Cassazione n. 10569/2022

to la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 25276/2015 R.G. proposto da AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato, presso i cui uffici in Roma, via dei Portoghesi n. 12, domicilia; - ricorrente - contro [OSCURATO:PERSONA]; - intimato - avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale per la Puglia (Sez. distacc. di Lecce) n. 2155/23/2014), pronunciata il 4 aprile 2014 e depositata il 31 ottobre 2014; udita la relazione svolta nell'adunanza camerale del 27 ottobre 2021; R.G.N. 25276/2015-Cass. sez. 5 civ.-[OSCURATO:PERSONA], relatore [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA]A.E./[OSCURATO:PERSONA] 1. L'Agenzia delle Entrate («A.E.») ricorre, con tre motivi per la cassazione della sentenza, indicata in epigrafe, di rigetto dell'appello incidentale e di accoglimento parziale dell'appello principale proposti, rispettivamente, dall'Ufficio e dal contribuente avverso le sentenze nn. 158/02/2010 e 159/02/2010 emessa dalla CTR di Brindisi. Con le dette statuizioni il Giudice di primo grado, in particolare, aveva parzialmente accolto i ricorsi contro avvisi di accertamento (IVA ed imposte dirette), per gli anni 2004 e 2005, emessi in forza di maggiori reddito e volume d'affari determinati mediante accertamenti bancari (ex artt. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973 e 51 del d.P.R. n. 633 del 1972). 2. Il contribuente, correttamente intimato, non si costituisce. [OSCURATO:PERSONA] 1. Il ricorso merita accoglimento nei limiti che seguono. 2. I tre motivi di ricorso sono suscettibili di trattazione congiunta, in ragione della connessione delle questioni inerenti i relativi oggetti. 2.1. Con il motivo n. 1 di ricorso, sostanzialmente in relazione all'art. 360, comma 1, n. 3, si deducono violazione e falsa applicazione dell'art. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973 per aver la CTR, in applicazione di Corte cost. n. 228 del 2014, escluso l'operatività del relativo regime presuntivo con riferimento ai prelevamenti, «stante l'analogia del reddito dell'agente di intermediazione immobiliare con il reddito professionale». Con il motivo n. 2, in relazione all'art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c., si deducono «violazione e falsa applicazione dell'art. 7 del d.lgs. n. 546 del 1992 in combinato disposto con l'art. 27 c.c.», per aver la CTR ritenuto fornita dal contribuente la prova contraria, rispetto al regime presuntivo di cui innanzi, con riferimento ad un versamento ritenendo provata la sua riconducibilità ad attività di intermediazione immobiliare in favore della [OSCURATO:PERSONA] di Brindisi, non annotata R.G.N. 25276/2015-Cass. sez. 5 civ.-[OSCURATO:PERSONA], relatore [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA]A.E./APRUZZI COSIMOsui registri contabili, in forza della sola dichiarazione (prodotta in giudizio) dell'economo diocesano (peraltro, rilasciata a distanza di anni). Con il motivo n. 3, sempre in relazione all'art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c., si deducono «violazione e falsa applicazione dell'art. 32 del d.P.R. n. 600/73 e dell'art. 51 del d.P.R. n. 633/72 in combinato disposto con l'art. 2967 c.c.», per aver la CTR ritenuto fornita dal contribuente la prova contraria, rispetto al regime presuntivo di cui innanzi, con riferimento ad un accredito relativo al pagamento di una fattura (riferita al precedente anno 2004) nonostante l'assenza di prova in merito al soggetto esecutore del bonifico ed in forza della mera corrispondenza degli importi versati con quelli di cui alla detta fattura. 2.2. I soli motivi nn. 1 e 2 hanno pregio, non avendo la CTR fatto corretta applicazione dei principi governati la specifica materia. Quella in esame, difatti, integra una presunzione legale relativa, non necessitante dunque dei requisiti di gravità, precisione e concordanza richiesti dall'art. 2729 c.c. per le presunzioni semplici, che si fonda sui dati emergenti dalle movimentazioni bancarie in termini sia di versamenti che di prelevamenti (questi ultimi, però, solo se trattasi di titolari di reddito d'impresa, in forza di Corte cost. n. 228 del 2014). Essa è superabile attraverso non mere presunzioni o affermazioni di carattere generale bensì in forza di rigorosa prova da parte del contribuente in merito ad ogni singolo movimento (stante la conseguente inversione dell'onere probatorio) che non si tratti di operazioni imponibili ovvero che le stesse siano state considerate già come tali, anche con riferimento all'eventuale sussistenza di specifici costi deducibili, ove non emergenti già dagli accertamenti effettuati (in merito si vedano, ex plurimis, Cass. sez. 5, 16/07/2020, n. 15161, Rv. 658425-01; Cass. sez. 5, 31/01/2017, n. 2432; Cass. sez. 5, 09/08/2016, n. 16697, Rv. 640983-01; Cass.R.G.N. 25276/2015-Cass. sez. 5 0v-[OSCURATO:PERSONA], relatore [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA]A.E./APRUZZI COSIMOsez. 