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CassazionesentenzaSezione 5Decisione del 3 marzo 2026

Cassazione n. 13623/2026

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sandra Stasi e FedericaCaroprese.– ricorrente –ControAGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, con sedein Roma, [OSCURATO:PERSONA] n. 426 C/D, rappresentata e difesadall’Avvocatura generale dello Stato.– controricorrente –Avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] della LIGURIAn. 469/2024, depositata in data 11 giugno 2024.Udita la relazione svolta nella pubblica udienza del 3 marzo 2026 dalConsigliere dott.ssa [OSCURATO:PERSONA].Numero registro generale 21079/2024Numero sezionale 142/2026Numero di raccolta generale 13623/2026Data pubblicazione 11/05/2026Dato atto che il [OSCURATO:PERSONA] haconcluso per il rigetto del ricorso.Udita l’Avvocatura generale dello Stato, in persona della dr.ssa FrancescaD’Ambrosio, che ha concluso per il rigetto del ricorso.1.

In data 04.12.2018, l’Agenzia delle Entrate – [OSCURATO:PERSONA] diGenova – [OSCURATO:PERSONA] notificava alla società [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. l’avviso diaccertamento n.

TL3032504646 per l’anno d’imposta 2013, con il qualeveniva accertata una maggiore variazione in aumento per euro468.462,00 ai fini IRES ed una maggiore variazione in aumento ai finiIRAP, con conseguenti maggiori imposte per euro 36.093,00, oltre sanzionied interessi.

L’Ufficio, inoltre, considerava indeducibile la perdita su creditigeneratasi in capo alla società contribuente per euro 468.462,001 aseguito della cessione pro soluto alla società [OSCURATO:SOCIETA]. del credito dieuro 543.462,27 vantato nei confronti della [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. per ilcorrispettivo di euro 75.000,00.

Secondo l’Ufficio, la società [OSCURATO:SOCIETA]sarebbe stata un soggetto interposto della società contribuente, per cui “…l’Ufficio, ai sensi dell’art. 37, terzo comma, d.P.R. n. 600/1973, disconoscela validità della cessione del credito pro soluto da parte di [OSCURATO:SOCIETA]. e recupera in capo ad [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. la deduzione dellaperdita su crediti di euro 468.462,27, operata in violazione dell’art. 101,quinto comma, TUIR.”2.

Avverso l’avviso di accertamento, la società contribuente proponevaricorso dinanzi la C.t.p. di Genova; si costituiva in giudizio anche l’Ufficio,chiedendo la conferma del proprio operato.3.

La C.t.p. di Genova, con sentenza n. 822/2019, rigettava il ricorso dellasocietà contribuente.4.

Contro tale decisione proponeva appello la società contribuente dinanzila C.g.t. di secondo grado della Liguria; si costituiva in giudizio l’Ufficio,Numero registro generale 21079/2024Numero sezionale 142/2026Numero di raccolta generale 13623/2026Data pubblicazione 11/05/2026chiedendo il rigetto dell’appello e la conferma della decisione di primogrado.5.

La C.g.t. di secondo grado della Liguria, con sentenza n. 469/2024,depositata in data 11 giugno 2024, rigettava l’appello della societàcontribuente.6.

Avverso la sentenza della C.g.t. di secondo grado della Liguria, lasocietà contribuente ha proposto ricorso per cassazione affidato ad ottomotivi.

L’Agenzia delle Entrate ha resistito con controricorso.La causa è stata trattata nella pubblica udienza del 3 marzo 2026, per laquale la contribuente ha depositato memoria sollevando, tra l’altro,questione di legittimità costituzionale e chiedendo la disapplicazione dinorme interne in contrasto con il diritto dell’Unione Europea in materia disanzioni.[OSCURATO:PERSONA]:1.

Con il primo motivo di ricorso, così rubricato: «Violazione e/o falsaapplicazione dell’art. 37, terzo comma, d.P.R. n. 600/1973, in relazioneall’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.», la società contribuente lamental’error in iudicando nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.g.t.di II grado ha ritenuto che l’art. 37, terzo comma, d.P.R. n. 600/1973 –secondo il quale “in sede di rettifica o di accertamento d’ufficio sonoimputati al contribuente i redditi di cui appaiono titolari altri soggettiquando sia dimostrato, anche sulla base di presunzioni gravi, precise econcordanti, che egli ne è l'effettivo possessore per interposta persona” –consentirebbe all’Agenzia delle Entrate di disconoscere la validità dellacessione del credito pro soluto da parte della società contribuente allasocietà [OSCURATO:SOCIETA]. e, quindi, di recuperare, in capo alla societàcontribuente, la deduzione della perdita su crediti (per euro 468.462,27)operata in violazione dell’art. 101, quinto comma, TUIR; in altri termini, laprevisione normativa invocata dall’Ufficio quale unico presuppostogiuridico e normativo per disconoscere la deduzione in capo alla societàNumero registro generale 21079/2024Numero sezionale 142/2026Numero di raccolta generale 13623/2026Data pubblicazione 11/05/2026contribuente della dedotta perdita sul credito non avrebbe consentito inalcun modo di fare ciò, essendo la deduzione di una perdita sui crediticondizionata esclusivamente alla possibilità o meno dell’incasso totale oparziale del crediti (un fine, quest’ultimo, rispetto al quale l’art. 37, cit., sipalesa come una norma del tutto estranea ed irrilevante).Il motivo è infondato.1.2.

Come correttamente rilevato dal Procuratore Generale, lagiurisprudenza di questa Corte ha da tempo chiarito che l’art. 37, comma3, del d.P.R. n. 600/1973, ha una finalità antielusiva di carattere generale,volta a far prevalere la sostanza sulla forma.La disciplina consente di imputare al contribuente i redditi di cui appaionotitolari altri soggetti quando sia dimostrato, anche sulla base dipresunzioni gravi, precise e concordanti, che egli ne è l’effettivopossessore per interposta persona.“La norma, che ha evidenti finalità antielusive, mira, in sostanza, adimpedire che, attraverso operazioni commerciali compiute mediantenegozi giuridici conformi all’ordinamento giuridico, si realizzi lo scopo disottrarre alla corretta tassazione il reddito prodotto ed imputabile almedesimo soggetto giuridico; essa non presuppone, quindi, uncomportamento fraudolento, essendo sufficiente un uso improprio edingiustificato di un legittimo strumento giuridico, che consenta di eluderel’applicazione fiscale propria dell’operazione che costituisce il presuppostod'imposta” (cfr. Cass., 29/01/2021, n. 2083, e giurisprudenza ivirichiamata).L’ambito applicativo della norma non è limitato alla mera imputazione diredditi positivi, ma si estende alla rettifica di qualsiasi manipolazione che,indebito vantaggio fiscale, incluso il conseguimento di deduzioni nonspettanti.Numero registro generale 21079/2024Numero sezionale 142/2026Numero di raccolta generale 13623/2026Data pubblicazione 11/05/20261.3.

Nel caso di specie, la Corte di merito ha accertato, con valutazione difatto non sindacabile in questa sede, che la cessione del credito allasocietà [OSCURATO:SOCIETA]. era un’operazione fittizia, il cui unico scopo eracreare artificialmente in capo alla [OSCURATO:SOCIETA]. il presupposto per ladeduzione di una perdita.

La corretta applicazione dell’art. 37, comma 3,comporta la riqualificazione dell’intera operazione, rendendola inopponibileall’Amministrazione finanziaria e, di conseguenza, neutralizzando ilcomponente negativo di reddito che da essa è scaturito.La sentenza impugnata ha fatto corretta applicazione dei principi normativie giurisprudenziali testé declinati.1.4.

