Cassazione n. 29108/2023

pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 3343/2020 R.G. proposto da: [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliato in [OSCURATO:PERSONA], 12, presso lo studio dell’avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]), rappresentato e difeso dall'avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]) -ricorrente- contro [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliata in ROMA, VIA F. DENZA, 27, presso lo studio dell’avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]), rappresentato e difeso dagli avvocati [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]), [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]) -controricorrente- avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. LOMBARDIA n. 2484/2019, depositata il 11/06/2019, udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 03/10/2023 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] 1.L’[OSCURATO:PERSONA] s.r.l. ha impugnato, con due distinti ricorsi, successivamente riuniti, gli avvisi di accertamento, notificati dal Comune di Varese, aventi ad oggetto l’i.m.u. dovuta per gli anni 2012 e 2013 (primo semestre), relativamente alle unità immobiliari costruite dalla società contribuente e destinate alla vendita (cd. immobili-merci). 2.Il ricorso è stato rigettato in primo grado. 3.All’esito dell’appello, il ricorso è stato accolto. Nella sentenza della Commissione tributaria regionale si legge che, in base ad una interpretazione costituzionalmente orientata, diretta ad evitare la violazione del principio di uguaglianza e ragionevolezza, l’art. 13, comma 9-bis, del d.l. n. 201 del 2011, che ha previsto l’esenzione dall’i.m.u. per gli immobili merce posseduti dalle imprese di costruzioni a partire dal 2014, ha abrogato tacitamente la norma previgente, che assoggettava tali beni all’i.m.u., introducendo una esenzione totaledall’imposta de qua in ordine a tali immobili. 4.Il Comune di Varese ha proposto ricorso per cassazione. 5.Ha resistito con controricorso la società contribuente. 6.Fissata l'adunanza camerale del 2 dicembre 2022, la causa è stata rinviata al fine di verificare l’eventuale definizione agevolata, prospettata dalla ricorrente. 7. All’adunanza camerale del 3 ottobre 2023 la causa è stata decisa. 8.Risultano depositate memorie difensive delle parti. CONSIDERATO 1.Con l’unico motivo di ricorso la contribuente ha dedotto la violazione, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod.proc.civ., degli artt. 2, comma 2, lett. a del d.l. n. 102 del 2013, conv. in l. n. 12 del 2013, e 3 della l. n. 212 del 2000, atteso che il citato art. 2 espressamente prevede l’esenzione dall’i.m.u. dei beni merce a decorrere dal 2014, senza, quindi, alcun effetto retroattivo, conformemente al principio generale sancito dallo Statuto del contribuente, chiedendo, pertanto, la cassazione senza rinvio della sentenza impugnata ed il rigetto dell’originario ricorso. 2.La contribuente costituitasi ha eccepito l’inammissibilità ed infondatezza del ricorso, rilevando, ad ogni modo, l’inapplicabilità delle sanzioni e la mancata ultimazione dell’immobile alla data del 31 dicembre 2013 e prospettando la questione di legittimità costituzionale dell’art. 2, comma 2, lett. a del d.l. n. 102 del 2013, conv. in l. n. 12 del 2013, ove interpretato come applicabile solo agli anni d’imposta successivi al 2013, per violazione del principio di uguaglianza e ragionevolezza, in quanto l’assoggettamento ad i.m.u. degli immobili merce si traduce in una tassazione dell’invenduto, che comporta una discriminazione delle imprese di costruzioni rispetto alle altre imprese, operanti in settori diversi, per le quali il magazzino è soggetto ad imposizione solo al momento della vendita. 3.Il ricorso, che non è affetto da alcun profilo di inammissibilità, illustrando chiaramente la questione giuridica sottoposta a questa Corte, è fondato. La giurisprudenza di legittimità ha, difatti, già affermato che “la circostanza che per le imprese costruttrici di immobili sia stata introdotta, a fini i.m.u., una particolare forma di esenzione a decorrere dal 1° gennaio 2014, non esclude - in assenza di diversa previsione legislativa volta ad attribuire efficacia scriminante allo jus superveniens – la permanente debenza del tributo e delle relative sanzioni, in relazione ai pregressi periodi di piena vigenza dell'imposta” (così Cass., Sez. 5, 26/4/2016, n. 8555 a cui si sono uniformate le recentissime Sez. 6-5 n. 5190 e 5191 del 2022). Invero, il comma 9-bis dell’art. 13 del d.l. n. 201 del 2011, conv. in l. n. 214 del 2011, come sostituto dal d.l. n. 102 del 