Cassazione n. 35892/2023

la seguente AC –21/09/2023 ORDINANZA sui ricorsi riuniti iscritt i a i n n . 28036/2017 R.G. e 28929/2017, propostida: Ricorso n. 28036/2017 R.G.: [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliato in Roma, via M. Prestinari n. 13, presso lo studio dell’avv. [OSCURATO:PERSONA], rappresentato e difeso dall’avv. [OSCURATO:PERSONA]Arrigo in virtù di procura speciale in calce al ricorso, - ricorrente – contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro- tempore, domiciliata in Roma,via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura generale dello Stato dalla quale è rappresentata e difesa ex lege, –ricorrente – Ricorso n. 28929/2017R.G.: AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro- tempore, domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12, presso [OSCURATO:PERSONA] 2006-2007. R.G. N.28036/2017 – N. 28929/2017 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] l’Avvocatura generale dello Stato dalla quale è rappresentata e difesa ex lege, –ricorrente – contro [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliat a in Roma, via M. Prestinari n. 13, presso lo studio dell’avv. [OSCURATO:PERSONA], rappresentato e difeso dall’avv. [OSCURATO:PERSONA]Arrigo in virtù di procura speciale in calce al ricorso, –controricorrente/ricorrente in via incidentale – entrambi i ricorsi avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Lombardia n. 6367/44/2016, depositata il 1° dicembre 2016; udita la relazione della causa svolta nell’adunanza in camera di consiglio del 21 settembre 2023 dal consigliere dott. [OSCURATO:PERSONA]; -Rilevato che: 1. Con avviso di accertamento n. T9H01B502443/2011 , l’Agenzia delle Entrate accertava, per l’anno 2006, nei confronti di [OSCURATO:PERSONA] un reddito di capitale di € 5.162.380,00, derivante dalla distribuzione di utili extra- bilancio della [OSCURATO:SOCIETA]., riscontrati con avviso di accertamento n. T9H0313502378/2011, precedentemente notificato alla stessa società. L’Ufficio, pertanto, disponeva la ripresa a tassazione di maggiore IRPEF per € 2.217.817,00, maggiore addizionale regionale IRPEF per € 72.300,00, irrogando anche una sanzione amministrativa pecuniaria per €2.290.117,00. Rispetto a tale avviso di accertamento, inoltre, l’Agenzia delle Entrate notificava a [OSCURATO:PERSONA] cartella di pagamento n. 022-2012-0008455028-000, con cui veniva R.G. N.28036/2017 – N. 28929/2017 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] richiesto il pagamento di € 5.182.034,68 a titolo di IRPEF, addizionale regionale all’IRPEF, interessi, sanzioni e spese di notifica. Con avviso di accertamento n. T9H01B400644, l’Agenzia delle Entrate accertava, per l'anno 2007, sempre nei confronti di [OSCURATO:PERSONA], un reddito di capitale non dichiarato di € 475.095,20, derivante dalla distribuzione di utili extra- bilancio della [OSCURATO:SOCIETA]., riscontrati con avviso di accertamento n. T9H03B400258, anch’esso precedentemente notificato alla società. Così procedendo, l’Ufficio disponeva la ripresa a tassazione di maggiore IRPEF per €200.365,00, maggiore addizionale regionale IRPEF per € 6.627,00, irrogando anche una sanzione amministrativa pecuniaria per €206.992,00. 1.1Con avviso di accertamento n. T9H01B502412 l’Agenzia delle Entrate accertava, per l’anno 2006, nei confronti di [OSCURATO:PERSONA] un reddito di capitale di € 1.720.793,00, derivante dalla distribuzione di utili extra-bilancio della [OSCURATO:SOCIETA]., di cui la contribuente era socio di minoranza, riscontrati con avviso n. T9H0313502378, precedentemente notificato alla stessa società. L’Ufficio, pertanto, disponeva la ripresa a tassazione di maggiore IRPEF per € 728.519,99, maggiore addizionale regionale IRPEF per€ 23.953,00, irrogando anche una sanzione amministrativa pecuniaria per € 752.472,00. Rispetto a tale avviso di accertamento, inoltre, l’Agenzia delle Entrate notificava a [OSCURATO:PERSONA] cartella di pagamento n. 022-2012-0008463116, con cui veniva richiesto il pagamento di € 1.702.687,38 a titolo di IRPEF, addizionale regionale all’IRPEF, interessi, sanzioni e spese di notifica sulla base di un ruolo straordinario fondato sul R.G. N.28036/2017 – N. 28929/2017 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] pericolo