Di poi, giova riportare quanto statuito da Cass., 20 novembre 2025,n. 30633, per la quale: «In tema di accertamento nei confronti di chiabbia gestito “uti dominus” una società di capitali, ridotta a meroschermo, si determina, ai sensi dell’art. 37, comma 3, D.P.R. n. 600/1973,una vera e propria traslazione in capo al medesimo del reddito d’impresa,con il necessario seguito del debito d’imposta considerato “in blocco”.Segnatamente (in motivazione, parr. 2.4 ss., pp. 7 ss.), la sentenza citataosserva che: (i)l meccanismo che, nel nostro ordinamento, mira ariallineare l’attività svolta da un altro soggetto sull’effettivo percettore deiredditi è quello previsto dall’art. 37, terzo comma, del D.P.R. n. 600 del1973, il quale dispone: “In sede di rettifica o di accertamento d’ufficio,sono imputati al contribuente i redditi di cui appaiono titolari altri soggetti,quando sia dimostrato, anche sulla base di presunzioni gravi, precise econcordanti, che egli ne è l'effettivo possessore per interposta persona”.La norma prevede che l’Ufficio possa utilizzare elementi indiziari, dotati dipregnanza presuntiva, al fine di accertare il fatto costitutivodell’imposizione tributaria rappresentato dal possesso effettivo di unreddito “per interposta persona”.1.5.

Inoltre, come costantemente ribadito dalla Corte, ai fini delsoddisfacimento dell’onere probatorio dell’Ufficio, non occorre che tra ilNumero registro generale 21079/2024Numero sezionale 142/2026Numero di raccolta generale 13623/2026Data pubblicazione 11/05/2026fatto noto e quello ignoto sussista un legame di assoluta ed esclusivanecessità causale, essendo sufficiente che il fatto da provare siadesumibile dal fatto noto come conseguenza ragionevolmente possibilesecondo un criterio di normalità, con riferimento a una connessioneprobabile di accadimenti in base a regole di esperienza (Cass. n. 13807del 22/05/2019; Cass. n. 4168 del 21/02/2018; Cass. n. 17833 del19/07/2017; Cass. n. 25129 del 7/12/2016; già Cass.

S.U. n. 9961 del13/11/1996).1.6.

L’oggetto della prova incombente sull’Amministrazione finanziaria,peraltro, non attiene agli elementi costitutivi dell’interposizione mariguarda il fatto che “egli (il soggetto terzo) ne è l'effettivo possessore perinterposta persona”: la funzione della norma, dunque, è quella di evitareche il contribuente (effettivo possessore) si sottragga al prelievo,occultando all’Amministrazione finanziaria la propria identità dicontribuente, ricorrendo a interposizioni negoziali tali da attribuire a terziil possesso del reddito.

In altri termini, il possesso del reddito “perinterposta persona” costituisce il fatto ignoto oggetto della prova logica acarico dell’Ufficio, quale elemento che lega il reddito prodotto dal soggettointerposto al titolare effettivo: la rilevanza dell’effettivo possesso delreddito rispetto alla sua titolarità formale sancisce la prevalenza dellasostanza (possesso del reddito) sulla forma (titolarità del reddito) e dellarealtà sull’apparenza, dovendosi individuare non la natura fittizia oingannevole della titolarità del reddito, bensì l’effettività dell’esercizio delpossesso del reddito a prescindere dalla sua formale titolarità.1.7.

Ne consegue che la posizione dell’interponente non è quella di merogestore dell’ente collettivo – condizione che, in quanto tale, sarebbesignificativa ai fini reddituali solo nelle società di persone interposte e, incaso di socio, a fondamento del maggior reddito da partecipazione ai finiIRPEF – ma di soggetto che disponga uti dominus delle risorse delsoggetto interposto.Numero registro generale 21079/2024Numero sezionale 142/2026Numero di raccolta generale 13623/2026Data pubblicazione 11/05/2026Come si è osservato, del resto, nell’ipotesi in questione “si configura, inrelazione all’interponente, una fattispecie simile a quella della holdingunipersonale, ossia di chi eserciti professionalmente, con stabileorganizzazione, l’indirizzo, il controllo e il coordinamento delle società(Cass., Sez.

I, 26 febbraio 1990, n. 1439; Cass., Sez.

I, 16 gennaio 1999,n. 405; Cass., Sez.

I, 9 agosto 2002, n. 12113; Cass., Sez.

I, 13 marzo2003, n. 3724; Cass., Sez.

U., 29 novembre 2006, n. 25275; Cass., Sez.I, 6 marzo 2017, n. 5520; Cass., Sez.

I, 3 giugno 2020, n. 10495)”.1.8.

Ne deriva che, in tale ipotesi, la prova che incombesull’Amministrazione finanziaria ha ad oggetto il totale asservimento dellasocietà interposta all’interponente e che essa sia tale, quindi, dadimostrare: a) la relazione di fatto tra l’interponente e la fonte del redditodel soggetto imprenditoriale interposto; b) che il primo sia l’effettivopossessore dei redditi formalmente intestati alla società.Nella fattispecie in esame il giudice di appello non si è discostato dalriportato insegnamento, dando invero conto di aver svolto un puntuale eapprofondito esame del compendio istruttorio, a seguito del quale è giuntoal convincimento per cui le circostanze elencate in accertamentointegravano presunzioni gravi, precise e concordanti, atte a dimostrareche la [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. era il reale titolare della posizione giuridica di cui eraapparente titolare la cessionaria pro soluto.

Di qui il recupero a tassazionedella deduzione della perdita su crediti che la società aveva operato indichiarazione.2.

Con il secondo motivo di ricorso, così rubricato: «Violazione dell’art.112 c.p.c., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.», la societàcontribuente lamenta l’error in procedendo nella parte in cui, nellasentenza impugnata, la C.g.t. di II grado si è pronunciata d’ufficio su unaquestione (relativa all’abuso del diritto e all’elusione fiscale) maiprospettata dalle parti nei precedenti gradi di giudizio, così stravolgendo eNumero registro generale 21079/2024Numero sezionale 142/2026Numero di raccolta generale 13623/2026Data pubblicazione 11/05/2026rivoluzionando la domanda come cristallizzata dall’Ufficio nella motivazionedell’avviso di accertamento ed incorrendo nel vizio di ultrapetizione.2.1.

Con il terzo motivo di ricorso, così rubricato: «Violazione e falsaapplicazione dell’art. 10-bis, commi 6 e 8, L. n. 212/2000, in relazioneall’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.», la società contribuente lamental’error in iudicando nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.g.t.di II grado non ha rilevato che l’Ufficio non aveva mai inviato alla societàcontribuente una richiesta di chiarimenti nella quale fossero indicati imotivi per i quali si riteneva configurabile una fattispecie di abuso deldiritto, così facendo, d’ufficio, un’erronea applicazione della normativa chedisciplina la procedura per contestare l’abuso del diritto stesso (art. 10-bis, sesto comma, L. n. 212/2000) ed, inoltre, non ha dichiarato la nullitàdell’avviso di accertamento, non riconoscendo la sua difformità rispettoalla previsione normativa di cui all’art. 10-bis, ottavo comma, L. n.212/2000, il quale impone – a pena di nullità – che l’avviso diaccertamento sia specificatamente motivato in relazione alla condottaabusiva, alle norme o ai principi elusi, agli indebiti vantaggi fiscalirealizzati, nonché ai chiarimenti forniti dal contribuente.2.2.

