Cassazione n. 24039/2026

e all’avvocato [OSCURATO:PERSONA]controAgenzia Delle Entrate in persona del legale rappresentante protempore, rappresentata e difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato-controricorrente-avverso la sentenza della Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado delLazio n. 1059/2024 depositata il 14/02/2024.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 23/06/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].Numero registro generale 20886/2024Numero sezionale 5075/2026Numero di raccolta generale 24039/2026Data pubblicazione 26/07/20261.L’Agenzia delle Entrate impugnò la sentenza n. 7279/2021 dellaCommissione Tributaria Provinciale di Roma che aveva accolto il ricorsoproposto da [OSCURATO:PERSONA] avverso l'avviso di accertamento n.RM0971713/2013. Con tale atto veniva comunicata la parziale revisionedel classamento dell’unità immobiliare sita in Roma in [OSCURATO:PERSONA],microzona 19 Parioli, identificata al NCU foglio 547 particella 127 sub 3,da categoria A/2 a categoria A/1 elevando la rendita catastale da €2.819,85 ad € 5.585,48, ai sensi dell'art. 1, comma 335, della legge n.311 del 2004.La C.T.R. ha accolto l’appello ritenendo l’avviso, emesso ai sensidell’art. 1, comma 335, della l. n. 311 del 2004, correttamente motivato.Il giudice di merito muove dal contenuto della sentenza di questa Corte n.23046 del 2019, per poi affermare che “l’Amministrazione, qualoraintenda procedere alla revisione del classamento ai sensi dell'articolo 1,comma 335, della legge n. 311 del 2004, avrà l’onere di accertare ipresupposti di fatto che legittimano la c.d. riclassificazione di massa el'onere di individuare ed applicare i parametri, i fattori determinativi ed icriteri di riclassificazione della singola unità immobiliare”. Nel caso dispecie, secondo la CTR, è sufficientemente motivato l’atto accertativo edidoneo a porre il contribuente nelle condizioni di difendersi nell’eventualefase contenziosa, posto che esso: riferisce sui presupposti che hannoportato alla parziale revisione del classamento, dopo aver fornito ladefinizione di microzona ex comma 1 dell’art. 2 del DPR 138/1998. Inparticolare, a pag. 3 viene fornita la tabella in cui vengono individuatequelle microzone comunali che, secondo le modalità definite dalladeterminazione del Direttore dell’Agenzia del territorio del 16.2.2005,presentano uno scostamento superiore alla significatività corrispondente a1,35 tra il valore medio di mercato e il valore medio catastale. All’internodella detta tabella viene riportata anche la microzona 19 corrispondente alquartiere Parioli. Quanto alla verifica della destinazione e delleNumero registro generale 20886/2024Numero sezionale 5075/2026Numero di raccolta generale 24039/2026Data pubblicazione 26/07/2026caratteristiche proprie dell’immobile volta alla valorizzazione delclassamento e della relativa rendita attribuita, cat. A/1 classe 3 in luogo diA/2 classe 4, si osserva che è stata effettuata sulla base di indaginitecniche che hanno trovato la loro giusta collocazione nella “scheda delfabbricato” depositata in atti in sede di appello dall’Ufficio.Avverso la predetta decisione ricorre la contribuente con ricorsoaffidato a 4 motivi. L’Agenzia è costituita con controricorso. In prossimitàdell’udienza la contribuente ha depositato memoria illustrativa.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il primo motivo di ricorso si deduce la violazione dell'art. 7 dellalegge 212/2000 e dell'art. 1, comma 335, della legge 311/2004, ex art.360, primo comma , n. 3 c.p.c. per difetto di motivazione dell'avviso, inquanto riporta una motivazione standardizzata secondo la logica delriclassamento massivo ed indifferenziata.2. Con la seconda censura è denunciata la nullità della sentenza perviolazione dell’art. 132 c.p.c. e dell’art. 36, comma 2, del d.lgs. n. 546 del1992, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4 c.p.c.3. Con il terzo motivo di ricorso si deduce ex art. 360, primo comma,n. 3 c.p.c. la violazione e falsa applicazione dell'art. 2697 c.c. in relazioneall'art. 1 comma 335 per il mancato accoglimento della eccezione diillegittimità dell'avviso per difetto di prova.4. Con il quarto motivo si deduce la violazione e falsa applicazionedell'art. 1, comma 335, della legge n. 311 del 2004 di cui si deve dare unainterpretazione costituzionalmente orientata alla stregua dell'art. 53 Cost.in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4 c.p.c. La sentenza avrebbe, intesi, ritenuto legittimo l’avviso sebbene la revisione sia avvenuta