Cassazione n. 12470/2026

entata e difesa dall’Avvocatura Generale delloStato-controricorrente-avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] dellaLombardia n. 3206/2018 depositata il 11/07/2018.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 23/04/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].1. La società [OSCURATO:SOCIETA]. impugnava l'avviso di accertamento emessodall'Agenzia delle Entrate, [OSCURATO:PERSONA] di Sondrio, per l'anno diimposta 2008, con il quale si determinava un maggior reddito di impresa aifini IRES e un maggior valore della produzione ai fini IRAP con relativaliquidazione di imposte, interessi e sanzioni.1.1. Ciò sulla base di una verifica della Guardia di Finanza - PoliziaTributaria di Sondrio nei confronti della società contribuente, conclusasi conp.v.c. in data 23 ottobre 2013, in esito alla quale, dal controllo relativoall'acquisto di tabacchi lavorati esteri da fornitori svizzeri, emergeva comeNumero registro generale 33458/2018Numero sezionale 3454/2026Numero di raccolta generale 12470/2026Data pubblicazione 04/05/2026dal raffronto tra le fatture di acquisto del tabacchi esibite dalla contribuentee le bollette acquisite dall'[OSCURATO:PERSONA] elvetica, riportanticome destinatario il nominativo della società, vi fossero dei quantitativi dimerce a fronte dei quali, non venivano prodotti validi documenti contabili1.2. Conseguentemente, veniva ritenuto dai verificatori conricostruzione fatta propria dall’Ufficio, che la merce acquistata e nonrisultante da documentazione contabile, aumentata del prezzo medio deitabacchi fissato, annualmente, con decreto ministeriale, avesse generatoricavi non dichiarati.1.3. La ricorrente si doleva dell'operato dell’Ufficio lamentando: i) la“infondatezza del castello probatorio”; ii) la violazione del divieto del"praesumptum de praesumpto”, atteso che la presunzione che lacontribuente abbia omesso di dichiarare ricavi si fonderebbe sulla ulterioreipotesi che la società fosse l'effettivo destinatario della merce e l'abbia,realmente, ricevuta ma di ciò non si è avuto riscontro; iii) il mancatoriconoscimento dei costi per il presunto acquisto dei tabacchi.Concludeva chiedendo annullarsi l'avviso e, in subordine, riconoscersi icosti di acquisto della merce.2. La CTP di Sondrio accoglieva il ricorso della società contribuente.3. Quindi, la Commissione tributaria regionale della Lombardia, con lasentenza indicata in epigrafe, accoglieva l’appello dell’Agenzia delle entrate,in particolare ritenendo che l’Ufficio avesse assolto all’onere probatorio exart. 2967 c.c., in ragione degli elementi indiziari addotti.4. Avverso la predetta sentenza ha proposto ricorso per cassazione,sorretto da unico motivo, la società contribuente e ha resistito concontroricorso l’Agenzia delle entrate.5. Infine, in data 10/02/2026, il difensore della società ricorrente [OSCURATO:PERSONA].[OSCURATO:PERSONA] ha depositato rinuncia al mandato e quindi, in data 22 aprileNumero registro generale 33458/2018Numero sezionale 3454/2026Numero di raccolta generale 12470/2026Data pubblicazione 04/05/20262026, l’Avv. [OSCURATO:PERSONA] ha depositato atto di costituzione di nuovodifensoreRAGIONI DELLA DECISIONE1. Con l’unico motivo di ricorso la società contribuente lamenta, inrelazione all’art. 360, primo comma, num. 3, c.p.с., la violazione o falsaapplicazione degli artt. 2727, 2729 c.c. e 39, 40, 42 d.P.R. n. 600/1973,“violazione del principio praesumptum de praesumpto” ed erratavalutazione delle prove processuali.2.1. Deduce la ricorrente che la sentenza di appello avrebbe valorizzatoin maniera assoluta l’efficacia probatoria dei “modelli 11.44.” – le bollettedoganali elvetiche – attribuendo loro l’efficacia di provare che la merce siaeffettivamente uscita dal territorio elvetico e che la stessa sia statarecapitata alla società Ilpa. La valutazione del quadro probatorio da partedella Commissione regionale sarebbe pertanto abnorme, mancando la provacerta della destinazione della merce, e dunque operata in spregio del divietodel praesumptum de praesumpto3. Il motivo è in parte inammissibile, in parte infondato.3.1. La doglianza proposta dalla ricorrente, afferente a violazione dilegge, ma con riferimento alla errata valutazione della rilevanza delladocumentazione doganale prodotta ai fini della prova della importazione dimerce non fatturata da parte della società [OSCURATO:SOCIETA]., è inammissibilmenteproposta, trattandosi di censura che lamenta una erronea ricognizione dellerisultanze di causa che è esterna all'esatta interpretazione della norma einerisce alla tipica valutazione del giudice del merito, in quantopresupponente l'accertamento di fatti non pacifici tra le parti, che puòessere censurata solo come vizio di motivazione, ai sensi dell'art. 360comma 1, n. 5, c.p.c.3.2. Il vizio di violazione di legge consiste