Cassazione n. 23046/2026

ello Stato– controricorrente –avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Emilia-Romagna, n. 292, depositata il 26/01/2018.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 03/07/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].1. [OSCURATO:PERSONA], esercente l’attività di libero professionista nelsettore dei servizi di progettazione di ingegneria integrata, impugnava,dinanzi alla Commissione tributaria provinciale di Forlì, l’avviso diaccertamento n. THF01L403028/2014, con il quale l’Agenzia delle entrateaveva contestato l’indebita deduzione, ai fini Irpef 2009, dei costi portatidalle ricevute fiscali emesse da [OSCURATO:PERSONA], a titolo di compensi perprestazioni occasionali di assistenza commerciale, per l’importo di euroNumero registro generale 25269/2018Numero sezionale 5341/2026Numero di raccolta generale 23046/2026Data pubblicazione 10/07/2026782.444,57, ritenendoli indeducibili per carenza del requisito dell’inerenzadi cui all’art. 109 t.u.i.r., con conseguente determinazione di unamaggiore imposta a titolo di Irpef e relative addizionali di euro350.536,00, oltre interessi e sanzioni.A sostegno del ricorso il contribuente deduceva, per quantointeressa in questa sede, che: i) il rapporto negoziale con la Notti eraregolato dal contratto del 29/12/2006, con cui quest’ultima era stataincaricata della ricerca commerciale di progetti di centrali di cogenerazionee reti di teleriscaldamento di città del Nord Italia e dell’Emilia-Romagna;ii) la Notti, che si avvaleva anche della collaborazione del marito AngeloCerniglia (dirigente di massimo livello della CGT s.p.a.), era dotata delleconoscenze tecnico-commerciali per reperire clienti pubblici e privatiinteressati alla realizzazione delle centrali; iii) le ricevute fiscalicontenevano una chiara indicazione delle prestazioni rese ecorrispondevano perfettamente alle fatture emesse dal contribuente neiconfronti dei clienti acquisiti tramite l’intermediazione della Notti; iv) tuttele ricevute erano state emesse sulla base di pagamenti tracciabili.La CTP, escludendo l’inerenza all’attività del contribuente dei costidedotti, rigettava il ricorso.2. Il contribuente proponeva appello dinanzi alla Commissionetributaria regionale dell’Emilia-Romagna, la quale rigettava il gravame edichiarava cessata la materia del contendere in relazione alle sanzioniirrogate.3. Ha proposto ricorso per cassazione il contribuente, affidandosi adue motivi.L’Agenzia delle entrate resiste con controricorso.È stata, quindi, fissata l’adunanza camerale per il 03/07/2026.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il primo motivo si deduce l’omesso esame di un fatto decisivoper il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti, in relazioneNumero registro generale 25269/2018Numero sezionale 5341/2026Numero di raccolta generale 23046/2026Data pubblicazione 10/07/2026all’art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c., per non aver la CTR consideratoche l’Agenzia delle entrate di Milano aveva emesso a carico della Notti unavviso di accertamento, per lo stesso anno d’imposta 2009, relativamentealle prestazioni da questa rese a favore del contribuente, accertandonel'esistenza e la natura di intermediazione, per lo stesso importo dedottodal ricorrente, e che la sussistenza delle prestazioni era stata confermatadalla CTP di Milano con sentenza n. 6666/1/2015 del 22/06/2015, nonchéda una dichiarazione scritta della stessa Notti.1.1 Il motivo è inammissibile e, comunque, infondato.1.2 In primo luogo, l’inammissibilità discende dal fatto che il vizio dicui all’art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c. non è denunciabile, ai sensidell’ultimo comma dell’art. 348-ter c.p.c. nella formulazione rationetemporis vigente (applicabile anche all’impugnazione delle sentenze dellaCTR: Cass. 23/10/2024, n. 27547), qualora le sentenze di merito sianofondate sulle medesime ragioni di fatto (cd. “doppia conforme”),incombendo al ricorrente in cassazione l’onere di allegare che, di contro, ledue decisioni si fondino su ragioni diverse (Cass. 28/02/2023, n. 5947;Cass. 22/12/2016, n. 