 4798) entrambe concorrevano nella regolamentazione dell’atto sottoposto a registrazione. 2.3 - Il d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 20, dispone tutt’ora , difatti, che «L'imposta è applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici dell'atto presentato alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente …»; e, come di recente lo stesso Giudice delle Leggi ha avuto modo di rimarcare -nel rilevare la legittimità costituzionale della novellazione di detta disposizione che correla (ora) l’intrinseca natura e gli effetti giuridici dell'atto agli «elementi desumibili dall'atto medesimo, prescindendo da quelli extratestuali e dagli atti ad esso collegati, salvo quanto disposto dagli articoli successivi»,- detta disposizione «nel confermare la tassazione isolata del negozio veicolato dall’atto presentato alla registrazione secondo gli effetti giuridici da esso desumibili, si mostra coerente con i principi ispiratori della disciplina dell’imposta di registro e, in particolare, con la natura di “imposta d’atto” storicamente riconosciuta al tributo di registro dopo la sostanziale evoluzione da tassa a imposta.». E con ciò, si è soggiunto che la disposizione di cui all’art. 20, cit., è stata ricondotta «all’interno del suo alveo originario, dove l’interpretazione, in linea con le specificità del diritto tributario, risulta circoscritta agli effetti giuridici dell’atto presentato alla registrazione (ovverossia al gestum, rilevante secondo la tipizzazione stabilita dalle voci indicate nella tariffa allegata al testo unico)» (così Corte Cost., 21 luglio 2020, n. 158). 2.4- Laddove, allora , così come nella fattispecie, il collegamento negoziale integri – piuttosto che la rilevanza ab estrinseco di disposizioni negoziali riconducibili, in quanto tali, ad autonomi atti presentati per la registrazione e, quindi, a diverse tipizzazioni di tariffa – il complessivo assetto dell’unico atto (del gestum , per l’appunto) sottoposto a registrazione, il conseguente effetto giuridico non può che essere ricercato, ed individuato, nel concorso delle disposizioni negoziali che lo connotano in quanto (tutte) collegate nella definizione dell’effetto giuridico perseguito dalle parti con la relativa stipulazione (per il rilievo, nell’interpretazione dell’atto, dell'intrinseca natura dello stesso edei suoi effetti giuridici , v. Cass., 17 giugno 2024, n. 16681 ; v. altresì, in motivazione, Cass., 19 giugno 2024, n. 16953, secondo la quale dall'incorporazione, in un solo documento , di più dichiarazioni negoziali produttive di effetti giuridici distinti, consegue la sottoposizione ad imposta di registro secondo la natura dell'effetto giuridico finale). Può, pertanto, enunciarsi il seguente principio di diritto: «In tema di imposta di registro il d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 20, deve essere interpretato nel senso che, laddove il collegamento negoziale integri – piuttosto che la rilevanza ab estrinseco di disposizioni negoziali riconducibili, in quanto tali, ad autonomi atti presentati per la registrazione e, quindi, a diverse tipizzazioni di tariffa –il complessivo assetto dell’unico atto (del gestum , per l’appunto) sottoposto a registrazione, i conseguentieffett i giuridic i dell’atto non possono che essere ricercati, ed individuati, nel concorso delle disposizioni negoziali che lo connotano in quanto (tutte) collegate nella loro definizione». 2.4.1 - Q uesto concorso di disposizioni contrattuali, come anticipato, è stato, quindi, sciolto dal giudice del merito rilevando che la disposizione di cui all’art. 1 del contratto di apertura di credito dovesse essere raccordata dapprima all’art. 2 dello stesso contratto (secondo il quale "L'apertura di credito avrà duratafino al 24 maggio 2010a decorrere da oggi, salvo i casi di recesso previsti dalla legge ed in seguito contemplati ...»), - trattandosi, dunque, di apertura di credito con predeterminazione di untermine (art. 1845 cod. civ.), - di poi al successivo art. 15 (secondo il quale «Il totale o parziale inadempimento anche ad uno solo degli obblighi assunti dal correntista con il presente contratto produrrà la risoluzione di pieno diritto del contratto medesimo ...»); complesso