per la riscossione ai sensi dell’art. 11 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602. Con avviso di accertamento n. T9H01B400646, l’Agenzia delle Entrate accertava, per l'anno 2007, nei confronti dell’odierna controricorrente un reddito di capitale non dichiarato di € 118.773,80, derivante dalla distribuzione di utili extracontabili della [OSCURATO:SOCIETA]., riscontrati con avviso n. T9H03B400258, precedentemente notificato alla società. Così procedendo, l’Ufficio disponeva la ripresa a tassazione di maggiore IRPEF per € 44.180,00 e di maggiore addizionale regionale IRPEF per €1.614,00. Rispetto a tale ultimo avviso di accertamento, l’Agenzia delle Entrate notificava, in data 11 luglio 2012, un ulteriore avviso di accertamento (n. T9H01B401943) con cui lo annullava e sostituiva, accertando un reddito di capitale non dichiarato di €118.773,80, con ripresa a tassazione di maggiore IRPEF per €44.180,00, di maggiore addizionale regionale IRPEF per € 1.614,00 e con irrogazione di sanzione amministrativa pecuniaria per €45.794,00. 2. [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] impugnava no tutti i sopracitati atti dinanzi alla Commissione tributaria provinciale di Brescia la quale, previa riunione dei ricorsi proposti , con sentenza n. 329/02/2014, depositata il 15 aprile 2014, li accoglieva, annullando gli atti suddetti. 3.Interposto gravamedall’Ufficio, la Commissione tributaria regionale della Lombardia, con sentenza n. 6367/44/2016, pronunciata il 7 novembre 2016, e depositata in segreteria il 1° dicembre 2016, dichiarava la cessazione della materia del contendere limitatamente all’avviso di accertamento n. T9H01B400646/2012, notificato a [OSCURATO:PERSONA], e, in R.G. N.28036/2017 – N. 28929/2017 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] parziale accoglimento dell’appello, rigettava l’originario ricorso di [OSCURATO:PERSONA], con condanna al pagamento delle spese del doppio grado di giudizio; confermava nel resto la sentenza, nella parte relativa all’annullamento degli altri avvisi di accertamento e della cartella di pagamento notificati a [OSCURATO:PERSONA]. 4. Avverso tale sentenza hanno proposto ricorso per cassazione [OSCURATO:PERSONA] sulla base di sei motivi(ricorso n. 28036/2017 R.G.), nonché l’Agenzia delle Entrate (ricorso n. 28929/2017 R.G.), sulla base di un unico motivo. L’Agenzia delle Entrate resiste con controricorso nei confronti di [OSCURATO:PERSONA]; [OSCURATO:PERSONA] resiste con controricorso nei confronti dell’Agenzia delle Entrate, proponendo altresì ricorso incidentale, sulla base di sei motivi. 5. Nelle more della fissazione dell’udienza di trattazione, con decreto del 14 febbraio 2023 il Presidente della sezione dichiarava l’estinzione del giudizio n. 28929/2017 R.G., per intervenuta definizione agevolata ex art. 6 d.l. 23 ottobre 2018, n. 119, conv. dalla legge 17 dicembre 2018, n. 136 su domanda di [OSCURATO:PERSONA]. Poiché il decreto di estinzione, tuttavia, faceva riferimento anche agli avvisi di accertamento n. T9H01B502443 e n. T9H01B400644, nonché alla cartella di pagamento n. 022- 2012-0008455028-000, riferiti al contribuente [OSCURATO:PERSONA], l’Agenzia delle Entrate chiedeva la fissazione dell’udienza di trattazione per entrambi i ricorsi. La discussione dei ricors i è quindi stata fissata dinanzi a questa sezione per la camera di consiglio del 21 settembre R.G. N.28036/2017 – N. 28929/2017 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 2023, ai sensi degli artt. 375, secondo comma, e 380-bis.1 cod. proc. civ. -Considerato che: 1. Preliminarmente, deve essere disposta la riunione dei ricorsi n. 28036/2017 R.G. e n. 28929/2017 R.G., essendo entrambi proposti contro la medesima sentenza. 