Con il quarto motivo di ricorso, così rubricato: «Ulteriore violazione efalsa applicazione dell’art. 10-bis, L. n. 212/2000, in relazione all’art. 360,primo comma, n. 3, c.p.c.», la società contribuente lamenta l’error iniudicando nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.g.t. di II gradosi è limitata ad elencare i comportamenti tenuti dalla società contribuentee dalla società [OSCURATO:SOCIETA]., non indicando perché tali comportamentifossero privi di “sostanza economica” e quali fossero i significativi vantaggieconomici ottenuti e perché (ove effettivamente esistenti) fossero daconsiderarsi “indebiti”, in questo modo dando luogo ad un’applicazioned’ufficio della norma sull’abuso del diritto, senza procedere ad alcunaverifica e spiegazione dei presupposti legali succitati.Numero registro generale 21079/2024Numero sezionale 142/2026Numero di raccolta generale 13623/2026Data pubblicazione 11/05/20262.3.

Questi tre motivi, da trattare congiuntamente per evidenti motivi diconnessione e stante l’affinità delle critiche sollevate, atteso che laricorrente lamenta che la Corte di merito si sia pronunciata extrapetita,qualificando la condotta come abuso del diritto ai sensi dell’art. 10-bisdella L. n. 212/2000, fattispecie mai contestata dall’Ufficio, e violando lerelative garanzie procedurali, sono infondati.Ad una attenta lettura della sentenza impugnata si evince agevolmenteche la Corte territoriale non ha mai qualificato la fattispecie come “abusodel diritto” né ha fatto riferimento all’art. 10-bis dello Statuto delContribuente, piuttosto fondandosi la decisione, in modo esplicito ecostante, sulla diversa e specifica fattispecie dell’interposizione,disciplinata dall’art. 37, comma 3, del d.P.R. n. 600/1973.2.4.

Come evidenziato dall'Agenzia delle Entrate nel suo controricorso edal Procuratore Generale nelle sue conclusioni, l’interposizione e l’abusodel diritto sono istituti distinti, sebbene entrambi abbiano finalitàantielusiva.

La contestazione mossa dall’Ufficio e confermata dai giudici dimerito attiene alla riconducibilità del reddito (e delle sue componenti) alsoggetto che ne è l’effettivo possessore, a prescindere dalla schermaturaformale, e non alla contestazione di un’operazione priva di sostanzaeconomica posta in essere per ottenere vantaggi fiscali indebiti.

Nonessendovi stata alcuna applicazione dell’art. 10-bis, le censure relative allaviolazione delle garanzie procedurali ivi previste sono inconferenti.3.

Con il quinto motivo di ricorso, così rubricato: «Violazione dell’art. 36,secondo comma, n. 4, D. Lgs. n. 546/1992, in relazione all’art. 360, primocomma, n. 4, c.p.c.», la società contribuente lamenta l’error inprocedendo nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.g.t. di IIgrado non ha spiegato perché la presunta “interposizione fittizia dellasocietà [OSCURATO:SOCIETA].” (ove esistente) renderebbe illegittima (e, quindi,indeducibile) la perdita fiscale dedotta dalla società contribuente e abusivoil recupero del credito nei confronti della società [OSCURATO:PERSONA] S.r.l., inNumero registro generale 21079/2024Numero sezionale 142/2026Numero di raccolta generale 13623/2026Data pubblicazione 11/05/2026questo modo rimanendo del tutto incomprensibile perché, ai sensi dell’art.37, terzo comma, d.P.R. n. 600/1973, l’Ufficio avrebbe “correttamente”recuperato la perdita sui crediti esposta dalla società contribuente aseguito della cessione pro soluto del proprio credito.3.1.

Il motivo è inammissibile.Non risponde al vero che la sentenza non spiegherebbe l’iter logico-giuridico che collega l’interposizione fittizia all’illegittimità della deduzionedella perdita, laddove la sentenza impugnata espone in modo chiaro edettagliato le ragioni della decisione.

Essa individua gli elementi fattuali(costituzione ad hoc della società cessionaria, legami soggettivi,comportamento palesemente antieconomico, mancato pagamento delprezzo) e da essi trae, con un ragionamento logico e coerente, lapresunzione di interposizione fittizia.3.2.

Secondo costante giurisprudenza di questa Corte, dalle norme di cuiagli artt. 132, comma secondo, n. 4, cod. proc. civ. e 118 disp. att. dellostesso codice, è desumibile il principio secondo il quale la mancataesposizione dello svolgimento del processo e dei fatti rilevanti della causa,ovvero la mancanza o l’estrema concisione della motivazione in diritto,determinano la nullità della sentenza allorquando rendano impossibilel’individuazione del thema decidendum e delle ragioni poste a fondamentodel dispositivo (Cass. 03/01/2022, n. 6758).

Questo principio, in forza delgenerale rinvio materiale alle norme del codice di rito compatibili(comprese le sue disposizioni di attuazione), contenuto nell’art. 1, commasecondo, del D.lgs. 546/1992, è applicabile anche al rito tributario (Cass.n. 13990 del 2003; Cass. n. 9745 del 2017).

Va osservato, inoltre, che, aseguito della riformulazione dell’art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c., dispostadall’art. 54 del d.l. n. 83 del 2012, conv., con modif., dalla l. n. 134 del2012, non essendo più ammissibili nel ricorso per cassazione le censure dicontraddittorietà e insufficienza della motivazione della sentenza di meritoimpugnata, il sindacato di legittimità sulla motivazione resta circoscrittoNumero registro generale 21079/2024Numero sezionale 142/2026Numero di raccolta generale 13623/2026Data pubblicazione 11/05/2026alla sola verifica della violazione del “minimo costituzionale” richiestodall’art. 111, comma 6, Cost., individuabile nelle ipotesi – che siconvertono in violazione dell’art. 132, comma 2, n. 4, c.p.c. e danno luogoa nullità della sentenza – di “mancanza della motivazione quale requisitoessenziale del provvedimento giurisdizionale", di “motivazione apparente”,di “manifesta ed irriducibile contraddittorietà” e di “motivazione perplessaod incomprensibile”, purché il vizio emerga dal testo della sentenzaimpugnata (Cass. n. 23940 del 2018; Cass. sez. un. 8053 del 2014), aprescindere dal confronto con le risultanze processuali (v., ultimamente,anche Cass. n. 7090 del 2022).3.3.

La sentenza in esame, non solo presenta le indicazioni richieste,contenendo lo svolgimento del processo e i fatti essenziali di causa, ma hacomunque una ratio decidendi chiaramente intellegibile, sicché la suamotivazione si colloca ben sopra la soglia del minimo costituzionale, exart. 111 Cost., comma 6.

La censura diventa una mera richiesta dirivalutazione del merito, preclusa in sede di legittimità.Si riporta testualmente la motivazione.L’accertamento è fondato anche nel merito e i [OSCURATO:PERSONA] hannocorrettamente ricostruito la vicenda, emettendo una sentenzacompletamente condivisibile.

