Cassazione n. 15345/2026

a Generale dello Stato(80224030587; [OSCURATO:EMAIL]);– ricorrente –contro[OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]), rappresentata e difesadall’avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE];[OSCURATO:EMAIL]);– controricorrente –avverso la sentenza n. 1421/2022, depositata il 6 dicembre 2022, dellaCorte di giustizia tributaria di secondo grado della Toscana;udita la relazione della causa svolta, nella camera di consiglio del 12maggio 2026, dal Consigliere dott. [OSCURATO:PERSONA].Numero registro generale 12772/2023Numero sezionale 3942/2026Numero di raccolta generale 15345/2026Data pubblicazione 20/05/20261. - Con sentenza n. 1421/2022, depositata il 6 dicembre 2022, laCorte di giustizia tributaria di secondo grado della Toscana ha accoltol’appello proposto da [OSCURATO:PERSONA], così pronunciando in integraleriforma della decisione di prime cure che aveva disattesol’impugnazione di un avviso di accertamento catastale che recavarettifica della dichiarazione docfa presentata dal contribuente.1.1 - Il giudice del gravame ha considerato che:- nella fattispecie, il classamento proposto dalla contribuente (nellacategoria A/2) con la dichiarazione di variazione (presentata perfusione), era stato rettificato dall’Agenzia con attribuzione alla unitàimmobiliare della categoria A/1;- detta rettifica non poteva ritenersi condivisibile, in quanto: a. –nella relazione di C.T.U., assunta in distinto giudizio, si era rilevato cheil fabbricato ove insisteva l’unità immobiliare non ricadeva in una zonadi pregio «essendo principalmente immerso in edifici di nuovacostruzione e in alcuni casi anche di carattere di edilizia popolare»; b.– per come, poi, emergeva dalle prodotte riproduzioni fotografiche, lecaratteristiche tipologiche dell’unità immobiliare risultavano «di livellodel tutto ordinario, essendo assenti “pavimenti in materiale pregiato,porte ed infissi in legno pregiato, soffitti a cassettoni o decorati constucchi, esclusività di terrazze ed altri elementi di pregio”»; c. – ancora«i vani hanno l’altezza netta interna pari a m 2,70 e solo una stanzaha l’altezza netta pari a m 3,50; l’immobile si affaccia poco distantedalla stazione di rifornimento dei carburanti ed è, infine, privo digiardino, corte, terrazze o balconi»;- andavano, pertanto, condivise le conclusioni cui la Corte erapervenuta in distinti giudizi afferenti «altre porzioni immobiliari dellostesso fabbricato».Numero registro generale 12772/2023Numero sezionale 3942/2026Numero di raccolta generale 15345/2026Data pubblicazione 20/05/20262. – L’Agenzia delle Entrate ricorre per la cassazione della sentenzasulla base di tre motivi.[OSCURATO:PERSONA] resiste con controricorso illustrato con memoria.RAGIONI DELLA DECISIONE1. – Va disattesa, in via preliminare, l’istanza di riunione sollecitatada parte controricorrente, tenuto conto dei contenuti decisori dellagravata sentenza, e dei proposti motivi di ricorso, dell’afferenza deldistinto giudizio a diverse parti processuali (seppur, come si assume,in relazione ad unità immobiliare «dello stesso stabile condominiale»)e del diverso stato processuale dei ricorsi, quello in trattazionesuscettibile di immediata definizione.2. – Tanto premesso, col terzo motivo di ricorso, il cui esame vaanteposto, l’Agenzia denuncia, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n.4, cod. proc. civ., nullità della gravata sentenza per violazione dell’art.132 cod. proc. civ. deducendo, in sintesi, per un verso che la gravatapronuncia aveva posto a fondamento del decisum un precedente dellamedesima Corte di merito (sentenza n. 1106 del 2019) a sua voltaconnotato da motivazione apparente («in quanto, pur riprendendoformalmente le conclusioni della C.T.U., se ne discosta in modosignificativo pervenendo ad un esito difforme dalle risposte fornite dalperito.»); e, per il restante, che aveva fondato la decisione su quellastessa CTU «senza considerare che proprio seguendo quella perizia sisarebbe dovuti pervenire a diversa determinazione.».3. – Questo motivo è manifestamente destituito di fondamento.3.1 - Le Sezioni Unite della Corte hanno statuito che lariformulazione dell'art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ.,disposta dall'art. 54, d.l. 22 giugno 2012 n. 83, conv. in l. 7 agosto2012 n. 134, deve essere