Cassazione n. 27247/2022

to la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 24386/2015R.G. proposto da: [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante pro-tempore, con sede in Napoli, via A. Vespucci n. 9, elettivamente domiciliatain Roma, viale [OSCURATO:PERSONA] n. 77, presso lo studio dell’avv. [OSCURATO:PERSONA], rappresentata e difesa dagli avv.ti Giusep p e Fimiani e [OSCURATO:PERSONA] in virtù di procura speciale a margine del ricorso, –ricorrente – contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro-tempore, non costituita; -intimata – avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] REGIONALEdellaCAMPANIA – sede di NAPOLI n. 2686 / 47 /201 5 , depositata il 19 marzo 2015; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 22 giugno2022 dal consigliere dott. [OSCURATO:PERSONA] ; -Rilevato che: [OSCURATO:PERSONA] – IRES 2007. R.G. N.24386/2015 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 1.A seguito di verifica fiscale effettuata dal [OSCURATO:PERSONA] della G.d.F. di Napoli, l’Agenzia delle Entrate –[OSCURATO:PERSONA] 2 di Napoli notificava alla [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. l’avviso di accertamento n. TF503ACO2265/2013, relativo ad IRES, IVA ed IRAP per l’anno d’imposta 2006. Tale avviso di accertamento faceva seguito al processo verbale di constatazione del 4 dicembre 2012, dal quale emergeva che la società contribuente sarebbe stata beneficiaria di un sistema di frode fiscale posto in essere dalle società [OSCURATO:SOCIETA]., [OSCURATO:SOCIETA]. e [OSCURATO:SOCIETA]., costituite tra gli stessi soci ([OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA]). Più in particolare, per l’anno d’imposta 2006 venivano recuperati a tassazione, nei confronti della [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., i costi relativi a fatture emesse dalla [OSCURATO:SOCIETA]. per € 86.756,15, e dalla [OSCURATO:SOCIETA]. per € 1.004.901,50, tutte ritenute relative ad operazioni inesistenti. 2. L’avviso di accertamento veniva impugnato dalla [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. dinanzi alla Commissione tributaria provinciale di Napoli la quale, con sentenza n. 3734/11/2014, rigettava il ricorso. 3. Interposto gravame dalla società contribuente, la Commissione tributaria regionale della Campania – sede di Napoli, con sentenza n. 2686/47/2015, pronunciata il 6 febbraio 2015 e depositata in segreteria il 19 marzo 2015, rigettava l’appello. 4. Avverso tale ultima sentenza propone ricorso per cassazione la [OSCURATO:PERSONA].r.l., sulla base di due motivi. Non si è costituita in giudiziol’Agenzia delle Entrate. 5. La discussione del ricorso è stat a quindi fissat a per la c amera di consiglio del 22 giugno2022, ai sensi degli artt. 375 , secondo comma , e 380-bis.1 cod. proc. civ., come introdotti dal d.l. 31 agosto 2016, n. 168, convertito, con modificazioni, dalla legge25 ottobre 2016, n. 197. -Considerato che: R.G. N.24386/2015 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 6. Con il primo motivo di ricorsola società contribuente deduce nullità della sentenza per errore di diritto, violazione del principio dell’onere della prova, violazione ed eccesso di potere in relazione agli artt. 42, primo comma, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 e 7 della legge 27 luglio 2000, n. 212, per inesistenzadell’atto impositivo per carenza del potere dirigenziale del delegante o di chi ha sottoscritto l’avviso di accertamento, in mancanza della sua qualifica di dirigente, in applicazione della sentenza della Corte cost. 17 marzo 2015, n. 37, e in relazione all’art. 360, primo comma, num. 4), cod. proc. civ. Con il secondo motivo di ricorso la contribuente deduce violazione e falsa applicazione della leggen. 212/2000 per mancata allegazione del p.v.c. all’avviso di accertamento, e per inapplicabilità del raddoppio dei termini per l’emissione dell’avviso impugnato. 7. Procedendo quindi all’esame dei motivi di ricorso, osserva la Corte quanto segue. 7.1. Il primo motivo deve ritenersi inammissibile. Invero, la questione della eventuale illegittimità dell’avviso di accertamento impugnato, in quanto sottoscritto da soggetto non legittimato poiché dirigente “decaduto” in forza della sentenza della Corte cost. n. 37/2015 (che ha dichiarato l’incostituzionalità dell'art. 8, comma 24, d.l. 2 marzo 2012 n. 16, conv., con modificazioni, dalla legge26 aprile 2012 n. 44, nella parte in cui fa salvi, per il passato, gli incarichi dirigenziali già affidati dalle agenzie delle dogane, delleentrate e del territorio a propri funzionari e consente, nelle more dell'espletamento delle procedure concorsuali, di attribuire incarichi dirigenziali a propri funzionari, mediante la stipula di contratti di lavoro a tempo determinato), non è mai stata sollevata nei gradi di merito, ed è