Partendo dal presupposto che lacontestazione operata dall’Ufficio è che [OSCURATO:SOCIETA]. sia un soggettointerposto da [OSCURATO:SOCIETA]. per cui viene disconosciuta la validità dellacessione pro soluto da parte della medesima [OSCURATO:SOCIETA] ad [OSCURATO:SOCIETA], conconseguente recupero in capo ad [OSCURATO:SOCIETA] della deduzione della perditasu crediti di € 468.462,27, scrivono i [OSCURATO:PERSONA]:• [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. èproprietaria di locale commerciale sito in Via di Francia n.70 in Genova;•pacificamente detto locale è stato dato in locazione nel corso del tempo asvariati soggetti, che si sono rivelati morosi nel pagamento del canoneconcordato; in particolare, tale [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. accumulava neiconfronti della odierna ricorrente un debito di oltre 500.000,00 euro;Numero registro generale 21079/2024Numero sezionale 142/2026Numero di raccolta generale 13623/2026Data pubblicazione 11/05/2026risolto il contratto nei confronti di detto soggetto, al fine di locarel'immobile a ulteriore società che intendeva svolgere nei locali attivitàcommerciale per la quale era necessaria licenza in possesso di [OSCURATO:SOCIETA], la ricorrente concedeva in locazione i locali a tale [OSCURATO:SOCIETA] (lacui compagine sociale indica quanto meno notevole vicinanza con ilconsulente commercialista della odierna ricorrente), che da un latoacquistava pro soluto (a poco più di un decimo del valore) tutti i creditivantati da [OSCURATO:SOCIETA] nei confronti di [OSCURATO:PERSONA] srl, dall ' altro concedevaa propria volta in subaffitto il locale di cui si è detto;questa complessa operazione da un lato ha permesso a [OSCURATO:SOCIETA] diregistrare in contabilità la perdita costituita dalla differenza tra il creditonei confronti di [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. e la somma ottenuta da [OSCURATO:SOCIETA] perla cessione di detto credito; dall'altro ha consentito a [OSCURATO:SOCIETA] diconcedere in locazione il proprio locale commerciale, di fatto "scaricando"il rischio di insolvenza del nuovo conduttore su [OSCURATO:SOCIETA].; in definitivaAurora S.r.l. risulta contestualmente aver acquistato un credito di difficilerealizzazione e assunto un'obbligazione di pagamento per un locale, apropria volta dato in locazione a proprio esclusivo rischio; insommaun'operazione che dal punto di vista economico e commerciale risulta nonspiegabile se nonnell'ottica di un effettivo governo di detta società da parte dell'odiernaricorrente, così che [OSCURATO:SOCIETA]. risulta aver agito di fatto come strumentoeconomico per la migliore convenienza dell'odierna ricorrente; va peraltroevidenziato che, nel corso degli anni, da un lato [OSCURATO:SOCIETA]. non risultaaver versato ad [OSCURATO:SOCIETA] il corrispettivo pattuito per la cessione delcredito di cui si è detto, dall'altro non vi sono elementi indicativi di unqualche tentativo di riscossione di detto credito nei confronti del debitoreceduto; infine, [OSCURATO:SOCIETA] non risulta svolgere alcuna altra attività fonte diricavi, è strutturalmente in perdita, e risulta di fatto svolgere unicamenteil ruolo di "gestore" dei rapporti tra [OSCURATO:SOCIETA], [OSCURATO:PERSONA] srl e l'attualeNumero registro generale 21079/2024Numero sezionale 142/2026Numero di raccolta generale 13623/2026Data pubblicazione 11/05/2026conduttore dei locali commerciali; il complesso degli elementi indicatiappalesa come corretta la scelta dell'Ufficio di imputare comunque a AZWorld le conseguenze fiscali dell'intera operazione sopra descritta, inparticolare disconoscendo ai sensi dell'art.37 co.3 dpr n.600/73 la validitàdella cessione di credito di cui si è più volte detto.Detta motivazione appare esaustiva e chiara, posto che: - A.Z.

WORLDS.r.l. proprietaria dei locali siti in Genova, via di Francia 70r, li concede inlocazione a [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. - [OSCURATO:PERSONA] non paga peraltro i canoni dilocazione dovuti e viene sfrattata per morosità;- nel marzo del 2013 A.Z.

WORLD ottiene la riconsegna del proprioimmobile e avvia una trattativa diretta con la [OSCURATO:PERSONA] S.r.l.,interessata a prendere in locazione l’immobile di via di Francia 70r peresercitarvi all’interno il commercio al dettaglio di beni non alimentari pergrandi strutture di vendita - [OSCURATO:PERSONA] è però priva dell’autorizzazioneamministrativa e quindi si rivolge a [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. ormai inattiva, perriacquistare l’autorizzazione comunale n. 41297. [OSCURATO:SOCIETA]. nonvuole acquistare direttamente l’azienda di [OSCURATO:PERSONA] S.r.l., masoprattutto non vuole precludersi la possibilità di dedurre dal redditodell’esercizio 2013 la perdita su crediti nei confronti di [OSCURATO:PERSONA] S.r.l.di € 543.462,27.

Pertanto, interpone tra sé e gli altri due soggetti (BestShopp e [OSCURATO:PERSONA])una Società costituita ad hoc dal proprio consulente, dott.

PietroLagomarsino, denominata [OSCURATO:SOCIETA]., iscritta alla CCIAA al n. [OSCURATO:PERSONA]-466618 dal [OSCURATO:DATA_NASCITA] - la fittizietà di [OSCURATO:SOCIETA]. è dimostrata dallacomposizione della compagine sociale e dal comportamentoantieconomico della società.a) [OSCURATO:SOCIETA]. viene costituita in data 18/04/2013 tra i soci dott.

PietroLagomarsino, commercialista di [OSCURATO:SOCIETA] (che detiene una quota pari al50% del capitale sociale di € 10.000,00) e La serena s.s. (che detienel’altro 50%); il capitale sociale di € 1.000,00 di La serena s.s. è detenutoNumero registro generale 21079/2024Numero sezionale 142/2026Numero di raccolta generale 13623/2026Data pubblicazione 11/05/2026per l’80% dal dott. detiene l’altro 50%); il capitale sociale di € 1.000,00 diLa serena s.s. è detenuto per l’80% dal dott. [OSCURATO:PERSONA] e per ilrestante 20% da Sels s.s. non registrata; il capitale sociale di Sels s.s. èdetenuto per il 100% dal dott. [OSCURATO:PERSONA]. b) dall’esame deibilanci e dei documenti contabili risulta che [OSCURATO:SOCIETA] non ha mai versato adA.Z World il corrispettivo pattuito in sede di cessione pro soluto del creditovantato da quest’ultima nei confronti di [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. né maiincassato né tentato di incassare detto credito (almeno agli atti non vi ètraccia di ciò).c) [OSCURATO:SOCIETA] non ha effettuato alcuna compensazione conRecord [OSCURATO:SOCIETA]. dei propri crediti con i propri debiti per i canoni relativiall’affitto dell’azienda della [OSCURATO:PERSONA], ma al contrario i debiti versoRecord Casa sono stati tutti saldati mediante strumenti bancari.d)dall’esame del conto corrente bancario n. 2035180 della [OSCURATO:PERSONA] ad [OSCURATO:SOCIETA]. risulta come ad ogni incasso del canone di affittomensile pagato da [OSCURATO:PERSONA] segua immediatamente (con un ritardo dipochi giorni dovuto a questioni di valuta) un versamento del canone dilocazione mensile ad A.Z.World. e) [OSCURATO:SOCIETA] è costantemente e fisiologicamente in perdita essendoevidentemente stata costituita allo scopo di gestire i rapporti tra A.Z.World, [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], senza svolgere nessun’altra attività.Appare pertanto evidente che lo scopo della interposizione di [OSCURATO:SOCIETA] neirapporti tra [OSCURATO:SOCIETA], [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] sia solo quello diconsentire ad [OSCURATO:SOCIETA] da un lato di dedurre la perdita su crediti neiconfronti di [OSCURATO:PERSONA] e dall’altro di recuperare il credito nei confronti diRecord Casa compensandolocon il controvalore della licenza amministrativa.