regolatorio, questo, che derogando alla facoltà di recesso ad nutum prevista in relazione al contratto di conto corrente (in ragione della clausola di prevalenza prevista per le disposizioni contrattuali dell’apertura di credito, art. 1, cit., queste intese come «clausole speciali») consentiva o il recesso previsto dalla legge (non dunque quello fondato su specifico patto contrario alla predeterminazione del termine; art. 1845, primo comma, cod. civ.) ovvero nei casi espressamente contemplati (art. 2, cit.), disposizione, quest’ultima, a sua volta ricondotta all’art. 15 del contrato recante disciplina della risoluzione di diritto per inadempimento degli obblighi contrattuali. 2.5– La sopra ripercorsa ricostruzione della disciplina contrattuale dell’apertura di credito non viene censurata dall’Agenzia in termini conferenti col suo complessivo assetto,in quanto il motivo di ricorso si risolve nella sola evocazione delle clausole del contratto tipo allegato all’apertura di credito, con ciò senza dar conto né della portata ex se dell’art. 1 del contratto (che istituiva un rapporto di specialità dell’apertura di credito rispetto alle condizioni contrattuali del conto corrente) né delle ricadute che ne sono state tratte (in ragione della cennata specialità e ) secondo le specifiche clausole di disciplina del recesso e della risoluzione per inadempimento. Del pari nemmeno può ritenersi irrilevante, a fini interpretativi, la clausola contrattuale (art. 15) di disciplina della risoluzione per inadempimento una volta che, in forza del ricostruito principio di specialità, (proprio) la disposizione contrattuale finiva col saldare detto principio con la rilevata prevalenza della clausola stessa rispetto a quelle del contratto di tipo (recanti previsione del recesso ad nutum). 2.6 - C ome, poi, la corte ha in più occasioni rilevato, ai fini dell’agevolazione prevista dal d.P.R. n. 601 del 1973, art. 15, rileva l'assunzione di un vincolo negoziale per un arco di tempo minimo stabilito dalla legge, indipendentemente dalle vicende successive del rapporto, così che la previsione, nel contratto di finanziamento, di una clausola in base alla quale l'azienda di credito ha la facoltà di recedere unilateralmente e senza preavviso anche prima della scadenza dei 18 mesi, priva dall'origine il credito della sua natura temporale (medio - lunga) richiesta dalla norma di agevolazione tributaria, degradando la durata del rapporto ad elemento variabile in funzione dell'interesse dell'azienda di credito(Cass., 18 aprile 2018, n. 9506, in motivazione; Cass., 28 marzo 2018, n. 7649;Cass., 24 maggio 2013, n. 12928; Cass., 9 dicembre 2008, n. 28879). Laddove la ratio agevolativa in discorso non è intaccata dal la pattuizione di una clausola risolutiva o di recesso a favore dell'Istituto erogante, - ricollegata alla sussistenza di gravi inadempimenti e, comunque, di una giusta causa impeditiva del normale svolgimento del rapporto secondo la natura e gli scopi suoi propri,– clausola, questa, che non determina«quella "degradazione della durata del rapporto ad elemento variabile in funzione dell'interesse della banca" che … la giurisprudenza pone a fondamento della decadenza dalla agevolazione in fattispecie di recesso ad nutum della banca stessa ( Cass., 18 aprile 2018, n. 9506, cit.). 3. - Le spese del giudizio di legittimità, liquidate come da dispositivo, seguono la soccombenza di parte ricorrente nei cui confronti non sussistonoi presupposti processuali per il versamento di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato, pari a quello previsto per il ricorso principale(d.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, c. 1- quater), trattandosi di ricorso proposto da un’amministrazione dello Stato che, mediante il meccanismo della prenotazione a debito, è esentata dal pagamento delle imposte e tasse che gravano sul processo (cfr., ex plurimis, Cass., 29 gennaio 2016, n. 1778; Cass., 5 novembre 2014, n. 23514; Cass. Sez. U., 8 maggio 2014, n. 9938; Cass., 14 marzo 2014, n. 5955). P.Q.M La Corte - rigetta il ricorso ; - condanna l’Agenzia delle Entrate al pagamento, in favore della controricorrente [OSCURATO:PERSONA] S.p.a., in liquidazione coatta amministrativa, delle spese processuali c