interpretata, alla luce dei canoni ermeneuticidettati dall'art. 12 preleggi, come riduzione al minimo costituzionaledel sindacato di legittimità sulla motivazione; pertanto, è denunciabileNumero registro generale 12772/2023Numero sezionale 3942/2026Numero di raccolta generale 15345/2026Data pubblicazione 20/05/2026in Cassazione solo l'anomalia motivazionale che si tramuta in violazionedi legge costituzionalmente rilevante, in quanto attinente all'esistenzadella motivazione in sé, purché il vizio risulti dal testo della sentenzaimpugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali;tale anomalia si esaurisce nella mancanza assoluta di motivi sottol'aspetto materiale e grafico, nella motivazione apparente, nelcontrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili e nella motivazioneperplessa ed obiettivamente incomprensibile, esclusa qualunquerilevanza del semplice difetto di sufficienza della motivazione (Cass.Sez. U., 22 settembre 2014, n. 19881; Cass. Sez. U., 7 aprile 2014, n.8053).E si è, quindi, ripetutamente precisato che deve ritenersi apparentela motivazione che, pur essendo graficamente (e, quindi,materialmente) esistente, come parte del documento in cui consiste ilprovvedimento giudiziale, non renda tuttavia percepibili le ragioni delladecisione, perché consiste di argomentazioni obiettivamente inidoneea far conoscere l'iter logico seguito per la formazione delconvincimento, di talché essa non consente alcun effettivo controllosull'esattezza e sulla logicità del ragionamento del giudice (Cass. Sez.U., 3 novembre 2016, n. 22232; v., altresì, Cass., 18 settembre 2019,n. 23216; Cass., 23 maggio 2019, n. 13977; Cass., 7 aprile 2017, n.9105; Cass. Sez. U., 24 marzo 2017, n. 7667; Cass. Sez. U., 3novembre 2016, n. 22232; Cass. Sez. U., 5 agosto 2016, n. 16599).3.2 – Già in deduzione non risulta, allora, prospettato alcuneffettivo vizio motivazionale della gravata sentenza che, in ragione deisuoi contenuti (sopra ripercorsi), pianamente si sottrae alla censura diparte che, per vero, essa stessa si risolve in contenuti che afferisconoall’accertamento in fatto e, ancor prima, alla criteriologia legaledell’accertamento.Numero registro generale 12772/2023Numero sezionale 3942/2026Numero di raccolta generale 15345/2026Data pubblicazione 20/05/20264. - Il primo motivo, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod.proc. civ., espone la denuncia di violazione e falsa applicazione deld.P.R. 1 dicembre 1949, n. 1142, art. 61, assumendo, in sintesi,l’Agenzia che la conclusione cui la gravata sentenza era pervenutadifettava di ogni comparazione con l’unità immobiliare tipo alle cuiconnotazioni tipologiche il giudizio estimativo avrebbe dovuto esserericondotto.Il giudice del gravame, pertanto, aveva «di fatto escluso larilevanza della comparazione, elemento cardine dell’attività diclassamento e su cui, per contro, si è basato l’operato dell’Ufficio»laddove essa esponente aveva specificamente sollecitato una siffattacomparazione con riferimento tanto all’unità tipo di riferimento(«l’[OSCURATO:PERSONA] n. 4» , di categoria A/1, classe 3) quanto «con le altreunità presenti nello stesso complesso immobiliare, tutte inserite incategoria A/1.».Né, del resto, si era tenuto conto della storia censuaria del bene.4.1 – Col secondo motivo, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n.5, cod. proc. civ., l’Agenzia denuncia omesso esame circa un fattodecisivo per il giudizio, oggetto di discussione tra le parti, assumendo,in sintesi, che il giudice del gravame, nel valorizzare elementi difattispecie irrilevanti ai fini della decisione, aveva, per l’appunto,omesso di prendere in considerazione le connotazioni tipologichedell’unità immobiliare oggetto di classamento rapportandole all’unitàtipo di riferimento, ed alle altre unità immobiliari del medesimofabbricato, oltreché alla storia censuaria del bene; dati, questi, cheemergevano dalla medesima consulenza tecnica di ufficio«espressamente richiamata dal Collegio».5. – Il primo motivo – dal cui esame consegue l’assorbimento delsecondo – è fondato, e va accolto.Numero registro generale 12772/2023Numero sezionale 3942/2026Numero di raccolta generale 15345/2026Data pubblicazione 20/05/20265.1 – Deve premettersi che non risulta concludente, nellafattispecie, l’evocazione (in memoria) di un precedente della