Correttamente pertantol’Ufficio, ai sensi dell’art. 37, comma 3, del DPR 600/73 ha disconosciutola validità della cessione del credito da parte di [OSCURATO:SOCIETA]. ad AuroraS.r.l. e dunque ha recuperato la perdita su crediti di € 468.462,27 operatain violazione dell’art. 101, comma 5, del Tuir”.Numero registro generale 21079/2024Numero sezionale 142/2026Numero di raccolta generale 13623/2026Data pubblicazione 11/05/20264.

Con il sesto motivo di ricorso, così rubricato: «Omesso esame di unfatto decisivo per il giudizio, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5,c.p.c.», la società contribuente lamenta l’omesso esame di un fattodecisivo per il giudizio nella parte in cui, nella sentenza impugnata, laC.g.t. di II grado ha omesso di esaminare un fatto essenziale più volteillustrato nei precedenti gradi di giudizio e consistente nel fatto che lasocietà contribuente, per dedursi la perdita sul credito nei confronti dellasocietà [OSCURATO:PERSONA] S.r.l., non avrebbe avuto bisogno di venderlo prosoluto alla società [OSCURATO:SOCIETA]. (infatti, ove non fosse riuscita a venderlo,avrebbe illegittimamente dedotto l’intero valore nominale del credito pariad euro 543.462,00 e non solo l’importo di euro 468.462,27, dato dalladifferenza tra il valore nominale del credito ed il corrispettivo della suacessione pro soluto in favore della società [OSCURATO:SOCIETA].).4.1.

Il motivo è inammissibile.Rileva l’applicazione, nella fattispecie, della previsione di cui all’art. 348-ter, ultimo comma, c.p.c., così come riformulato dal d.l. 22/6/2012, n. 83conv. nella legge 11/8/2012, n. 143 che, per l’ipotesi di c.d. doppiaconforme, avendo il giudice di appello confermato la sentenza di primogrado di rigetto del ricorso del contribuente, sulla base delle medesimeragioni inerenti alle questioni di fatto a sostegno della sentenza di primogrado, preclude la deducibilità in sede di legittimità del vizio di cui al n. 5dell’art. 360, primo comma, cod. proc. civ.

Tale nuova norma èsicuramente applicabile alla fattispecie in oggetto, atteso che l’atto diappello è stato depositato in data 8 maggio 2020 e, quindi, ben oltre iltrentesimo giorno successivo a quello di entrata in vigore della legge diconversione.Inoltre, nell’ipotesi di “doppia conforme”, il ricorrente in cassazione – perevitare l’inammissibilità del motivo di cui all’art. 360, n. 5, cod. proc. civ. –deve indicare le ragioni di fatto poste a base, rispettivamente, delladecisione di primo grado e della sentenza di rigetto dell’appello,Numero registro generale 21079/2024Numero sezionale 142/2026Numero di raccolta generale 13623/2026Data pubblicazione 11/05/2026dimostrando che esse sono tra loro diverse (cfr., ex multis, Cass.28/02/2023 n. 5947; Cass. 22/12/2016, n. 26774).5.

Con il settimo motivo di ricorso, così rubricato: «Violazione e/o falsaapplicazione dell’art. 101, quinto comma, TUIR, in relazione all’art. 360,primo comma, n. 3, c.p.c.», la società contribuente lamenta l’error iniudicando nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.g.t. di II gradoè incorsa in un errore interpretativo, confermando la ripresa della perditasul credito vantato dalla società contribuente nei confronti della societàRecord [OSCURATO:SOCIETA]. per il tramite dell’applicazione dell’art. 37, terzo comma,d.P.R. n. 600/1973, il quale non ha nulla a che vedere con i criteri legaliper consentire o meno la deduzione di una perdita sul credito.Il motivo è inammissibile.5.1.

La censura, pur formalmente veicolata come violazione di legge,tende in realtà a una nuova valutazione delle prove e dei fatti di causa,inammissibile in questa sede.

La questione dirimente, come già chiarito,non è la sussistenza in astratto degli elementi per la deduzione dellaperdita, ma la legittimità dell’operazione che ha generato tale perdita.Avendo i giudici di merito accertato, con giudizio di fatto insindacabile, chel’operazione di cessione era fittizia e finalizzata a un indebito risparmiod’imposta, la questione relativa all’applicazione dell’art. 101, comma 5,TUIR, risulta logicamente assorbita e irrilevante6.

Con l’ottavo motivo di ricorso, così rubricato: «Violazione e/o falsaapplicazione dell’art. 24, L. n. 4/1929, in combinato disposto con l’art. 1,primo comma, e 7-bis, L. n. 212/2000, in relazione all’art. 360, primocomma, n. 3, c.p.c.», la società contribuente lamenta l’error in iudicandonella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.g.t. di II grado non haannullato l’avviso di accertamento emanato dall’Ufficio, non considerandoche, nel caso di specie, l’Agenzia delle Entrate non aveva mai “constatato”tramite processo verbale le violazioni che ha ritenuto di individuare,procedendo, invece, direttamente alla notifica dell’atto impositivo e,Numero registro generale 21079/2024Numero sezionale 142/2026Numero di raccolta generale 13623/2026Data pubblicazione 11/05/2026dunque, violando il disposto dell’art. 24, L. n. 4/1929, il quale disponeespressamente che “le violazioni delle norme contenute nelle leggifinanziarie sono constatate mediante processo verbale”.Il motivo è infondato.6.1.

Secondo il consolidato orientamento di questa Corte (cfr., per tutti,Cass. 20/07/2022, n. 22819), in tema di diritti e garanzie del contribuentesottoposto a verifiche fiscali, il diritto al contraddittorio preventivo di cuiall’art. 12, commi 1 e 7, della l. n. 212 del 2000 non spettaindistintamente a tutti i soggetti coinvolti nell’accertamento, ma solo aicontribuenti che siano stati raggiunti da accessi, ispezioni e verifichepresso i locali aziendali.Si è chiarito, cioè, che la previsione di cui all’art. 12, comma 7, delloStatuto del contribuente è strettamente correlata alla natura invasiva delleverifiche fiscali condotte presso la sede del contribuente e che la norma siriferisce esplicitamente ad accessi, ispezioni e verifiche fiscali nei localidestinati all’esercizio di attività commerciali, industriali, agricole, artisticheo professionaliNel caso di specie, l’accertamento è scaturito da un’attività di controllosvolta presso gli uffici dell’Amministrazione finanziaria (c.d.

“accertamentoa tavolino”), per la quale non è prevista la redazione di un p.v.c.7.

Con la memoria depositata ai sensi dell’art. 378 c.p.c., la ricorrente hachiesto a questa Corte di sollevare questione di legittimità costituzionaledell’art. 5 del D.Lgs. n. 87/2024, nella parte in cui limita l’applicazionedelle nuove e più miti sanzioni per infedele dichiarazione alle soleviolazioni commesse a decorrere dal 1° settembre 2024, per contrasto congli artt. 3 e 117, comma 1, Cost.