26774).Nella specie, diversamente da quanto sostenuto dal ricorrente, ledue decisioni di merito sono fondate, nel loro nucleo essenziale, sulmedesimo accertamento in fatto, avendo entrambe rilevato che: a) ilcontratto del 29/12/2006 era privo di data certa e carente sul piano delcontenuto, tanto da non offrire elementi utili ai fini della ricostruzione delrapporto negoziale intercorso tra le parti contraenti; b) le ricevute emessedalla Notti erano estremamente generiche e non indicavano i criteri dideterminazione dei compensi; c) non rilevava l’attività di collaborazioneasseritamente svolta dal marito della Notti, in quanto i costi portati indeduzione si riferivano alle prestazioni espletate da quest’ultima.D’altra parte, la non perfetta coincidenza della motivazione delle duesentenze di merito non esclude, come già precisato da questa Corte,Numero registro generale 25269/2018Numero sezionale 5341/2026Numero di raccolta generale 23046/2026Data pubblicazione 10/07/2026l'ipotesi di cd. «doppia conforme», atteso che quest’ultima ricorre non soloquando la decisione di secondo grado è interamente corrispondente aquella di primo grado, ma anche quando le due statuizioni siano fondatesul medesimo iter logico-argomentativo in relazione ai fatti principalioggetto della causa, non ostandovi che il giudice di appello abbia aggiuntoargomenti ulteriori per rafforzare o precisare la statuizione già assunta dalprimo giudice (Cass. 09/03/2022, n. 7724).1.3 L’inammissibilità del motivo discende anche dal rilievo che, comeripetutamente affermato da questa Corte, in seguito alla riformulazionedell'art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c., disposta dall'art. 54 d.l. n.83/2012, conv., con modif., dalla legge n. 134/2012, non sono piùammissibili nel ricorso per cassazione le censure di contraddittorietà einsufficienza della motivazione della sentenza di merito impugnata, inquanto il sindacato di legittimità sulla motivazione resta circoscritto allasola verifica del rispetto del «minimo costituzionale» richiesto dall'art.111, comma 6, Cost., che viene violato qualora la motivazione siatotalmente mancante o meramente apparente, ovvero si fondi su uncontrasto irriducibile tra affermazioni inconcilianti, o risulti perplessa edobiettivamente incomprensibile, purché il vizio emerga dal testo dellasentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanzeprocessuali (Cass. 03/03/2022, n. 7090; Cass. 25/09/2018, n. 22598).Il novellato art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c., come riformulatonel 2012, ha, in sostanza, introdotto nell'ordinamento un vizio specificodenunciabile per cassazione, relativo all'omesso esame di un fatto storico,principale o secondario, la cui esistenza risulti dal testo della sentenza odagli atti processuali, che abbia costituito oggetto di discussione tra leparti e abbia carattere decisivo, vale a dire che, se esaminato, avrebbedeterminato un esito diverso della controversia (Cass., Sez. U.,07/04/2014, n. 8053); in particolare, il ricorrente per cassazione chepropone siffatto motivo è tenuto, nel rigoroso rispetto delle previsioniNumero registro generale 25269/2018Numero sezionale 5341/2026Numero di raccolta generale 23046/2026Data pubblicazione 10/07/2026degli artt. 366, primo comma, n. 6, e 369, secondo comma, n. 4, c.p.c.,ad indicare il “fatto storico”, il cui esame sia stato omesso, il “dato”,testuale o extratestuale, da cui esso risulti esistente, il “come” e il“quando” tale fatto sia stato oggetto di discussione processuale tra le partie la sua “decisività” (Cass. 13/06/2022 n. 19049).Nella specie, le predette indicazioni sono carenti nell’articolazionedel motivo in esame, in quanto il ricorrente non indica il “fatto”, intesocome evento storico-naturalistico, dato materiale, episodio fenomenicorilevante (Cass. 06/09/2019, n. 22397; Cass. 03/10/2018, n. 24035;Cass. 08/09/2016, n. 17761; Cass., Sez. U., 23/03/2015, n. 5745; Cass.08/10/2014, n. 21152; Cass. 04/04/2014, n. 7983; Cass. 05/03/2014, n.5133), ma incentra la propria censura sull’omessa valutazione epercezione di elementi istruttori, ossia dell’accertamento