nella deduzione di unaerronea ricognizione, da parte del provvedimento impugnato dellafattispecie astratta recata da una norma di legge e implica necessariamenteNumero registro generale 33458/2018Numero sezionale 3454/2026Numero di raccolta generale 12470/2026Data pubblicazione 04/05/2026un problema interpretativo della stessa; viceversa, l'allegazione di unaerronea ricognizione della fattispecie concreta a mezzo delle risultanze dicausa, come parte ricorrente ha dedotto con la prospettata censura, è,invece, esterna all'esatta interpretazione della norma e inerisce alla tipicavalutazione del giudice di merito, sottratta al sindacato di legittimità.3.3. Il discrimine tra l'una e l'altra ipotesi - violazione di legge in sensoproprio a causa dell'erronea ricognizione dell'astratta fattispecie normativa,ovvero erronea applicazione della legge in ragione della carente ocontraddittoria ricostruzione della fattispecie concreta - è segnato dal fattoche solo quest'ultima censura, e non anche la prima, è mediata dallacontestata valutazione delle risultanze di causa (cfr., ex multis, Cass. n.13066 del 2007; Cass. n. 16698 del 2010; Cass. n. 7394 del 2010; Cass.n. 24054 del 2017; Cass. n. 27564 del 2018; Cass. n. 3340 del 2019; Cassn. 24304 del 2020).4. Il motivo è comunque infondato laddove intende censurare la falsaapplicazione degli artt. 2727 e 2729 c.c.4.1. Giova, quindi, richiamare il principio costantemente affermato daquesta Corte secondo cui in tema di prova presuntiva, il giudice è tenuto,ai sensi dell'art. 2729 c.c., ad ammettere solo presunzioni "gravi, precise econcordanti", laddove il requisito della "precisione" è riferito al fatto noto,che deve essere determinato nella realtà storica, quello della "gravità" algrado di probabilità della sussistenza del fatto ignoto desumibile da quellonoto, mentre quello della "concordanza", richiamato solo in caso di pluralitàdi elementi presuntivi, richiede che il fatto ignoto sia – di regola – desuntoda una pluralità di indizi gravi, precisi e univocamente convergenti nelladimostrazione della sua sussistenza, e ad articolare il procedimento logiconei due momenti della previa analisi di tutti gli elementi indiziari, ondescartare quelli irrilevanti, e nella successiva valutazione complessiva diquelli così isolati, onde verificare se siano concordanti e se la lorocombinazione consenta una valida prova presuntiva (c.d. convergenza delNumero registro generale 33458/2018Numero sezionale 3454/2026Numero di raccolta generale 12470/2026Data pubblicazione 04/05/2026molteplice), non raggiungibile, invece, attraverso un'analisi atomistica deglistessi. Ne consegue che la denuncia, in cassazione, di violazione o falsaapplicazione del citato art. 2729 c.c., ai sensi dell'art. 360, comma 1, n. 3,c.p.c., può prospettarsi quando il giudice di merito affermi che ilragionamento presuntivo può basarsi su presunzioni non gravi, precise econcordanti ovvero fondi la presunzione su un fatto storico privo di gravitào precisione o concordanza ai fini dell'inferenza dal fatto noto dellaconseguenza ignota e non anche quando la critica si concreti nella diversaricostruzione delle circostanze fattuali o nella mera prospettazione di unainferenza probabilistica diversa da quella ritenuta applicata dal giudice dimerito o senza spiegare i motivi della violazione dei paradigmi della norma.(Cass. Sez. 2, 21/03/2022, n. 9054, Rv. 664316 - 01)4.2. E, ancora, si è affermato il principio – relativo alla valutazione deifatti noti addotti dall’Ufficio (gli elementi indiziari) - secondo cui spetta algiudice del merito apprezzare l'efficacia sintomatica dei singoli fatti noti, iquali vanno valutati sia analiticamente (assegnando un adeguato pesoponderale a ciascun elemento), sia sinteticamente nella loro globalità,valutando se la combinazione di tali elementi sia in grado di fornire unavalida prova presuntiva (Cass., Sez. V, 17 settembre 2020, n. 26802; Cass.,Sez. V, 17 settembre 2020, n. 19353; Cass., Sez. V, 31 maggio 2019, n.14980; Cass., Sez. VI, 23 giugno 2017, n. 15777; Cass., Sez. VI, 2 marzo2017, n. 5374; Cass., Sez. V, 9 agosto 2016, n. 16719) complessivo deglielementi addotti si nutre, pertanto, della valutazione dei singoli indizi – overilevanti (gravi e precisi) e concordanti rispetto all’oggetto della prova - alfine di cogliere il quadro complessivo che fonda la prova logica del fattoignoto (Cass., Sez. V, 12 luglio 2022, nn. 22018 e 22003).5. Con particolare riferimento allo specifico profilo evidenziato daparte ricorrente, si rammenta che questa Corte ha affermato (ex plurimisCass. n. 20748 del 1/08/2019; Cass. n. 23860 del 29/10/2020; Cass. n.27982 del 07/12/2020), che la censura alla corretta applicazione, da parteNumero registro generale 33458/2018Numero sezionale 3454/2026Numero di raccolta generale 12470/2026Data pubblicazione 04/05/2026del