Corte(ordinanza del 14 marzo 2026, n. 5801) che ha disatteso il ricorsoproposto dall’Agenzia «concernente analoga sentenza della Corte diGiustizia di II grado della Toscana, pronunciata con riferimento adanalogo provvedimento dell'Agenzia delle Entrate Territorio relativo adaltro appartamento dello stesso stabile condominiale posto in SanCasciano in Val di Pesa (FI).» (così la memoria di partecontroricorrente, cit.).Vengono, difatti, in considerazione difformi contenuti decisori dellesentenze che hanno formato oggetto di impugnazione e, per vero,anche motivi di ricorso che, come si dirà, involgono (ab imis, sotto ilprofilo della denunciata violazione di legge) il contenuto decisorio dellasentenza (ora) in esame.5.2 – Tanto posto, il d.P.R. 1 dicembre 1949, n. 1142, dispone neiseguenti termini:- «La qualificazione consiste nel distinguere per ciascuna zonacensuaria, con riferimento alle unità immobiliari urbane in essaesistenti, le loro varie categorie ossia le specie essenzialmentedifferenti per le caratteristiche intrinseche che determinano ladestinazione ordinaria e permanente delle unità immobiliari stesse.La denominazione delle categorie è uniforme nelle diverse zonecensuarie.» (art. 6);- «La classificazione consiste nel suddividere ogni categoria in tanteclassi quanti sono i gradi notevolmente diversi delle rispettive capacitàdi reddito, tenuto conto delle condizioni influenti sulla relativa renditacatastale, riferita all'unità di consistenza computata secondo le normedell'art. 45 e seguenti.Determinato il numero delle classi in cui ciascuna categoria deveessere divisa, si procede al riconoscimento ed alla identificazione di unNumero registro generale 12772/2023Numero sezionale 3942/2026Numero di raccolta generale 15345/2026Data pubblicazione 20/05/2026certo numero di unità tipo che siano atte a rappresentare per ciascunaclasse il merito medio delle unità immobiliari che vi debbono esserecomprese.» (art. 7);- «Per ciascuna zona censuaria viene compilato un quadro diqualificazione e classificazione che deve indicare le categorieriscontrate nella zona censuaria ed il numero delle classi in cui ciascunacategoria è stata divisa, e contenere i dati di identificazione e ladescrizione delle unità immobiliari scelte come tipo per ciascunaclasse.» (art. 9, comma 1);- «Il classamento consiste nel riscontrare sopraluogo per ognisingola unità immobiliare la destinazione ordinaria e le caratteristicheinfluenti sul reddito e nel collocare l'unità stessa in quella tra lecategorie e classi prestabilite per la zona censuaria a norma dell'art. 9che, fatti gli opportuni confronti con le unità tipo, presenta destinazionee caratteristiche conformi od analoghe.Le unità immobiliari urbane devono essere classate in base alladestinazione ordinaria ed alle caratteristiche che hanno all'atto delclassamento.» (art. 61);- «Ad una unità immobiliare costituita da parti aventi destinazioniordinarie proprie di categorie diverse, deve attribuirsi la categoria cheha destinazione conforme alla parte che è prevalente nella formazionedel reddito.» (art. 63).5.2.1 – Il d.P.R. 23 marzo 1998, n. 138, sia pur rimasto per largaparte inattuato, dispone, a sua volta, nei seguenti termini:- «1. Il classamento consiste nell'attribuire alle unità immobiliari adestinazione ordinaria la categoria e la classe di competenza e a quellea destinazione speciale la sola categoria, con riferimento ai quadri diqualificazione e classificazione di cui all'articolo 4.Numero registro generale 12772/2023Numero sezionale 3942/2026Numero di raccolta generale 15345/2026Data pubblicazione 20/05/20262. La categoria è assegnata in base alla normale destinazionefunzionale per l'unità immobiliare, tenuto conto dei caratteri tipologicie costruttivi specifici e delle consuetudini locali.3. La classe, rappresentativa del livello reddituale ordinarioritraibile dall'unità immobiliare nell'ambito del mercato edilizio dellamicrozona, dipende dalla qualità urbana ed ambientale della microzonain cui l'unità stessa è ubicata, nonché dalle caratteristiche ediliziedell'unità medesima e del fabbricato che la comprende. Per qualitàurbana si intende il livello delle infrastrutture e dei servizi; per qualitàambientale si intende il livello di pregio o di degrado dei caratteripaesaggistici e naturalistici ancorché determinati dall'attività