Cassazione n. 13010/2025

iato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 10510/2024R.G. proposto da: [OSCURATO:PERSONA] S.R.L., rappresentata e difesa dagli Avv. [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], –ricorrente-controricorrente incidentale – contro AGENZIA DELLE ENTRATE, rappresentata e difesa dall’Avvocatura generale dello Stato, –controricorrente-ricorrente in via incidentale – avverso la sentenza della CORTE GIUST. TRIB. [OSCURATO:PERSONA] , n.6414/2023 depositata il 2 0 / 11 /20 23 ; Investimenti nel Mezzogiorno –credito di imposta –aiuti di Stato – investimento iniziale Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 2 udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 16 aprile2025 dal consigliere [OSCURATO:PERSONA] . [OSCURATO:PERSONA] 1. in data 19 novembre 2019, la [OSCURATO:SOCIETA]. inviava all’Agenzia delle Entrate istanza per la fruizione del credito d’imposta previsto dall’art. 1, commi da 98 a 108, legge n. 208 del 2015, a favore delle imprese che, a decorrere dal 1° gennaio 2016 e fino al 31 dicembre 2019, avessero effettuano l’acquisizione, anche mediante contratti di locazione finanziaria, di benistrumentali nuovi, indicati nel comma 99 (vale a dire macchinari, impianti e attrezzaturevarie), facenti parte di un progetto di investimento destinati a strutture produttive ubicate Mezzogiorno. Ilcredito, a fronte di un investimento lordo complessivo comunicato di euro 580.044,00 veniva quantificato in euro 189.206,00 in ragione della realizzazione di una stazione di servizio sita nel Comune di Gricignano di Aversa (CE), composta da: distributore di carburanti in modalità servito e self - service, distrib utore GPL, bar, ricevitoria, tabacchi, tavola calda,sala giochi ed edicola. In data 07 gennaio 2020, l ’Agenzia delle Entrate comunicava l’autorizzazione alla fruizione del credito d’imposta in misura pari a quanto richiesto ovvero pari, per il 2016 ad euro 24.621,00per il 2017 ad euro 81.494,00per il 2018 ad euro 16.932,00 e per il 2019 ad euro 66.159,00per un total e complessivo pari ad € 189.206,00 A seguito di un controllo , l’Ufficio, in data 14 giugno 2021 , notificava un processo verbale di constatazione con il quale contestava l’eccedente utilizzo in compensazione del creditod’imposta negli anni 2020 (per euro 105.853,16) e 2021 (per euro 27.680,51). Più precisamente, con riferimento all’anno d’imposta 2021 , muoveva le seguenti contestazioni: 1 ) con riferimento alla voce « IMPIANTI » riteneva che l’investimento lordo, ammontante ad euro 395.717,00 (seppur effettivamente realizzato) nonfosse agevolabile per l’importo Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 3 di € 385.635,33 per mancanza del presupposto temporale in quanto avevaavuto inizio prima del 01 gennaio 2016; 2 ) con riferimento alla voce «ATTREZZATURE», riteneva l’investimento dichiarato per euro 180.062,00 (con correlato credito liquidato di euro 64.046,00), non agevolabile per l’importo di euro 129.804,00 in virtù di una interpretazione restrittiva del concetto di attrezzature; 3 ) con riferimento alla voce «MACCHINARI»riteneva non agevolabile l’intero investimento lordo dichiarato per euro265,00 per un credito d’imposta di euro 47,00. 2. Avverso l’atto impositivo la [OSCURATO:SOCIETA] presentava tempestivo ricorso davanti alla CTPdi [OSCURATO:PERSONA] la quale lo accoglieva parzialmente respingendo unicamente le contestazioni afferenti il recupero del credito riferito all’investimento in impianti, che riteneva non agevolabile per mancanza del presupposto temporale. 3. Avverso la sentenza di primo grado l’Agenzia delle entrate presentava appello principale e la [OSCURATO:SOCIETA] appello incidentale. La Corte di Giustizia Tributaria di [OSCURATO:PERSONA] della Campania, con la sentenza di cui all’ epigrafe , respingeva l’appello principale dell’Ufficio (con la sola eccezione del recupero del credito riferito ad una fattura di euro 4.920 ,00 per duplicazione) e anche l’appello incidentale della parte contribuente. Avverso la sentenza di secondo grado, la [OSCURATO:SOCIETA] propone ricorso principale e l’Agenzia delle entrate ricorso incidentale. Entrambe le parti si difendono a mezzo controricorso. [OSCURATO:PERSONA] 1. La società contribuente propone due motivi. 1.1.Con il primo denuncia in relazione all’art. 360 , primo comma, n. 3 cod. proc. civ.la nullità della sentenza per v iolazione dell’art. 132 cod. proc. civ.e dell’art. 36 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546. Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 4 Assume che la sentenza, nella parte in cui ha escluso dall’agevolazione le spese sostenute per gli «impianti», è viziata per motivazione apparente per avere la Corte apoditticamente condivisole conclusioni dei giudici di primogrado senza offrire alcuna motivazione in ordine al perché si dovesseritenere che l’investimento av esse avuto inizio prima dell’entrata in vigore della legge e sulla scorta di quali prove offerte dalle parti, sebbene ciò costitui sse proprio l’oggetto dell’appello incidentale. 1.2.Con il secondo motivo, proposto in via subordinata, denuncia in relazione all’art. 360, primo comma,n. 3, cod. proc. civ. v iolazio ne e/o falsa applicazione dell’art. 1 commi 98 –108, legge n. 208 del 2015 Osservache tutte le fatture relative al credito d’imposta facevano riferimento a spese sostenute neltriennio 2016-2019 e non a periodi diversi e antecedenti onde era evidente che si era in presenza di investimentieffettuati nel periodo agevolato. 2. L’Agenzia delle entrate propone due motivi. 2.1.Con il primo motivo denuncia in relazione all’art. 360 , primo comma,n. 3, cod. proc. civ. la v iolazione e/o falsa applicazione dell’art. 1 commi 98 -108 legge 28 dicembre 2015 n. 208, dell’art. 109 t.u.i.r., dell’art.2967 cod. civ. Censura la sentenza impugnata nella parte in cui ha rigettato l’appello con r iferimento alle spese per « beni strumentali » ed ha ritenutoche anche per le medesime vi fosse il diritto all’agevolazione . Osserva che la disposizionepresuppone che i beni siano, per l’appunto, strumentali all’attività di impresa, restando esclusi quelli considerati tale nella sentenza, quali pensiline, mobili della cucina, televisore, piano di cottura. Osserva che i beni, per essere soggetti ad agevolazione, dovevano essere nuovi, strumentali all'attività d'impresa e far parte del ciclo produttivo aziendale. Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 5 2.2.Con il secondo motivo denuncia in relazione all’art. 360, primo comma,n. 3, cod. proc. civ. v iolazione e/o falsa applicazione degli artt. 13, commi 4 e 5, d.lgs. 18 dicembre 1997, n. n. 471. Censura lasentenza per avere ritenuto applicabile alla fattispecie la sanzione per «credito non spettante» e non quella per credito «inesistente».Osserva che che se la previsione di un credito di imposta è destinata arealizzare determinate finalità riconosciute meritevoli, e se ciò richiede adempimenti formali o, come nel caso di specie, sostanziali, la mancanza diquesti determina l’inesistenza del credito. 3. Il primo motivo dell’appello principale della società contribuente è fondato, restando assorbito il secondo. 3.1. Questa Corte ha chiarito cheè nulla, per violazione degli artt. 36 e 61 del d.lgs. n. 546 del 1992, nonché dell’art. 118 disp. att. cod. proc. civ., la sentenza del giudice tributario di appello completamente priva dell’illustrazione delle censure mosse dall’appellante alla decisione di primo grado e delle considerazioni che hanno indotto la commissione a disattenderle e che si sia limitata a motivare per relationem alla sentenza impugnata mediante la mera adesione ad essa, poiché, in tal modo, resta impossibile l’individuazione del thema decidendum e delle ragioni poste a fondamento della decisione e non può ritenersi che la condivisione della motivazione impugnata sia stata raggiunta attraverso l’esame e la valutazione dell’infondatezza dei motivi di gravame»; (Cass. 05/10/2018, n. 24452; conf. ex multis 08/07/2021, n. 19417; 11/11/2020, n. 25325; 14/02/2020, n. 3819; 25/10/2018, n. 27112; 05/11/2018, n. 28139, la quale ha stabilito che la sentenza d’appello può essere motivata per relationem, purché il giudice del gravame dia conto, sia pur sinteticamente, delle ragioni della conferma in relazione ai motivi di impugnazione ovvero della identità delle questioni prospettate in appello rispetto a quelle già esaminate in primo grado, sicché dalla lettura della parte motiva di Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 6 entrambe le sentenze possa ricavarsi un percorso argomentativo esaustivo e coerente, mentre va cassata la decisione con cui la corte territoriale si sia limitata ad aderire alla pronunzia di primo grado in modo acritico senza alcuna valutazione di infondatezza dei motivi di gravame»). Tali precedenti sono conformi all’insegnamento delle Sezioni unite della Corte, secondo cui la motivazione è solo apparente, e la sentenza è nulla perché affetta da error in procedendo, allorquando, benché graficamente esistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioni obbiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguìto dal giudice per la formazione del proprio convincimento, cioè tali da lasciare all’interpreteil compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture (Cass. Sez. U. 19/06/2018, n.16159 che menziona Cass. Sez. U. 03/11/2016, n. 22232) 3.2La sentenza impugnata è viziata da motivazione apparente in quanto trascura gli enunciati princìpi di diritto. [OSCURATO:PERSONA] di appello, infatti, si è limitatoa confermare la sentenza di primo grado, ribadendo che l'incentivo èapplicabile agli investimenti effettuati a decorrere dal 1° gennaio 2016 e fino al 31 dicembre 2019, senza minimamente confrontarsi né con i motivi d’impugnazion e della decisione di primo grado – con particolare riferimento a quanto sostenuto dalla contribuentein ordine alle ragioni per le quali si dovesse ritenere che l’investimento aveva avuto iniz io prima dell’entrata in vigore della legge– né con le prove offerte dalle parti . 