secondouna logica massiva e differenziata, tale da determinare una disparità ditrattamento rispetto a situazioni uguali in violazione dei precetticostituzionali di cui agli artt. 3 e 53 Cost., nonché utilizzando parametri diriferimento superati sotto il profilo legislativo e temporale.Numero registro generale 20886/2024Numero sezionale 5075/2026Numero di raccolta generale 24039/2026Data pubblicazione 26/07/20265. Va, in primo luogo, esaminata la seconda censura, per ragioni dipriorità logica.5.1. La stessa è infondata. È, invero, orientamento consolidato diquesta Corte (vedi Cass. SS.UU. nn. 8053 e 8054 del 2014) che lariformulazione dell'art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., dispostadall'art. 54 l. 22 giugno 2012, n. 83, conv. in legge 7 agosto 2012, n. 134,deve essere interpretata, alla luce dei canoni ermeneutici dettati dall'art.12 delle preleggi, come riduzione al minimo costituzionale del sindacato dilegittimità sulla motivazione. Pertanto, è denunciabile in cassazione solol'anomalia motivazionale che si tramuta in violazione di leggecostituzionalmente rilevante, in quanto attinente all'esistenza dellamotivazione in sé, purché il vizio risulti dal testo della sentenzaimpugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali. Taleanomalia si esaurisce nella «mancanza assoluta di motivi sotto l'aspettomateriale e grafico», nella «motivazione apparente», nel «contrastoirriducibile tra affermazioni inconciliabili» e nella «motivazione perplessaed obiettivamente incomprensibile»; è esclusa, invece, qualunquerilevanza del semplice difetto di sufficienza della motivazione. Le SezioniUnite della Corte hanno chiarito che la motivazione è solo apparente, e lasentenza è nulla perché affetta da error in procedendo, allorquando,benché graficamente esistente, non renda, tuttavia, percepibile ilfondamento della decisione, perché recante argomentazioniobiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguìto dalgiudice per la formazione del proprio convincimento, cioè tali da lasciareall’interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture(Cass. Sez. U. 19/06/2018, n. 16159 [p. 7.2.], che menziona Cass. Sez.U. 03/11/2016, n. 22232; conf.: Cass. Sez. U. nn. 22229, 22230, 22231del 2016. I medesimi concetti giuridici sono espressi da Cass. Sez. U.24/03/2017, n. 766; Cass. Sez. U. 09/06/2017, n. 14430 [p. 2.4.]; Cass.Sez. U. 18/04/2018, n. 9557 [p. 3.5.]). Nello stesso solco anche Cass.Numero registro generale 20886/2024Numero sezionale 5075/2026Numero di raccolta generale 24039/2026Data pubblicazione 26/07/2026Sez. U. 27/12/2019, n. 34476 (che cita, in motivazione, Cass. Sez. U.07/04/2014, n. 8053; Cass. Sez. U. 18/04/2018, n. 9558; Cass. Sez. U.31/12/2018, n. 33679) che ha avuto modo di ribadire che «nel giudizio dilegittimità è denunciabile solo l’anomalia motivazionale che si tramuta inviolazione di legge costituzionalmente rilevante, alla luce dei canoniermeneutici dettati dall’art. 12 delle preleggi, in quanto attieneall’esistenza della motivazione in sé, purché il vizio risulti dal testo dellasentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanzeprocessuali: tale anomalia si esaurisce nella mancanza assoluta di motivisotto l’aspetto materiale e grafico, nella motivazione apparente, nelcontrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili e nella motivazioneperplessa ed obiettivamente incomprensibile, esclusa qualunque rilevanzadel semplice difetto di sufficienza della motivazione». Pertanto, lamancanza della motivazione, rilevante ai sensi dell’art. 132, n. 4, cod.proc. civ., (e nel caso di specie dell’art. 36, comma 2, n. 4, d.lgs. n. 546del 1992) e riconducibile all’ipotesi di nullità della sentenza ai sensidell’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., si configura quandoquesta manchi del tutto – nel senso che alla premessa dell'oggetto deldecidere, risultante dallo svolgimento del processo, segue l'enunciazionedella decisione, senza alcuna argomentazione – ovvero nel caso in cuiessa formalmente esista come parte del documento, ma le sueargomentazioni siano svolte in modo talmente contraddittorio da nonpermettere di individuarla, cioè di riconoscerla come giustificazione deldecisum (Cass. Sez. U. 07/04/2014, n. 8053; successivamente, tra letante, Cass. 01/03/2022, n. 6626; Cass. 25/09/2018, n. 22598).Nel caso di specie, alla luce di tale consolidato orientamento dilegittimità, il motivo è destituito di fondamento avendo il giudice di meritochiarito analiticamente le ragioni per le quali ha ritenuto correttamentemotivato l’avviso di