dell’Ufficio neiconfronti della Notti, della dichiarazione da questa resa e del contenutodella sentenza della CTP di Milano, sebbene il paradigma del n. 5 dell’art.360 c.p.c. non possa ricomprendere questioni o argomentazioni (Cass.06/02/2025, n. 2961; Cass. n. 22397/2019, cit.) o l’omessa valutazione dideduzioni difensive (Cass. 18/10/2018, n. 26305), e neppure l’omessoesame di elementi istruttori qualora il fatto storico, rilevante in causa, siastato comunque preso in considerazione dal giudice, ancorché la sentenzanon abbia dato conto di tutte le risultanze probatorie (Cass. 28/12/2024,n. 34787; Cass. 20/06/2024, n. 17005), come, peraltro, verificatosi nelcaso di specie.1.4 Per quanto attiene all’infondatezza del motivo, deverammentarsi che, come ripetutamente evidenziato da questa Corte, ilmancato esame di un documento può essere denunciato per cassazionesolo nel caso in cui determini l'omissione di motivazione su un puntodecisivo della controversia e, segnatamente, quando il documento nonesaminato offra la prova di circostanze di tale portata da invalidare, conun giudizio di certezza e non di mera probabilità, l'efficacia delle altreNumero registro generale 25269/2018Numero sezionale 5341/2026Numero di raccolta generale 23046/2026Data pubblicazione 10/07/2026risultanze istruttorie che hanno determinato il convincimento del giudice dimerito, di modo che la ratio decidendi venga a trovarsi priva di"fondamento", con la conseguenza che la denunzia in sede di legittimitàdeve contenere, a pena di inammissibilità, l'indicazione delle ragioni per lequali il documento trascurato avrebbe senza dubbio dato luogo a unadecisione diversa (Cass. 26/11/2025, n. 31019; Cass. 13/06/2024, n.16583; Cass. 26/06/2018, n. 16812; Cass. 28/09/2016, n. 19150; Cass.05/12/2014, n. 25756).Nel caso di specie, tuttavia, i documenti, di cui il ricorrente assumel’omesso esame, non sono affatto decisivi, atteso che: a) l’avviso diaccertamento emesso nei confronti di [OSCURATO:PERSONA] in relazione all’annod’imposta 2009 verte sulla questione della natura “occasionale” oimprenditoriale delle prestazioni rese dalla predetta, mentre, nel presentegiudizio, si controverte anche in ordine alla sussistenza del requisito di“inerenza”, ai sensi dell’art. 109 t.u.i.r., dei costi sostenuti dalcontribuente, in relazione all’attività da quest’ultimo svolta; b) la sentenzadella CTP di Milano attiene alla diversa annualità 2008, dovendo inproposito ritenersi che l’accertamento del requisito di “inerenza” dei costidedotti dal contribuente vada effettuato in relazione ad ogni singolo annod’imposta, in ragione del possibile mutamento nel tempo degli elementi difatto, che non rientrano tra quelli permanenti, sottesi a tale accertamento;c) la dichiarazione scritta del 27/06/2016 (di due anni successivaall’accertamento) rilasciata dalla Notti, confermativa delle prestazioniprofessionali da questa rese, si pone in contrasto con le valutazioniistruttorie compiute dalla CTR, la quale ha sostenuto la totale carenzaprobatoria del requisito di “inerenza” dei costi per cui è causa, in quanto:i) la Notti non aveva alcuna competenza per rendere le prestazioni inesame e, nelle e-mail intercorse tra il coniuge di quest’ultima ed ilcontribuente, non vi era mai alcun riferimento alle prestazioniprofessionali oggetto di causa asseritamente ricevute dal ricorrente, né alNumero registro generale 25269/2018Numero sezionale 5341/2026Numero di raccolta generale 23046/2026Data pubblicazione 10/07/2026contenuto delle stesse, agli importi concordati o ai risultati dell’attivitàsvolta; ii) l’assoluta genericità del contenuto del contratto del 29/12/2006e delle ricevute emesse dalla Notti deponeva per l’insussistenza dellecondizioni previste dall’art. 109 t.u.i.r. ai fini della deducibilità dei costi.2. Con il secondo motivo si assume la nullità della sentenzaimpugnata per violazione e falsa applicazione dell’art. 115 c.p.c., inrelazione all’art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c., per non aver la CTRconsiderato, ai fini della decisione, l’avviso di accertamento emessodall’Agenzia delle entrate di Milano