4. Il primo motivo del ricorso dell’Agenzia è infondato. 4.1. Questa Corte ha già chiarito, se pure con riferimento alle analoghe agevolazioni di cui alla legge n. 388 del 2000, che l'acquisto di beni costituenti «arredamento» consente di fruire del credito di imposta di cui all'art. 8legge cit., soltanto qualora, alla stregua della definizione di «nuovi investimenti» desumibile dal secondo comma Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 7 della citata norma, tale acquisto risulti strumentale all'esercizio dell'attività specificamente svolta dal contribuente (Cass. 07/03/2014, n. 5353la quale, invece , ha escluso che siano agevolabili le spese per «mobili e macchine ordinarie di ufficio»). 4.2. La sentenzasi è attenuta a questi principi. Ha rilevato, infatti, che la qualificazione dei benicome «costruzioni leggere» ovvero come «arredamento», non esclude la natura di beni strumentali ed ha evidenziato, con accertamento in fatto non censurabile in sede di legittimità,che contrariamente a quanto assunto dall'Ufficio, si trattava di spese per l'acquisto di beni durevoli,qualificabili come attrezzature strumentali all’attività della società ricorrente consistente in una stazione di servizio con impianto di erogazione carburanti, autolavaggio e con annesso Bar, tabacchi e tavola calda. 5. Il secondo motivo del ricorso dell’Agenzia è anch’esso infondato. LaCorte, a Sezioni Unite, ha chiarito che in tema di compensazione dicrediti o eccedenze d'imposta da parte del contribuente, è applicabile lasanzione di cui all'art. 27, comma 18, d.l. n. 185 del 2008, vigente ratione temporis, ovvero, se più favorevole, quella prevista dall'art. 13, comma 5, d.lgs. n. 471 del 1997 quando ilcredito utilizzato è inesistente, condizione che si realizza – alla luce anche dell'art. 13, comma 5, terzo periodo, d.lgs. n. 471 del 1997, come modificato dal d.lgs. n. 158 del 2015 – allorché ricorrano congiuntamente i seguenti requisiti: a) ilcredito, in tutto o in parte, è il risultato di una artificiosa rappresentazione ovvero è carente dei presupposti costitutivi previsti dalla legge ovvero, pur sorto, è già estinto al momento del suo utilizzo; b) l'inesistenza non è riscontrabile mediante i controlli di cui agli artt. 36-bis e 36 - ter d.P.R. n. 600 del 1973 e all'art. 54-bis d.P.R. n. 633 del 1972; ove sussista il primo requisito ma l'inesistenza sia riscontrabile in sede di controllo formale o automatizzato, la compensazione indebita riguarda crediti non Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 8 spettantie si applicano le sanzioni previste dall'art. 13, comma 1, d.lgs. n. 471 del 1997 ovvero dall'art. 13, comma 4, d.lgs. n. 471 del 1997 come modificato dal d.lgs. n. 158 del 2015 qualora ratione temporis applicabile. (Cass. Sez. U. 11/12/2023, n. 34452). 4.2. La sentenza ha fatto corretta applicazione di tali principi. Ad integrazione della motivazione va rilevato che la stessa Agenzia ha solo rettificato gli importi oggetto di compensazione, restando esclusa l’inesistenza del credito. La ricorrente incidentale, del resto, propone un criterio di distinzione dei crediti non spettanti da quelli inesistenti non conforme alla giurisprudenza di legittimità. 5. Ne consegue, in accoglimento del primo motivo del ricorso principale, assorbito il secondo e rigettato il ricorso incidentale , la cassazione della sentenza impugnata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania , in diversa composizione, la quale provvederà al riesame, fornendo congrua motivazione, e al regolamento delle spese del giudizio di legittimità. Poichérisulta soccombente una parte ammessa alla prenotazione a debito del contributo unificato per essere amministrazione pubblica difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato, non si applica l'art. 13 comma 1-quater, d.P.R.,30 maggio 2002, n. 115. P.Q.M La Corte rigetta il ricorso incidentale dell’Agenzia delle entrate; accoglie il primo motivo del ricorso principale della cont ribuente , assorbito il secondoe, in relazione al motivo accolto, cassa la sentenza