classamento dell’immobile.6. Osserva, quindi, il Collegio che la prima censura che è fondata.Numero registro generale 20886/2024Numero sezionale 5075/2026Numero di raccolta generale 24039/2026Data pubblicazione 26/07/2026La fattispecie di cui si tratta è una specifica ipotesi di revisione delclassamento di un immobile urbano su iniziativa dell'amministrazionecomunale, prevista dal comma 335 dell'articolo 1 della legge 311 del2004, che così dispone: "La revisione parziale del classamento delle unitàimmobiliari di proprietà privata site in microzone comunali, per le quali ilrapporto tra il valore medio di mercato individuato ai sensi delregolamento di cui al decreto del Presidente della Repubblica 23 marzo1998, n. 138, e il corrispondente valore medio catastale ai finidell'applicazione dell'imposta comunale sugli immobili si discostasignificativamente dall'analogo rapporto relativo all'insieme dellemicrozone comunali, è richiesta dai comuni agli Uffici provincialidell'Agenzia del territorio. Per i calcoli di cui al precedente periodo, ilvalore medio di mercato è aggiornato secondo le modalità stabilite con ilprovvedimento di cui al comma 339. L'Agenzia del territorio, esaminata larichiesta del comune e verificata la sussistenza dei presupposti, attiva ilprocedimento revisionale con provvedimento del direttore dell'Agenziamedesima". Le sezioni unite di questa Corte (Cass. s.u. n. 7665/2016)hanno affermato che, quando si procede all'attribuzione di ufficio di unnuovo classamento ad un'unità immobiliare a destinazione ordinaria,l'Agenzia competente deve specificare se il mutamento è dovuto ad unarisistemazione dei parametri relativi alla microzona in cui si colloca l'unitàimmobiliare e, nel caso, indicare l'atto con cui si è provveduto allarevisione dei parametri relativi alla microzona, a seguito di significativi econcreti miglioramenti del contesto urbano, trattandosi di uno dei possibilipresupposti del classamento e cioè di uno dei possibili fattori che possonodeterminare un aumento straordinario (superiore alla media) del valoreeconomico medio delle unità immobiliari presenti nella zona. Inparticolare, quando si tratta di un mutamento di rendita inquadrabile nellarevisione del classamento delle unità immobiliari private site in microzonecomunali ai sensi del citato comma 335, la ragione giustificativa non è laNumero registro generale 20886/2024Numero sezionale 5075/2026Numero di raccolta generale 24039/2026Data pubblicazione 26/07/2026mera evoluzione del mercato immobiliare, né la mera richiesta delComune, bensì l'accertamento di una modifica nel valore degli immobilipresenti nella microzona, attraverso le procedure previste dal successivocomma 339 ed elaborate con la determina direttoriale del 16 febbraio2005 (G.U. n. 40 del 18 febbraio 2005), cui sono allegate linee guidadefinite con il concorso delle autonomie locali. Ciò che rileva, ai fini chequi interessano, è il maggior incremento del valore medio di mercato diquella zona rispetto all'incremento del valore medio di mercato degliimmobili nell'intero territorio comunale. Per effettuare tale valutazionecomparativa degli incrementi di valore, la norma utilizza come termine dipartenza il valore della rendita catastale, sulla base dell'implicitopresupposto che essa sia stata determinata a suo tempo, per tutti gliimmobili, in misura equivalente al rispettivo valore di mercato ocomunque ad una pari quota di esso. In tal modo, la revisione di cui alcomma 335 è funzionale alla presa in considerazione, a fini diperequazione e riallineamento, degli incrementi di valore di mercatointeressanti l'intera microzona - e quindi, indirettamente, le unitàimmobiliari in essa comprese - e non anche a correggere eventuali erroridi valutazione in sede di determinazione originaria della rendita catastalerelativa alla singola unità immobiliare e neppure ad aggiornare ilclassamento di esse in dipendenza di migliorie edilizie ad esse apportate.Ne consegue che se l'amministrazione intende procedere alla revisione delclassamento ai sensi dell'articolo 1, comma 335 dovrà seguire un iterscomponibile, sul piano funzionale, in due fasi. Nella primal'amministrazione - su cui grava sempre l'onere di dedurre e provare lacausa petendi giustificativa dell'accertamento - ha l'onere di accertare, epreliminarmente, di specificare in modo chiaro, preciso e analitico, equindi di provare i presupposti di fatto che legittimano nel caso di speciela c.d. riclassificazione di massa. Nella seconda fase l'amministrazione hal'onere di dedurre e provare i parametri, i fattori determinativi