2. Sempre in via preliminare, con decreto presidenziale n. 5034/2023, depositato in data 17 febbraio 2023, il giudizio nei confronti di [OSCURATO:PERSONA] è stato dichiaro estinto per cessazione della materia del contendere, data la definizione agevolata della controversia. Successivamente, l’Agenzia delle Entrate ha presentato istanza di fissazione di udienza ex art. 391, terzo comma, cod. proc. civ. sia con riguardo al ricorso R.G. n. 28036/2017, in cui è ricorrente [OSCURATO:PERSONA], sia rispetto al presente ricorso R.G. n. 28929/2017. In particolare, l’Ufficio chiede la revoca del sopracitato decreto, con fissazione dell’udienza per la discussione dei predetti ricorsi, dato che nell’epigrafe sono stati menzionati anche gli avvisi di accertamento n. T9H01B502443/2011 e n. T9H01B400644/2012, nonché la cartella di pagamento n. 022-2012-0008455028-000, di cui è stato destinatario [OSCURATO:PERSONA], che non ha tuttavia presentato alcuna istanza di definizione agevolata e per il quale il processo si chiede che proceda. Conseguentemente, avendo [OSCURATO:PERSONA] presentato domanda di definizione agevolata ex art. 6 d.l. n. 119/2018, conv. dalla legge n. 136/2018, ed avendo provveduto a versare quanto dovuto, e non essendo stata presentata, entro il 31 dicembre 2020, istanza di trattazione ex art. 6, comma R.G. N.28036/2017 – N. 28929/2017 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 13, d.l. cit., deve essere dichiarata l’estinzione del giudizio n. 28929/2017 R.G., con spese a carico di chi le ha anticipate. 3. Residua quindi da esaminare il ricorso proposto da [OSCURATO:PERSONA], affidato, come si è detto, a sei motivi. 3.1. Con il primo motivo di ricorso il ricorrente eccepisce violazione e falsa applicazione degli artt. 145 e 140 cod. proc. civ. e dell’art. 60, primo comma, lett. e) del d .P.R. 29 settembre 1973, n. 600, in relazione all’art. 360, primo comma, num. 3), cod. proc. civ. Deduce che l’avviso di accertamento nei confronti della [OSCURATO:SOCIETA]., la cui validità costituirebbe presupposto per il legittimo accertamento in capo ai soci, non sarebbe stato correttamente notificato alla società stessa. In particolare, il ricorrente censura la C.T.R. nella parte in cui avrebbe erroneamente ritenuto come effettuata la notifica al legale rappresentante della società ai sensi dell’art. 60, primo comma, lett. e), del d.P.R. n. 600/1973, nonostante dalla rispettiva relata non risultassero accertamenti idonei a confermare l’irreperibilità assoluta del notificato all’indirizzo conosciuto, e nonostante fosse nota la dimora del destinatario. Nel caso di specie, conseguentemente, si sarebbe dovuto procedere ex art. 140 cod. proc. civ., essendo in presenza di una irreperibilità relativa e non assoluta. 3.2. Con il secondo motivo il contribuente eccepisce nullità della sentenza per violazione e falsa applicazione dell’art. 36 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, in relazione all’art. 360, primo comma, num. 4), dello stesso codice. Nello specifico, il contribuente lamenta che il giudice di seconde cure avrebbe ritenuto, senza offrirne alcuna specifica motivazione, raggiunta la piena prova della sopracitata R.G. N.28036/2017 – N. 28929/2017 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] irreperibilità assoluta del legale rappresentante, presupposto rilevante ai fini della notifica in via residuale ex art. 60, primo comma, lett. e), del D.P.R. n. 600/1973. 3.3. Con il terzo motivo [OSCURATO:PERSONA] deduce violazione e falsa applicazione degli artt. 38, 39, primo e secondo comma, 41 e 41-bis del d .P.R. n. 600/1973 e dell’art. 45 del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (testo unico delle imposte sui redditi), in relazione agli artt. 2697, 2727 e 2729 cod. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, num. 3), dello stesso codice. Eccepisce, in particolare, che il giudice di seconde cure, da un lato, avrebbe erroneamente interpretato e applicato la disciplina in materia di accertamento di utili extracontabili, in quanto sussisterebbe in capo all’Ufficio l’onere di dimostrare, sia pure induttivamente, i costi relativi ai maggiori ricavi accertati, mentre, dall’altro, avrebbe erroneamente ritenuto non raggiunta la prova, da parte del contribuente , della mancata esistenza di maggior reddito da capitale e, quindi, della mancata percezione dei maggiori utili extrabilancio. 