2013, conv. in l. n. 124 del 2013, è chiaro nel prevedere che (solo) a decorrere dal 1° gennaio 2014 sono esenti dall'imposta municipale propria i fabbricati costruiti e destinati dall'impresa costruttrice alla vendita, fintanto che permanga tale destinazione e non siano in ogni caso locati. L’esenzione de quaè stata, dunque, introdotta per il futuro, in quanto, stante il tenore letterale della disposizione ed i criteri interpretativi desumibili dall’art. 1 dello Statuto del contribuente, la stessa non ha valore interpretativo, ma portata innovativa. Né può ritenersi costituzionalmente illegittima la diversa disciplina per gli anni 2012 e 2013 (e, cioè, l’assoggettamento all’i.m.u. degli immobili merce per gli anni 2012 e 2013). Non sussiste, difatti, una violazione né del principio di capacità contributiva, di cui all’art. 53 Cost., né di quelli di uguaglianza e ragionevolezza, di cui all’art. 3 Cost., visto che i beni immobili, per il loro valore economico, sono espressivi di una significativa ricchezza, idonea a giustificare un prelievo anche ulteriore rispetto a quello a cui viene assoggettato il reddito di impresa, senza che possa configurarsi una irragionevole disparità di trattamento rispetto tra le imprese costruttrici e quelle che operano in settori diversi, proprio in considerazione della diversità di situazione e della tendenziale stabilità del valore economico dei beni immobili, a differenza delle altre merci. In ordine alle sanzioni, di cui la contribuente ha chiesto la disapplicazione, occorre ricordare che di abolitio criminis in relazione agli illeciti connessi all'accertamento ed alla riscossione di un'imposta, può correttamente parlarsi soltanto quando questa venga radicalmente meno, di guisa che essa non possa essere più pretesa e riscossa neppure in riferimento alle annualità pregresse (come a seguito della dichiarazione di incostituzionalità dell'obbligazione ILOR per i lavoratori autonomi); quando, invece, la legge istitutiva di un'imposta venga abrogata a far tempo da una data stabilita dal legislatore, ma l'imposta continui ad essere dovuta per i fatti verificatisi anteriormente, in relazione ad essi l'obbligo di corrispondere l'imposta rimane in vigore, sicché non sono abrogate le norme sanzionatorie che tale obbligazione tributaria assistono (Cass., Sez. 5, 27/11/2006, n. 27053). 4. Va ricordato che l'iscrizione di un'unità immobiliare(preesistente o di nuova costruzione) al catasto edilizio costituisce presupposto sufficiente per l'assoggettamento del bene all'imposta comunale sugli immobili (ed in virtù del rinvio, da parte dell’art. 13 del d.l. n. 201 del 2011, all’art. 2 del d.lgs. n. 504 del 1992, anche per l’assoggettamento all’imposta municipale), ma non è anche presupposto necessario, essendo l'imposta dovuta fin da quando il bene presenti le condizioni per la sua iscrivibilità, cioè da quando lo stesso possa essere considerato "fabbricato" in ragione dell'ultimazione dei lavori relativi alla sua costruzione (non essendo nemmeno essenziale a tali fini il rilascio del certificato di abitabilità) ovvero da quando lo stesso sia stato antecedentemente utilizzato (così, ad esempio, Cass., Sez. 5, 30/04/2015, n. 8781). Nel caso di specie, il giudice a quo, pur avendo attribuito valore retroattivo all’esenzione dall’i.m.u. degli immobili cd. merce ed avendo, pertanto, escluso radicalmente l’assoggettabilità degli immobili della contribuente all’i.m.u., ha, comunque, fatto chiaramente riferimento all’iscrizione degli immobili nel catasto edilizio, circostanza confermata dalla ricorrente (con indicazione della data del 30 maggio 2012). Non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, la causa può, quindi, essere decisa nel merito, con rigetto degli originari ricors i della contribuente, compensando integralmente le spese di gradi di merito. 5.In conclusione, in accoglimento del ricorso del Comune, la sentenza impugnata deve essere cassata e, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, la causa deve essere decisa nel merito, con rigetto degli originari ricors i della contribuente e compensazione delle spese dei gradi di merito, mentre le spese di questo giudizio di legittimità, liquidate come in dispositivo, seguono la soccombenza. P.Q.M. La Corte: in accoglimento del ricorso del Comune, cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito la causa, rigetta gli originari ricorsidella contribuente, compensando le spese di gradi merito; condanna la controricorrente ricorrente al pagamento, in favore del Comune ricorrente, delle spese del giudizio di legittimità, liquidate in euro 5500,00, oltre ad euro 200,00 per esborsi ed oltre