5, 30/06/2020, n. 13112, Rv. 658392-01; Cass. sez. 5, 28/12/2017, n. 31024, Rv. 646682-01; Cass. sez. 5, 29/07/2016, n. 15857, Rv. 640618-01; Cass. sez. 5, 30/12/2015, n. 26111, Rv. 638173-01). Ove poi il contribuente, differentemente da quanto avvenuto nella specie, fornisca prova analitica della natura delle movimentazioni sui propri conti, in modo da superare la presunzione in oggetto, il giudice è comunque tenuto ad una valutazione altrettanto analitica di quanto dedotto e documentato, non essendo a tal fine sufficiente una valutazione delle suddette movimentazioni per categorie o per gruppi (Cass. sez. 5, 28/11/2018, n. 30786, Rv. 651566-01). Deve peraltro escludersi l'automatica inclusione, fra le componenti negative, delle operazioni di prelievo effettuate dal contribuente dai conti correnti a lui riconducibili, in quanto le operazioni sui conti medesimi, sia attive che passive, vanno considerate ricavi, essendo posto a carico del contribuente l'onere di indicare e provare eventuali specifici costi deducibili (Cass. sez. 5, 28/12/2017, n. 31024, Rv. 646682-01). 2.2.1. Da quanto innanzi deriva, per un verso, l'infondatezza della terza doglianza, avendo la CTR, in forza di valutazioni di merito insindacabili in questa sede, ritenuto raggiunta la prova analitica che l'accredito in oggetto fosse effettivo corrispettivo della prestazione emergente dalla fattura agli atti processuali, e, per altro verso, la fondatezza della seconda censura. [OSCURATO:PERSONA] di merito è in particolare incorso in errore per aver ritenuto fornita dal contribuente la prova contraria, rispetto al regime presuntivo in esame, con riferimento ad un versamento considerando provata la sua riconducibilità ad attività di intermediazione immobiliare in favore della [OSCURATO:PERSONA] di Brindisi, non annotata sui registri contabili, in forza della sola dichiarazione dell'economo diocesano. R.G.N. 25276/2015-Cass. sez. 5 civ.-[OSCURATO:PERSONA], relatore [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA]A.E./APRUZZI COSIMODeve difatti in questa sede darsi continuità al principio, ribadito da questa Corte anche dopo il sostanzialmente unico difforme costituito da Cass. sez. 5, 09/08/2016, n. 16711, Rv. 640982-01, per cui, fermo restando il divieto di ammissione della prova testimoniale (di cui all'art. 7 del d.lgs. n. 546 del 1992), la dichiarazione extraprocessuale, nel processo tributario, può assurgere a mero elemento indiziario e non a valore di presunzione grave, precisa e concordante ex art. 2729 c.c. (ex plurimis: Cass. sez. 6-5, 19/11/2018, n. 29757, Rv. 651573-01; Cass. sez. 6-5, 16/03/2018, n. 6616, Rv. 647324-01; Cass. sez. 5, 07/04/2017, n. 9080, Rv. 643624-01; Cass. sez. 5, 14/05/2010, n. 11785, Rv. 612990-01). 2.2.2. Quanto alla censura di cui al motivo n. 1 di ricorso, infine, il Giudice d'appello, dichiarando di fare applicazione di Corte cost. n. 228 del 2014, ha escluso l'operatività del regime presuntivo in esame con riferimento ai prelevamenti, «stante l'analogia del reddito dell'agente di intermediazione immobiliare con il reddito professionale», senza esplicitare il perché, nella specie, l'attività di intermediazione immobiliare non possa annoverarsi nell'ambito delle attività di impresa commerciale di cui all'art. 2195 c.c. che, invece, la considera proprio al n. 2 del primo comma della detta norma (si vedano, per l'attività di impresa commerciale in esame, ex plurimis: Cass. sez. 6-5, 25/02/2015, n. 3870; Cass. S.U., 26/05/2009, n. 12108, Rv. 608232-01; Cass. sez. 3, 20/01/2009, n. 1363, Rv. 606349-01; Cass. sez. 5, 25/05/2007, n. 12290, Rv. 598289-01; Cass. sez. 5, 17/11/2003, n. 17359, Rv. 568219-01; Cass. sez. 5, 30/01/2003, n. 1411, Rv. 560164-01). 3. In conclusione, in accoglimento dei soli motivi nn. 1 e 2, la sentenza impugnata deve essere cassata, in relazione ai motivi accolti, con rinvio alla Commissione tributaria regionale per la Puglia, in diversa composizione, che provvederà anche alla regolazione delle spese del presente giudizio di legittimità. R.G.N. 25276/2015-Cass. sez. 5 civ.-[OSCURATO:PERSONA], relatore [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA]A.E./[OSCURATO:PERSONA] P.Q.M. accoglie i motivi nn. 1 e 2 di ricorso, rigetta il motivo n. 3, cassa la sentenza impugnata, in relazione ai motivi accolti, e rinvia alla Commissione tributaria regionale per la Puglia, in diversa composizione, che provvederà