3.4. Con il quarto motivo il ricorrente deduce omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio oggetto di discussione tra le parti, in relazione all’art. 360, primo comma, num. 5), dello stesso codice. Rileva il Ferrari che la C.T.R., laddove ha affermato che «le fatture che sono state esibite in giudizio … sono generiche e non sono idonee a fondare il contrario convincimento del giudicante circa la deducibilità del relativo costo», avrebbe di fatto dichiarato di non aver esaminato gli ulteriori documenti prodotti che avrebbero provato l’esistenza di maggiori costi risultanti dalle rimanenze fiscali esistenti dall’anno R.G. N.28036/2017 – N. 28929/2017 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] precedente l’accertamento. Il giudice, inoltre, avrebbe omesso di indicare perché detti documenti non sarebbero stati esaminati e, infine, non avrebbe motivato sulle concrete ragioni di fatto e di diritto dell’asserzione. 3.5. Con il quinto motivo di ricorso il contribuente eccepisce violazione e falsa applicazione dell’art. 47 del d .P.R. n. 917/1986, in relazione all’art. 360, primo comma, num. 3), dello stesso codice. Deduce, in particolare, che la C.T.R. avrebbe erroneamente escluso di applicare l’art. 47 cit., in quanto l’avvenuta dichiarazione degli utili da attribuire ai singoli soci non ne costituirebbe presupposto applicativo. 3.6. Con il sesto e ultimo motivo FerrariGiovanni eccepisce violazione del principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato ex art. 112 cod. proc. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, num. 4), dello stesso codice. Nello specifico, il ricorrente ritiene che il giudice a quo, in sede di riforma della sentenza del precedente grado, non si sarebbe pronunciato su un motivo dallo stesso proposto nel ricorso introduttivo, riguardante in particolare l’illegittimità degli atti impugnati nella parte in cui disponevano le sanzioni, in quanto mancherebbero i presupposti ex art. 5, comma 1, del d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472. 4. Così delineati i motivi di ricorso, la Corte osserva quanto segue. 4.1. I primi due motivi possono essere esaminati congiuntamente, in quanto strettamente connessi, e sono da ritenere inammissibili. Ed invero, il ricorrente deduce che erroneamente la C.T.R. avrebbe ritenuto regolarmente effettuata la notifica degli R.G. N.28036/2017 – N. 28929/2017 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] avvisi di accertamento nei confronti della società [OSCURATO:SOCIETA]. (atti presupposti di quelli impugnati da [OSCURATO:PERSONA]), ai sensi dell’art. 60, primo comma, lett. e ), del d.P.R. n. 600/1973, nonostante dallerispettive relat e non risultassero accertamenti idonei a confermare l’irreperibilità assoluta del notificato all’indirizzo conosciuto, e nonostante fosse nota la dimora del destinatario. Sul punto, deve tuttavia rilevarsi chei soci delle società di capitali sono privi di interesse ad impugnare l'atto notificato nei confronti della società per far valere il vizio della notificazione, potendo di ciò dolersi, per l’appunto, solo la società, anche nel caso in cui l'accertamento riguardi redditi non denunciati e si tratti di società a ristretta base partecipativa, poiché l'avviso di accertamento non validamente notificato non è opponibile al socio, che può contestare tutti i fatti costitutivi dell'obbligazione tributaria, impugnando il diverso avviso diaccertamento a lui indirizzato (Cass. 24 giugno 2021, n. 18200). Ne discende, pertanto, che il ricorrente non può dolersi, in questa sede, degli eventuali vizi del procedimento notificatorio degli avvisi di accertamento emesso nei confronti della società di cui era socio. 4.2. Anche il terzo e quarto motivo possono essere esaminati congiuntamente, in quanto strettamente connessi, e sono inammissibili. Il ricorrente censura la sentenza impugnata, nella parte in cui ha riconosciuto corretta, con riferimento agli avvisi di accertamento emessi nei confronti della [OSCURATO:SOCIETA]. (presupposti degli avvisi di accertamento emessi nei confronti R.G. N.28036/2017 – N. 28929/2017 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] del socio [OSCURATO:PERSONA]) l’indicazione di costi pari ad € 1.049.274,00 per il 2006 ed € 19.131,00 per il 2007. Sul punto, va tuttavia rilevato, innanzitutto, che la C.T.R. ha dato conto che tali costi risultavano dall’elenco Cli.Fo., per cui incombeva al contribuente l’onere di provare maggiori consistenze di oneri deducibili, onere che, ad avviso della corte territoriale, non è stato assolto perché le fatture prodotte erano generiche. Orbene, anche i motivi di ricorso in esame appaiono