umana.4. Il dipartimento del territorio provvede alla definizione diprocedure informatiche valutative, su base parametrica, per ilclassamento delle unità immobiliari a destinazione ordinaria e perl'aggiornamento dinamico dello stesso, con modalità automatizzate esulla base di criteri spaziali e temporali che tengano conto concontinuità delle variazioni territoriali e di mercato.5. Nelle procedure valutative di cui al comma 4, la qualità urbanaed ambientale e le caratteristiche edilizie sono espresse attraverso ilfattore posizionale ed il fattore edilizio.6. Il fattore posizionale è il parametro rappresentativo dei caratteridella microzona, descritti nell'articolo 2, nonché dello stato e dellaqualità dei luoghi circostanti il fabbricato con particolare riferimento aquelli aventi destinazione pubblica e sempreché siano permanenti esignificativi ai fini del classamento.7. Il fattore edilizio è il parametro rappresentativo dei seguenticaratteri distintivi del fabbricato e dell'unità immobiliare:a) dimensione e tipologia;b) destinazione funzionale;c) epoca di costruzione;Numero registro generale 12772/2023Numero sezionale 3942/2026Numero di raccolta generale 15345/2026Data pubblicazione 20/05/2026d) struttura e dotazione impiantistica;e) qualità e stato edilizio;f) pertinenze comuni ed esclusive;g) livello di piano.8. I fattori posizionale ed edilizio, espressi in appropriate scale dimisura, concorrono alla identificazione del parametro globaled'apprezzamento del livello reddituale per metro quadrato dellasuperficie catastale dell'unità immobiliare. » (art. 8).5.3 – Come la Corte ha già avuto modo di rilevare - seppurrimarcando che le disposizioni catastali sono connotate dal difetto diun’espressa definizione legislativa in punto di distinzioni tipologiche trale categorie (Cass., 8 settembre 2008, n. 22557; adde Cass., 13febbraio 2015, n. 2995; Cass., 28 marzo 2014, n. 7329) - ilprovvedimento di attribuzione della rendita catastale è un atto cheinerisce al bene in una prospettiva di tipo reale, riferita allecaratteristiche oggettive che connotano la sua destinazione ordinaria(v. Cass., 30 ottobre 2020, n. 24078; Cass., 14 ottobre 2020, n.22166; Cass., 10 giugno 2015, n. 12025).I dati normativi di fattispecie, difatti, evidenziano che l’attribuzionedella categoria catastale consegue dalla considerazione delladestinazione ordinaria dell’unità immobiliare, tenuto conto dei suoicaratteri tipologici e costruttivi specifici e delle consuetudini locali; eche, quindi, ai fini del classamento, deve tenersi conto del fattoreposizionale e di quello edilizio (art. 8, commi 5 e ss.).Tra i criteri normativi di qualificazione, trova, poi, specificaprevisione (anche) quello della cd. prevalenza, essendosi statuito cheove si tratti di unità che sono presenti nei quadri tariffari diqualificazione secondo un'articolata tipologia di categorie, il criteriodella prevalenza, previsto dall'art. 63 del d.P.R. n. 1142 del 1949,impone di considerare le connotazioni tipologiche e costruttiveNumero registro generale 12772/2023Numero sezionale 3942/2026Numero di raccolta generale 15345/2026Data pubblicazione 20/05/2026dell'unità immobiliare che debbano ritenersi preminenti nelclassamento dell’unità immobiliare, tenuto conto, dunque, della«categoria che ha destinazione conforme alla parte che è prevalentenella formazione del reddito.» (Cass., 12 agosto 2021, n. 22780; v.altresì, in motivazione, Cass., 20 giugno 2007, n. 14374).5.4 – Come, poi, si è anticipato, le disposizioni catastali sonoconnotate dal difetto di un’espressa definizione legislativa in punto didistinzioni tipologiche tra le categorie; e, costituendo il classamentodell’unità immobiliare il risultato di operazioni (di qualificazione eclassificazione) fondate su diposizioni normative epperò inverate da attiamministrativi, le nozioni che contraddistinguono le categorie ordinarie(in riferimento, ad esempio, alle abitazioni signorili, civili, popolari)richiamano definizioni «presenti nell'opinione generale e cuicorrispondono caratteristiche che possono con il tempo mutare, sia sulpiano della percezione dei consociati (si pensi al maggior rilievo cheassume nella mentalità di oggi il numero dei servizi igienici, lacollocazione centrare o periferica di un immobile), sia sul pianooggettivo per il naturale deperimento delle cose, cui