nei confronti di [OSCURATO:PERSONA], per lostesso anno d’imposta 2009, relativamente alle prestazioni da questa resea favore del contribuente, nonché la dichiarazione confermativa di taliprestazioni resa dalla stessa Notti e la sentenza emessa dalla CTP diMilano in relazione all’anno d’imposta 2008.2.1 Il motivo è inammissibile.2.2 Come affermato dalle Sezioni Unite di questa Corte (sentenza30/09/2020, n. 20867), in tema di ricorso per cassazione, per dedurre laviolazione dell'art. 115 c.p.c., occorre denunciare che il giudice, incontraddizione espressa o implicita con la prescrizione della norma, abbiaposto a fondamento della decisione prove non introdotte dalle parti, madisposte di sua iniziativa fuori dei poteri officiosi riconosciutigli (salvo ildovere di considerare i fatti non contestati e la possibilità di ricorrere alnotorio), mentre è inammissibile la diversa doglianza che egli, nel valutarele prove proposte dalle parti, abbia attribuito maggior forza diconvincimento ad alcune piuttosto che ad altre, essendo tale attivitàvalutativa consentita dall'art. 116 c.p.c. (conf. Cass. 09/06/2021, n.16016).2.3 Nel caso di specie, tali condizioni di ammissibilità delle spiegatecensure sono del tutto assenti, in quanto la CTR ha posto a fondamentodella decisione gli elementi istruttori forniti dalle parti, esaminati e valutatiNumero registro generale 25269/2018Numero sezionale 5341/2026Numero di raccolta generale 23046/2026Data pubblicazione 10/07/2026congiuntamente, dovendo escludersi, per quanto già rilevato in ordine alprimo motivo, la “decisività” dei documenti indicati dal ricorrente.2.4 In effetti, le doglianze di parte ricorrente si risolvono in unarichiesta di riesame, nel merito, delle valutazioni istruttorie operate daigiudici di appello, sebbene con il ricorso per cassazione la parte non possarimettere in discussione, proponendo una propria diversa interpretazione,la valutazione delle risultanze processuali e la ricostruzione dellafattispecie operate dai giudici del merito, poiché la revisione degliaccertamenti di fatto compiuti da questi ultimi è preclusa in sede dilegittimità (Cass. 07/12/2017, n. 29404; Cass. 28/02/2019, n. 5811;Cass. 04/12/2020, n. 27899; Cass. 30/06/2021, n. 18611; Cass.22/11/2023, n. 32505; Cass. 23/04/2024, n. 10927).In generale, è inammissibile il ricorso per cassazione che, sottol'apparente deduzione del vizio di violazione o falsa applicazione di legge,di mancanza assoluta di motivazione e di omesso esame circa un fattodecisivo per il giudizio, miri, in realtà, ad una rivalutazione dei fatti storicioperata dal giudice di merito (Cass., Sez. U., 27/12/2019, n. 34476).Come già rilevato, in tema di scrutinio del ragionamento probatorioseguito dal giudice di merito, l'errore di valutazione nell'apprezzamentodell'idoneità dimostrativa del mezzo di prova non è sindacabile in sede dilegittimità se non si traduce in un vizio di motivazione costituzionalmenterilevante (Cass. 21/12/2022, n. 37382), vizio che, nella specie, deveescludersi.3. In definitiva, il ricorso va rigettato, con condanna del ricorrente alpagamento delle spese giudiziali, liquidate come in dispositivo.Sussistono, infine, i presupposti, ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115/2002, per il versamento, da parte del ricorrente,dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previstoper il ricorso, a norma del comma 1-bis del citato art. 13, se dovuto. P.Q.MNumero registro generale 25269/2018Numero sezionale 5341/2026Numero di raccolta generale 23046/2026Data pubblicazione 10/07/2026rigetta il ricorso e condanna il ricorrente al pagamento, in favoredell’Agenzia delle entrate, delle spese giudiziali, che liquida in euro7.800,00 per compenso, oltre spese prenotate a debito.Dà atto della sussistenza dei presupposti, ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115/2002, per il versamento, da parte del ricorrente,dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previstoper il ricorso a norma del comma 1-bis del citato art. 13, se dovuto.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 03/07/2026.Il PresidenteMaria [OSCURATO:PERSONA]