In subordine, ha chiesto ladisapplicazione di tale norma per contrasto con l’art. 49, paragrafo 1, dellaCarta dei [OSCURATO:PERSONA] dell'Unione Europea (CDFUE), che sancisce ilprincipio di retroattività della legge penale più favorevole, ritenutodirettamente applicabile nell’ordinamento interno.Numero registro generale 21079/2024Numero sezionale 142/2026Numero di raccolta generale 13623/2026Data pubblicazione 11/05/20267.1.

La questione va disattesa.7.2.

Il punto centrale della nuova disciplina è l’articolo 5 del D.Lgs. n.87/2024, il quale stabilisce esplicitamente che le nuove disposizioni inmateria di sanzioni amministrative (articoli 2, 3 e 4 del decreto) siapplicano esclusivamente alle violazioni commesse a partire dal 1°settembre 2024.Questa previsione normativa costituisce una deroga espressa al principiogenerale del favor rei (o lex mitior), sancito dall’articolo 3, comma 3, delD.Lgs. n. 472/1997.

Tale principio prevede che, in caso di successione dileggi nel tempo, si applichi la legge più favorevole al trasgressore, a menoche il provvedimento di irrogazione della sanzione non sia divenutodefinitivo.

La scelta del legislatore del 2024 è stata, quindi, quella diescludere l’applicazione retroattiva delle nuove e più miti sanzioni per leviolazioni commesse prima del 1° settembre 2024.7.3.

Nonostante i dubbi sollevati circa la compatibilità di tale deroga congli articoli 3 e 117 della Costituzione, deve convenirsi per la legittimitàdella scelta del legislatore e ciò sulla base di diverse argomentazioni.Innanzitutto, il nuovo sistema sanzionatorio va esaminato nel contestodella riforma e precedenti della Corte costituzionale.La deroga al principio della lex mitior trova la sua giustificazione nel fattoche la revisione sanzionatoria non è un intervento isolato, ma si inseriscein un’ampia e complessiva “rimeditazione dell'intero sistema tributario”,come delineato dalla Legge Delega n. 111/2023.

La riforma non si limita auna mera riduzione quantitativa delle sanzioni, ma mira a ridefinire ilrapporto tra Fisco e contribuente, introducendo nuovi strumenti dicollaborazione e criteri di valutazione della condotta.7.4.

La giurisprudenza della Corte costituzionale (in particolare le sentenzen. 63/2019 e n. 68/2021) ha stabilito che il principio di retroattività dellalegge più favorevole, pur estendendosi alle sanzioni amministrative dinatura “punitiva”, non è un principio assoluto.

Esso può essere derogato inNumero registro generale 21079/2024Numero sezionale 142/2026Numero di raccolta generale 13623/2026Data pubblicazione 11/05/2026presenza di “ragioni cogenti di tutela di contro interessi di rangocostituzionale”.

Nel caso specifico, tali contro interessi sono statiindividuati nelle esigenze di equilibrio di bilancio (art. 97 Cost.) e nellanecessità di garantire la sostenibilità finanziaria per l’erogazione diprestazioni essenziali (sanità, istruzione, ecc.), che sarebbero statecompromesse da una riduzione generalizzata e retroattiva del gettitoderivante dalle sanzioni.7.5.

Anche a livello europeo, il principio della lex mitior non è consideratoassoluto.

La Corte di Giustizia dell’Unione Europea (CGUE) ha chiarito chel’obbligo di applicazione retroattiva della legge più favorevole (art. 49 dellaCarta dei diritti fondamentali dell’Unione europea) sorge quando la nuovalegge modifica la qualificazione penale dei fatti o la natura della pena.

Nonsi applica, invece, a modifiche che costituiscono semplici adeguamentitecnici o economici e che non alterano la fattispecie dell'illecito.La riforma del 2024 rientra in questa seconda categoria: le condottesanzionate rimangono illecite, ma viene modificata l’entità della sanzionein un contesto di riassetto generale.

Pertanto, non sussistono i presuppostiper l’applicazione obbligatoria del favor rei secondo il diritto dell'Unione.7.6.

Da ultimo, un recente arresto (Cass. 12/11/2025, n. 29886) hastatuito che “In tema di IVA, la disciplina sopravvenuta più favorevole dicui all'art. 2 del d.lgs. n. 87 del 2024 - che ha ridotto la misura dellasanzione stabilita dall'art. 5, comma 4 e dall'art. 6, comma 1, del d.lgs. n.471 del 1997 al 70% della maggiore imposta - non si applica alleviolazioni commesse prima del 1° settembre 2024, stante l'espressaderoga al principio di retroattività della lex mitior prevista dall'art. 5 deld.lgs. n. 87 del 2024, compatibile sia con i principi costituzionali (artt. 3 e117 Cost.) che con quelli del diritto dell'Unione Europea”.8.

In conclusione, il ricorso va integralmente rigettato.Le spese del giudizio di legittimità seguono la soccombenza e sonoliquidate come in dispositivo.Numero registro generale 21079/2024Numero sezionale 142/2026Numero di raccolta generale 13623/2026Data pubblicazione 11/05/2026 P.Q.MLa Corte rigetta il ricorso.Condanna la ricorrente al pagamento, in favore della controricorrente,delle spese del giudizio di legittimità, che liquida in € 5.500,00 percompensi, oltre alle spese prenotate a debito.Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, dàparte del ricorrente dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato,nella misura pari a quello previsto per il ricorso, a norma del comma 1-bisdel medesimo art. 13, se dovuto.Così deciso in Roma, nella pubblica udienza del 3 marzo 2026.Il Consigliere estensore Il PresidenteMaria [OSCURATO:PERSONA]