assolutamente generici, in quanto non vengono indicati quali costi, specificamente documentati e specificamente riferiti agli anni d’imposta in contestazione, la corte regionale ha omesso di prendere in considerazione (sulla necessità della tassatività e della specificità dei motivi del ricorso per cassazione. V. Cass. 6 maggio 2022, n. 14404). Peraltro, nel caso di specie, i motiv i di ricorso si risolv ono in generici riferimenti ad alcuni elementi di giudizio, ovvero in meri commenti, deduzioni o interpretazioni, che si traducono in una sostanziale prospettazione di tesi difformi da quelle recepite dal giudice di merito, di cui si chiede a tale stregua un riesame, non consentito in sede di legittimità. Ne discende l’inammissibilità dei motivi in questione. 4.3. Il quinto motivo è invece infondato. Il ricorrente lamenta che la C.T.R., nell’accogliere l’appello dell’Ufficio, non abbia tenuto conto di quanto previsto dall’art. 47, comma 1, del d.P.R. n. 917/1986, nel testo vigente ratione temporis, a mente del quale «gli utili distribuiti in qualsiasi forma e sotto qualsiasi denominazione dalle società o dagli enti indicati nell'articolo 73, anche in occasione della liquidazione, concorrono alla formazione del reddito R.G. N.28036/2017 – N. 28929/2017 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] imponibile complessivo limitatamente al 40 per cento del loro ammontare». Invero, «nel caso di società a ristretta base, non opera la presunzione ex art. 47 T.U.I.R. di attribuzione ai soci degli utili extracontabili in quanto, essendo conseguiti "in nero" e non essendo mai pervenuti nella contabilità societaria, non vi è alcun obbligo di mitigare una doppia imposizione che non v'è stata, non avendoli la società mai dichiarati» (Cass. 19 novembre 2020, n. 26317; Cass. 18 febbraio 2022, n. 5498). Correttamente, pertanto, la corte regionale ha escluso la riduzione prevista da tale norma. 4.4. Anche il sesto motivo è infondato. Il ricorrente censura la sentenza impugnata, per avere omesso di esaminare il motivo di appello, con il quale venivano riproposte le doglianze già sollevate in primo grado, in merito all’applicazione delle sanzioni. Va tuttavia rilevato che il vizio di omessa pronuncia non ricorre quando la decisione adottata, in contrasto con la pretesa fatta valere dalla parte, comporti necessariamente ed implicitamente il rigetto di quest'ultima, non occorrendo una specifica argomentazione in proposito né un'analitica confutazione delle tesi non accolte o la disamina degli elementi di giudizio non ritenuti significativi (Cass. 17 febbraio 2023, n. 513; Cass. 8 maggio 2023, n. 12131). Nel caso di specie, è evidente che, rigettando il ricorso originario proposto da [OSCURATO:PERSONA], la C.T.R. abbia implicitamente ritenuto che, quanto meno a titolo di colpa, il contribuente dovesse rispondere delle violazioni contestate, e quindi fossero giustificate le sanzioni amministrative irrogate. R.G. N.28036/2017 – N. 28929/2017 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA], trattandosi di redditi di capitale provenienti da utili extra-contabili societari, non si comprende per quale motivo dovesse essere escluso il dolo o la colpa del contribuente, trattandosi, all’evidenza, di somme incamerate e volontariamente non dichiarate. 5. Consegue il rigetto del ricorso proposto da [OSCURATO:PERSONA]. Le spese di giudizio seguono la soccombenza del ricorrente, secondo la liquidazione di cui al dispositivo. Ricorrono i presupposti processuali per dichiarare il ricorrente tenuto al pagamento di una somma pari al contributo unificato previsto per la presente impugnazione, se dovuto, ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115. P. Q. M. La Corte dispone la riunione del giudizio n. 28929/2017 R.G. al giudizio n. 28036/2017 R.G. Revoca il decreto di estinzione n. 5034/2023, depositato il 17 febbraio 2023. Rigetta il ricorso n. 28036/2017 R.G., proposto da [OSCURATO:PERSONA]. Dichiara l’estinzione del giudizio n. 28929/2017 R.G., su ricorso di [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] alla rifusione, in favore dell’Agenzia delle Entrate, delle spese del presente giudizio, che si liquidano in € 5.600,00 per compensi, oltre spese prenotate a debito. Dà atto della sussistenza dei presu