quindi stata sollevata per la prima volta in sede di legittimità. Come tale, non è censura sollevabile in questa sede avverso la sentenza di appello, che non ha minimamente esaminato tale questione, in quanto mai R.G. N.24386/2015 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] sollevata. Non a caso, è stato affermato che, i n tema di contenzioso tributario, è inammissibile il motivo del ricorso per cassazione con cui si denunci un vizio dell'atto impugnato diverso da quelli originariamente allegati, censurando, altresì, l'omesso rilievo d'ufficio della nullità, atteso che nel giudizio tributario, in conseguenza della sua struttura impugnatoria, opera il principio generale di conversione dei motivi di nullità dell'atto tributario in motivi di gravame, sicché l'invalidità non può essere rilevata d'ufficio, né può essere fatta valere per la prima volta in sede di legittimità( Cass. 23 settembre 2020, n. 19929;). Il motivo è comunque infondato anche nel merito. In tema di accertamento tributario, ai sensi dell'art. 42, primo e terzo comma, del d.P.R. n. 600/1973, gli avvisi di accertamento in rettifica e gli accertamenti d'ufficio devono essere sottoscritti,a pena di nullità, dal capo dell'ufficio o da altro funzionario delegato di carriera direttiva, cioè da un funzionario di area terza di cui al contratto del comparto agenzie fiscali per il quadriennio 2002-2005, di cui non è richiesta la qualifica dirigenziale, con la conseguenza che nessun effetto sulla validità di tali atti può conseguire dalla declaratoria d'incostituzionalità dell'art. 8, comma 24, del d.l. n. 16/2012, convertito dalla leggen. 44/2012 (cfr. Cass. 26 febbraio 2020, n. 5177; Cass. 9 novembre 2015, n. 22810). 7.2. Il secondo motivo è invece infondato. Sostiene la ricorrente che la sentenza impugnata avrebbe erroneamente ritenuto assolto l’obbligo motivazionale relativo all’avviso di accertamento, che risultava invece motivato per relationemfacendo rinvio al processo verbale di constatazione. Sul punto, va rilevato, tuttavia, che, per giurisprudenza costante di questa Corte, la mot ivazione per relationem dell’avviso di accertamento, con rinvio alle conclusioni contenute nelverbale redatto dalla Guardia di Finanza nell'esercizio dei poteri di polizia tributaria, R.G. N.24386/2015 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] non è illegittima per mancanza di autonoma valutazione da parte dell'Ufficio degli elementi da quella acquisiti, significando semplicemente che l'Ufficio stesso, condividendone le conclusioni, ha inteso realizzare una economia di scrittura che, avuto riguardo alla circostanza che si tratta di elementi già noti al contribuente, non arreca alcun pregiudizio al corretto svolgimento del contraddittorio(Cass. 20 dicembre 2018, n. 32957; Cass. 14 gennaio 2015, n. 407). Nel caso di specie, dalla sentenza impugnata emerge che il processo verbale di constatazione era già in possesso della società ricorrente, al momento della notificazione dell’avviso di accertamento(cosa peraltro giustificata dal fatto che la società era stata sottoposta a verifica fiscale da parte della G.d.F.), per cui la motivazione per relationem , che facesse rinvio al contenuto di tale atto, era certamente ammissibile. Nell’àmbito dello stesso motivo la società ricorrente denuncia violazione e falsa applicazione dell’art. 43, terzo comma, del d.P.R. n. 600/1973 e dell’art. 57, terzo comma, del d.P.R. n. 633/1972 (introdotto dall’art. 37, comma 24, del d.l. 4 luglio 2006, n. 223, conv. dalla legge 4 agosto 2006, n. 248), nel testo vigente pro-tempore, per avere ritenute sussistenti le condizioni per il raddoppio dei termini ivi previsto ai fini dell’emissione dell’avviso di accertamento. Anche tale motivo è infondato. Ai fini del raddoppio dei termini per l’accertamento, previsto dalle disposizioni suindicate, l’unica condizione prevista è quella dell’obbligo della denuncia penale, indipendentemente dall’adempimento di tale obbligo. A maggior ragione, la lettera della legge impedisce di interpretare le disposizioni denunciate nel senso che il raddoppio dei termini presuppone necessariamente un accertamento penale definitivo circa la sussistenza del reato. Nel caso di specie, essendo configurabile il reato di cui all’art. 2 del d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74 (dichiarazione fraudolenta mediante uso R.G. N.24386/2015 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti), ricorrevano quindi le condizioni per il raddoppio dei termini per l’accertamento. 8. Consegue quindi il rigetto integrale del ricorso. 9. Nulla per le spese, stante la mancata costituzione in giudizio dell’Agenzia delle Entrate. P.Q.M. La Corte rigetta il ricorso. Dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il pagamento, da parte della ricorrente, di un importo pari al contributo unificato p