Anonimizzato ex art. 52 D.Lgs. 196/2003
sandra Stasi e FedericaCaroprese.– ricorrente –ControAGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, con sedein Roma, [OSCURATO:PERSONA] n. 426 C/D, rappresentata e difesadall’Avvocatura generale dello Stato.– controricorrente –Avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] della LIGURIAn. 469/2024, depositata in data 11 giugno 2024.Udita la relazione svolta nella pubblica udienza del 3 marzo 2026 dalConsigliere dott.ssa [OSCURATO:PERSONA].Numero registro generale 21079/2024Numero sezionale 142/2026Numero di raccolta generale 13623/2026Data pubblicazione 11/05/2026Dato atto che il [OSCURATO:PERSONA] haconcluso per il rigetto del ricorso.Udita l’Avvocatura generale dello Stato, in persona della dr.ssa FrancescaD’Ambrosio, che ha concluso per il rigetto del ricorso.1. In data 04.12.2018, l’Agenzia delle Entrate – [OSCURATO:PERSONA] diGenova – [OSCURATO:PERSONA] notificava alla società [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. l’avviso diaccertamento n. TL3032504646 per l’anno d’imposta 2013, con il qualeveniva accertata una maggiore variazione in aumento per euro468.462,00 ai fini IRES ed una maggiore variazione in aumento ai finiIRAP, con conseguenti maggiori imposte per euro 36.093,00, oltre sanzionied interessi. L’Ufficio, inoltre, considerava indeducibile la perdita su creditigeneratasi in capo alla società contribuente per euro 468.462,001 aseguito della cessione pro soluto alla società [OSCURATO:SOCIETA]. del credito dieuro 543.462,27 vantato nei confronti della [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. per ilcorrispettivo di euro 75.000,00. Secondo l’Ufficio, la società [OSCURATO:SOCIETA]sarebbe stata un soggetto interposto della società contribuente, per cui “…l’Ufficio, ai sensi dell’art. 37, terzo comma, d.P.R. n. 600/1973, disconoscela validità della cessione del credito pro soluto da parte di [OSCURATO:SOCIETA]. e recupera in capo ad [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. la deduzione dellaperdita su crediti di euro 468.462,27, operata in violazione dell’art. 101,quinto comma, TUIR.”2. Avverso l’avviso di accertamento, la società contribuente proponevaricorso dinanzi la C.t.p. di Genova; si costituiva in giudizio anche l’Ufficio,chiedendo la conferma del proprio operato.3. La C.t.p. di Genova, con sentenza n. 822/2019, rigettava il ricorso dellasocietà contribuente.4. Contro tale decisione proponeva appello la società contribuente dinanzila C.g.t. di secondo grado della Liguria; si costituiva in giudizio l’Ufficio,Numero registro generale 21079/2024Numero sezionale 142/2026Numero di raccolta generale 13623/2026Data pubblicazione 11/05/2026chiedendo il rigetto dell’appello e la conferma della decisione di primogrado.5. La C.g.t. di secondo grado della Liguria, con sentenza n. 469/2024,depositata in data 11 giugno 2024, rigettava l’appello della societàcontribuente.6. Avverso la sentenza della C.g.t. di secondo grado della Liguria, lasocietà contribuente ha proposto ricorso per cassazione affidato ad ottomotivi. L’Agenzia delle Entrate ha resistito con controricorso.La causa è stata trattata nella pubblica udienza del 3 marzo 2026, per laquale la contribuente ha depositato memoria sollevando, tra l’altro,questione di legittimità costituzionale e chiedendo la disapplicazione dinorme interne in contrasto con il diritto dell’Unione Europea in materia disanzioni.[OSCURATO:PERSONA]:1. Con il primo motivo di ricorso, così rubricato: «Violazione e/o falsaapplicazione dell’art. 37, terzo comma, d.P.R. n. 600/1973, in relazioneall’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.», la società contribuente lamental’error in iudicando nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.g.t.di II grado ha ritenuto che l’art. 37, terzo comma, d.P.R. n. 600/1973 –secondo il quale “in sede di rettifica o di accertamento d’ufficio sonoimputati al contribuente i redditi di cui appaiono titolari altri soggettiquando sia dimostrato, anche sulla base di presunzioni gravi, precise econcordanti, che egli ne è l'effettivo possessore per interposta persona” –consentirebbe all’Agenzia delle Entrate di disconoscere la validità dellacessione del credito pro soluto da parte della società contribuente allasocietà [OSCURATO:SOCIETA]. e, quindi, di recuperare, in capo alla societàcontribuente, la deduzione della perdita su crediti (per euro 468.462,27)operata in violazione dell’art. 101, quinto comma, TUIR; in altri termini, laprevisione normativa invocata dall’Ufficio quale unico presuppostogiuridico e normativo per disconoscere la deduzione in capo alla societàNumero registro generale 21079/2024Numero sezionale 142/2026Numero di raccolta generale 13623/2026Data pubblicazione 11/05/2026contribuente della dedotta perdita sul credito non avrebbe consentito inalcun modo di fare ciò, essendo la deduzione di una perdita sui crediticondizionata esclusivamente alla possibilità o meno dell’incasso totale oparziale del crediti (un fine, quest’ultimo, rispetto al quale l’art. 37, cit., sipalesa come una norma del tutto estranea ed irrilevante).Il motivo è infondato.1.2. Come correttamente rilevato dal Procuratore Generale, lagiurisprudenza di questa Corte ha da tempo chiarito che l’art. 37, comma3, del d.P.R. n. 600/1973, ha una finalità antielusiva di carattere generale,volta a far prevalere la sostanza sulla forma.La disciplina consente di imputare al contribuente i redditi di cui appaionotitolari altri soggetti quando sia dimostrato, anche sulla base dipresunzioni gravi, precise e concordanti, che egli ne è l’effettivopossessore per interposta persona.“La norma, che ha evidenti finalità antielusive, mira, in sostanza, adimpedire che, attraverso operazioni commerciali compiute mediantenegozi giuridici conformi all’ordinamento giuridico, si realizzi lo scopo disottrarre alla corretta tassazione il reddito prodotto ed imputabile almedesimo soggetto giuridico; essa non presuppone, quindi, uncomportamento fraudolento, essendo sufficiente un uso improprio edingiustificato di un legittimo strumento giuridico, che consenta di eluderel’applicazione fiscale propria dell’operazione che costituisce il presuppostod'imposta” (cfr. Cass., 29/01/2021, n. 2083, e giurisprudenza ivirichiamata).L’ambito applicativo della norma non è limitato alla mera imputazione diredditi positivi, ma si estende alla rettifica di qualsiasi manipolazione che,indebito vantaggio fiscale, incluso il conseguimento di deduzioni nonspettanti.Numero registro generale 21079/2024Numero sezionale 142/2026Numero di raccolta generale 13623/2026Data pubblicazione 11/05/20261.3. Nel caso di specie, la Corte di merito ha accertato, con valutazione difatto non sindacabile in questa sede, che la cessione del credito allasocietà [OSCURATO:SOCIETA]. era un’operazione fittizia, il cui unico scopo eracreare artificialmente in capo alla [OSCURATO:SOCIETA]. il presupposto per ladeduzione di una perdita. La corretta applicazione dell’art. 37, comma 3,comporta la riqualificazione dell’intera operazione, rendendola inopponibileall’Amministrazione finanziaria e, di conseguenza, neutralizzando ilcomponente negativo di reddito che da essa è scaturito.La sentenza impugnata ha fatto corretta applicazione dei principi normativie giurisprudenziali testé declinati.1.4. Di poi, giova riportare quanto statuito da Cass., 20 novembre 2025,n. 30633, per la quale: «In tema di accertamento nei confronti di chiabbia gestito “uti dominus” una società di capitali, ridotta a meroschermo, si determina, ai sensi dell’art. 37, comma 3, D.P.R. n. 600/1973,una vera e propria traslazione in capo al medesimo del reddito d’impresa,con il necessario seguito del debito d’imposta considerato “in blocco”.Segnatamente (in motivazione, parr. 2.4 ss., pp. 7 ss.), la sentenza citataosserva che: (i)l meccanismo che, nel nostro ordinamento, mira ariallineare l’attività svolta da un altro soggetto sull’effettivo percettore deiredditi è quello previsto dall’art. 37, terzo comma, del D.P.R. n. 600 del1973, il quale dispone: “In sede di rettifica o di accertamento d’ufficio,sono imputati al contribuente i redditi di cui appaiono titolari altri soggetti,quando