giudice a quo, dell'art. 2727 cod. civ., è infondata, laddove essa sisostanzia nella denuncia del contrasto della decisione impugnata con unprincipio, il cosiddetto «divieto di presunzioni di secondo grado o a catena»,la cui sussistenza nell'ordinamento è stata esclusa da questa Corte, secondocui: « […] il principio praesumptum de praesumpto non admittitur (o«divieto di doppie presunzioni» o «divieto di presunzioni di secondo gradoo a catena»), spesso tralaticiamente menzionato in varie sentenze, èinesistente, perché non è riconducibile né agli evocati artt. 2729 e 2697cod. civ. né a qualsiasi altra norma dell'ordinamento: come è stato più voltee da tempo sottolineato da autorevole dottrina, il fatto noto accertato inbase ad una o più presunzioni (anche non legali), purché "gravi, precise econcordanti", ai sensi dell'art. 2729 cod. civ., può legittimamente costituirela premessa di una ulteriore inferenza presuntiva idonea — in quanto, a suavolta adeguata — a fondare l'accertamento del fatto ignoto (Cass. n. 18915,n. 17166, n. 17165, n. 17164, n. 1289, n. 983 del 2015)».È stato in particolare evidenziato che, in tema di presunzioni, la provainferenziale che sia caratterizzata da una serie lineare di inferenze, ciascunadelle quali sia apprezzata dal giudice secondo criteri di gravità, precisione econcordanza, fa sì che il fatto "noto" attribuisca un adeguato grado didivenendo noto, ciò che risolve l'equivoco logico che si cela nel divieto didoppie presunzioni. (Cass. n. 27982 del 07/12/2020).6. Nel caso di specie, la CTR lombarda ha operato una coerentericostruzione operata sulla base di plurimi elementi, non solo tratti dalladocumentazione qui contestata.6.1. Argomentano i giudici di appello: che le bollette doganalidocumentano l’ingresso nel territorio nazionale dei tabacchi; che le bolletterecano l’indicazione della società contribuente come effettivo destinatario;che l’Autorità giudiziaria elvetica ha archiviato il procedimento relativo allapresunta falsificazione delle bollette in esame.Numero registro generale 33458/2018Numero sezionale 3454/2026Numero di raccolta generale 12470/2026Data pubblicazione 04/05/20266.2. Ancora, la CTR ha evidenziato una serie di elementi fattuali elogici tali da far ragionevolmente escludere la possibilità che le bollettefossero state intestate a soggetto diverso dall’effettivo destinatario,osservando: i) in via generale, che non sarebbe chiaro il motivo per cui sullebollette sarebbe stato indicato non un nominativo di fantasia ma quello diuna società esistente, che negli anni ha intrattenuto rapporti proprio con gliesportatori svizzeri; ii) che le bollette in esame sono uguali alle bollettecorredate dalle fatture emesse dalla società; iii) che dalle date e dai numericon forniture mensili, senza alcuna sovrapposizione tra bollette con fatturae bollette contestate; iv) che se il destinatario indicato sulla bollette dovesseritenersi falso, ciò starebbe a dimostrare un coinvolgimento degliesportatori svizzeri fornitori regolari della [OSCURATO:SOCIETA]., e non sicomprenderebbe per quale motivo la società ricorrente non abbia intrapresoun'azione penale nei loro confronti; v) che ulteriore elemento valorizzatodall’Agenzia delle entrate è quello del quantitativo acquistato nell’anno inesame dalla società [OSCURATO:SOCIETA]. con regolare fattura, corrispondente a 6000pacchetti di sigarette, da ritenersi esiguo in considerazione della l’attivitàsvolta di minimarket, e dell'incidenza della vendita di tabacchi nella zonaextradoganale di Livigno; vi) che del tutto logica e basata sul notorio è ladeduzione dell'Ufficio che ha contestato l'approdo valutativo della CTP che,nonostante le conclusioni della Procura dei Grigioni, accogliendo il ricorso,ha finito per avallare la tesi della presunta truffa che si sarebbe perpetrataper anni senza che nessun operatore del settore coinvolto se ne fosse maiaccorto.7. In conclusione, il ricorso deve essere rigettato, con conseguentecondanna della ricorrente al rimborso, in favore della controricorrente, dellespese del giudizio di legittimità, che si liquidano come in dispositivo. P.Q.MLa Corte rigetta il ricorso.Numero registro generale 33458/2018Numero sezionale 3454/2026Numero di raccolta generale 12470/2026Data pubblicazione 04/05/2026Condanna la ricorrente al pagamento, in favore della controricorrente, dellespese del giudizio di legittimità che liquida in euro 3.000,00 per compensi,oltre spese prenotate a debito.Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. n. 115/2002, dà atto dellasussistenza dei presupposti per il versamento, da parte del ricorrente,dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previstoper il ricorso, a norma del comma 1-bis dello stesso articolo 13, se dovuto.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 23/04/2026.La PresidenteRoberta Crucitti