non abbia postorimedio una buona manutenzione» (v., da ultimo, Cass., 8 aprile 2024,n. 9358, in motivazione; v., altresì, Cass., 8 settembre 2008, n. 22557,cit., e successiva giurisprudenza conforme, sopra citata).5.5 – Le (sopra ripercorse) disposizioni normative che vengono inconsiderazione nel classamento delle unità immobiliari, come pur si èrilevato, non costituiscono affatto clausole generali, ovvero disposizionia contenuto elastico, contenuto che debba essere giustappuntointegrato dal giudice alla stregua di un’operazione valutativasuscettibile di sindacato di legittimità sotto il profilo dei principi generalidi sistema, e dei valori, sottesi alla disposizione a contenuto generale.In punto di classamento, per vero, vengono, diversamente, inconsiderazione i dati di stima che - incentrati su unità immobiliari diNumero registro generale 12772/2023Numero sezionale 3942/2026Numero di raccolta generale 15345/2026Data pubblicazione 20/05/2026riferimento - consentono di ripercorrere il processo estimativo secondocoordinate fattuali volte ad identificare, in una valutazione di sintesi, icaratteri tipologici di una data unità immobiliare rispetto a quellaassunta, per l’appunto, a termine di riferimento.E questa operazione, cui il giudice del merito è chiamato in unavalutazione di sintesi di natura comparativa (con le unità tipo diriferimento presenti nel quadro di qualificazione e classificazione perzone censuarie; Cass., 6 marzo 2017, n. 5600), deve ritenersisuscettibile di controllo, nel giudizio di legittimità, sotto il profilodell’esistenza stessa di un siffatto procedimento estimativo, il cuidifetto, in effetti, si risolve nella violazione della disciplina di leggeinvolgente il classamento catastale; procedimento che, però, una voltaripercorso dal giudice del merito, non può che essere censurato inragione degli elementi fattuali postivi a fondamento e, così, oggetto diverifica nel giudizio di cassazione sotto il profilo del vizio di motivazione(art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ.; v. Cass., 5 novembre2021, n. 31933).5.5.1. – Può, dunque, enunciarsi il seguente principio di diritto: «Intema di catasto, il classamento delle unità immobiliari a destinazioneordinaria va verificato sulla base di una valutazione di naturacomparativa condotta alla luce delle unità tipo di riferimento indicatenei quadri di qualificazione e di classificazione; ne consegue che ladecisione del giudice del merito, che prescinda dall’identificazione delleunità tipo di riferimento e dalla conseguente valutazione comparativa,è denunciabile, nel giudizio di legittimità, sotto il profilo della violazionedi legge».5.6 – Nella fattispecie, la gravata sentenza, seppur connotata daaccertamenti fattuali che involgono il fattore posizionale, e quelloedilizio, della unità immobiliare, del tutto prescinde da una stimacomparativa che andava, in effetti, condotta con l’unità tipo diNumero registro generale 12772/2023Numero sezionale 3942/2026Numero di raccolta generale 15345/2026Data pubblicazione 20/05/2026riferimento della categoria (A/1) oggetto di rideterminazione da partedell’amministrazione; unità tipo, questa, che la prassi identifica con le«Unità immobiliari appartenenti a fabbricati ubicati in zone di pregiocon caratteristiche costruttive, tecnologiche e di rifiniture e dotazionedi impianti e servizi di livello superiore a quello standard dei fabbricatidi tipo residenziale. Elevata superficie.» (così la nota Ministero dellefinanze 4 maggio 1994, n.c-1/1022; v., altresì, la circolare n. 5, del 14marzo 1992).6. - L’impugnata sentenza va, pertanto cassata in relazione almotivo accolto con rinvio della causa, anche per la disciplina delle spesedi questo giudizio di legittimità, alla Corte di giustizia tributaria disecondo grado della Toscana che, in diversa composizione, procederàal riesame della controversia attenendosi ai principi di diritto sopraesposti. P.Q.MLa Corte- accoglie il primo motivo di ricorso, assorbito il secondo, e rigettail terzo motivo;- cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto erinvia la causa, anche per le spese del giudizio di legittimità, alla Cortedi giustizia tributaria di secondo grado della Toscana, in diversacomposizione.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 12 maggio 2026 .Il PresidenteGiacomo [OSCURATO:PERSONA]