ed i criteriNumero registro generale 20886/2024Numero sezionale 5075/2026Numero di raccolta generale 24039/2026Data pubblicazione 26/07/2026per l'applicazione della riclassificazione alla singola unità immobiliare. LaCorte costituzionale, con la sentenza n. 249 del 2017, nel respingerel'eccezione di legittimità costituzionale avverso il peculiare strumentointrodotto dal comma 335 dell’articolo 1 della legge 311 del 2004, affermache l'obbligo della motivazione in considerazione del carattere "diffuso"dell'operazione, deve essere assolto in maniera rigorosa in modo tale daporre il contribuente in condizione di conoscere le concrete ragioni chegiustificano il provvedimento. In particolare la Consulta ha osservato che«È bene ricordare, peraltro, che la natura e le modalità dell'operazioneenfatizzano l'obbligo di motivazione in merito agli elementi che hanno, inconcreto, interessato una determinata microzona, così incidendo suldiverso classamento della singola unità immobiliare obbligo che, proprio inconsiderazione del carattere "diffuso" dell'operazione, deve essere assoltoin maniera rigorosa in modo tale da porre il contribuente in condizione diconoscere le concrete ragioni che giustificano il provvedimento».Di conseguenza, non può ritenersi congruamente motivato ilprovvedimento di riclassamento che, come nella specie, facciaesclusivamente riferimento in termini sintetici e quindi generici al rapportotra il valore di mercato ed il valore catastale nella microzona consideratarispetto all'analogo rapporto sussistente nell'insieme delle microzonecomunali, e al relativo scostamento ed ai provvedimenti amministrativi afondamento del riclassamento, senza specificare le fonti, i modi e i critericon cui questi dati sono stati ricavati ed elaborati. Viceversa, l'atto devecontenere l'indicazione: a) degli elementi che hanno in concretointeressato una determinata microzona; b) di come essi incidano suldiverso classamento della singola unità immobiliare. Inoltre, è importanteche sia specificata la data alla quale fa riferimento la rilevazione dellamedia dei valori medi catastali e la data della rilevazione della media deivalori di mercato. Senza una piena coincidenza delle date di rilevazione, leNumero registro generale 20886/2024Numero sezionale 5075/2026Numero di raccolta generale 24039/2026Data pubblicazione 26/07/2026comparazioni tra zona e zona ipotizzate dalla norma perdono di significatoe non dimostrano la capacità contributiva all'attualità.Sussiste quindi la necessità che nell'avviso di accertamento l'obbligomotivazionale sia assolto in modo rigoroso, con la precisazione delleragioni che hanno indotto l'Amministrazione a modificare d'ufficio ilclassamento originario e non già facendo richiamo agli astratti presuppostinormativi che hanno giustificato l'avvio della procedura (ex multis: Cass.3156/2015, Cass. 22900/2017; Cass. 16368/2018; Cass. n. 361/2019).L'amministrazione comunale è tenuta ad indicare in modo dettagliato qualisiano stati gli interventi e le trasformazioni urbane che hanno portatol'area alla riqualificazione non essendo sufficiente far richiamo adespressioni di stile del tutto avulse dalla situazione concreta (cfr. Cass. n.3156/2015; Cass. n. 9035/2024).7. In definitiva, il contribuente, assoggettato all'iniziativa dell'ente,rivolta a modificare un quadro già stabilizzato di definizione della capacitàcontributiva, deve essere posto in condizione di poter compiutamentecontrollare e, se del caso, contestare - sul piano giuridico oltre che sulpiano fattuale - la sussistenza dei presupposti per l'applicazione dellarevisione del classamento di cui al comma 335 dell'art. 1 della legge n.311/2004 (da ultimo Cass. n. 9035/2024). Così fissati i principi, deveaccogliersi il primo motivo, respinto il secondo, assorbiti i restanti; perl’effetto la sentenza deve essere cassata e può decidersi nel merito nonessendo necessari ulteriori accertamenti, accogliendo l'originario ricorsodella contribuente.7.1. Quanto alle spese di giudizio il progressivo consolidamento dellagiurisprudenza in materia giustifica l'integrale compensazione delle spesedei gradi di merito e del grado di legittimità. P.Q.MAccoglie il primo motivo di ricorso, respinto il secondo, assorbiti irestanti; cassa per l’effetto la sentenza impugnata e decidendo nel merito,Numero registro generale 20886/2024Numero sezionale 5075/2026Numero di raccolta generale 24039/2026Data pubblicazione 26/07/2026accoglie l'originario ricorso della contribuente. Compensa le spesedell'intero giudizio.Così deciso in Roma, il 23 giugno 2026Il Presidente