sia dimostrato, anche sulla base di presunzioni gravi, precise econcordanti, che egli ne è l'effettivo possessore per interposta persona”.La norma prevede che l’Ufficio possa utilizzare elementi indiziari, dotati dipregnanza presuntiva, al fine di accertare il fatto costitutivodell’imposizione tributaria rappresentato dal possesso effettivo di unreddito “per interposta persona”.1.5. Inoltre, come costantemente ribadito dalla Corte, ai fini delsoddisfacimento dell’onere probatorio dell’Ufficio, non occorre che tra ilNumero registro generale 21079/2024Numero sezionale 142/2026Numero di raccolta generale 13623/2026Data pubblicazione 11/05/2026fatto noto e quello ignoto sussista un legame di assoluta ed esclusivanecessità causale, essendo sufficiente che il fatto da provare siadesumibile dal fatto noto come conseguenza ragionevolmente possibilesecondo un criterio di normalità, con riferimento a una connessioneprobabile di accadimenti in base a regole di esperienza (Cass. n. 13807del 22/05/2019; Cass. n. 4168 del 21/02/2018; Cass. n. 17833 del19/07/2017; Cass. n. 25129 del 7/12/2016; già Cass. S.U. n. 9961 del13/11/1996).1.6. L’oggetto della prova incombente sull’Amministrazione finanziaria,peraltro, non attiene agli elementi costitutivi dell’interposizione mariguarda il fatto che “egli (il soggetto terzo) ne è l'effettivo possessore perinterposta persona”: la funzione della norma, dunque, è quella di evitareche il contribuente (effettivo possessore) si sottragga al prelievo,occultando all’Amministrazione finanziaria la propria identità dicontribuente, ricorrendo a interposizioni negoziali tali da attribuire a terziil possesso del reddito. In altri termini, il possesso del reddito “perinterposta persona” costituisce il fatto ignoto oggetto della prova logica acarico dell’Ufficio, quale elemento che lega il reddito prodotto dal soggettointerposto al titolare effettivo: la rilevanza dell’effettivo possesso delreddito rispetto alla sua titolarità formale sancisce la prevalenza dellasostanza (possesso del reddito) sulla forma (titolarità del reddito) e dellarealtà sull’apparenza, dovendosi individuare non la natura fittizia oingannevole della titolarità del reddito, bensì l’effettività dell’esercizio delpossesso del reddito a prescindere dalla sua formale titolarità.1.7. Ne consegue che la posizione dell’interponente non è quella di merogestore dell’ente collettivo – condizione che, in quanto tale, sarebbesignificativa ai fini reddituali solo nelle società di persone interposte e, incaso di socio, a fondamento del maggior reddito da partecipazione ai finiIRPEF – ma di soggetto che disponga uti dominus delle risorse delsoggetto interposto.Numero registro generale 21079/2024Numero sezionale 142/2026Numero di raccolta generale 13623/2026Data pubblicazione 11/05/2026Come si è osservato, del resto, nell’ipotesi in questione “si configura, inrelazione all’interponente, una fattispecie simile a quella della holdingunipersonale, ossia di chi eserciti professionalmente, con stabileorganizzazione, l’indirizzo, il controllo e il coordinamento delle società(Cass., Sez. I, 26 febbraio 1990, n. 1439; Cass., Sez. I, 16 gennaio 1999,n. 405; Cass., Sez. I, 9 agosto 2002, n. 12113; Cass., Sez. I, 13 marzo2003, n. 3724; Cass., Sez. U., 29 novembre 2006, n. 25275; Cass., Sez.I, 6 marzo 2017, n. 5520; Cass., Sez. I, 3 giugno 2020, n. 10495)”.1.8. Ne deriva che, in tale ipotesi, la prova che incombesull’Amministrazione finanziaria ha ad oggetto il totale asservimento dellasocietà interposta all’interponente e che essa sia tale, quindi, dadimostrare: a) la relazione di fatto tra l’interponente e la fonte del redditodel soggetto imprenditoriale interposto; b) che il primo sia l’effettivopossessore dei redditi formalmente intestati alla società.Nella fattispecie in esame il giudice di appello non si è discostato dalriportato insegnamento, dando invero conto di aver svolto un puntuale eapprofondito esame del compendio istruttorio, a seguito del quale è giuntoal convincimento per cui le circostanze elencate in accertamentointegravano presunzioni gravi, precise e concordanti, atte a dimostrareche la [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. era il reale titolare della posizione giuridica di cui eraapparente titolare la cessionaria pro soluto. Di qui il recupero a tassazionedella deduzione della perdita su crediti che la società aveva operato indichiarazione.2. Con il secondo motivo di ricorso, così rubricato: «Violazione dell’art.112 c.p.c., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.», la societàcontribuente lamenta l’error in procedendo nella parte in cui, nellasentenza impugnata, la C.g.t. di II grado si è pronunciata d’ufficio su unaquestione (relativa all’abuso del diritto e all’elusione fiscale) maiprospettata dalle parti nei precedenti gradi di giudizio, così stravolgendo eNumero registro generale 21079/2024Numero sezionale 142/2026Numero di raccolta generale 13623/2026Data pubblicazione 11/05/2026rivoluzionando la domanda come cristallizzata dall’Ufficio nella motivazionedell’avviso di accertamento ed incorrendo nel vizio di ultrapetizione.2.1. Con il terzo motivo di ricorso, così rubricato: «Violazione e falsaapplicazione dell’art. 10-bis, commi 6 e 8, L. n. 212/2000, in relazioneall’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.», la società contribuente lamental’error in iudicando nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.g.t.di II grado non ha rilevato che l’Ufficio non aveva mai inviato alla societàcontribuente una richiesta di chiarimenti nella quale fossero indicati imotivi per i quali si riteneva configurabile una fattispecie di abuso deldiritto, così facendo, d’ufficio, un’erronea applicazione della normativa chedisciplina la procedura per contestare l’abuso del diritto stesso (art. 10-bis, sesto comma, L. n. 212/2000) ed, inoltre, non ha dichiarato la nullitàdell’avviso di accertamento, non riconoscendo la sua difformità rispettoalla previsione normativa di cui all’art. 10-bis, ottavo comma, L. n.212/2000, il quale impone – a pena di nullità – che l’avviso diaccertamento sia specificatamente motivato in relazione alla condottaabusiva, alle norme o ai principi elusi, agli indebiti vantaggi fiscalirealizzati, nonché ai chiarimenti forniti dal contribuente.2.2. Con il quarto motivo di ricorso, così rubricato: «Ulteriore violazione efalsa applicazione dell’art. 10-bis, L. n. 212/2000, in relazione all’art. 360,primo comma, n. 3, c.p.c.», la società contribuente lamenta l’error iniudicando nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.g.t. di II gradosi è limitata ad elencare i comportamenti tenuti dalla società contribuentee dalla società [OSCURATO:SOCIETA]., non indicando perché tali comportamentifossero privi di “sostanza economica” e quali fossero i significativi vantaggieconomici ottenuti e perché (ove effettivamente esistenti) fossero daconsiderarsi “indebiti”, in questo modo dando luogo ad un’applicazioned’ufficio della norma sull’abuso del diritto, senza procedere ad alcunaverifica e spiegazione dei presupposti legali succitati.Numero registro generale 21079/2024Numero sezionale 142/2026Numero di raccolta generale 13623/2026Data pubblicazione 11/05/20262.3. Questi tre motivi, da trattare congiuntamente per evidenti motivi diconnessione e stante l’affinità delle critiche sollevate, atteso che laricorrente lamenta che la Corte di merito si sia pronunciata extrapetita,qualificando la condotta come abuso del diritto ai sensi dell’art. 10-bisdella L. n. 212/2000, fattispecie mai contestata dall’Ufficio, e violando lerelative garanzie procedurali, sono infondati.Ad una attenta lettura della sentenza impugnata si evince agevolmenteche la Corte territoriale non ha mai qualificato la fattispecie come “abusodel diritto” né ha fatto riferimento all’art. 10-bis dello Statuto delContribuente, piuttosto fondandosi la decisione, in modo esplicito ecostante, sulla diversa e specifica fattispecie dell’interposizione,disciplinata dall’art. 37, comma 3, del d.P.R. n. 600/1973.2.4. Come evidenziato dall'Agenzia delle Entrate nel suo controricorso edal Procuratore Generale nelle sue conclusioni, l’interposizione e l’abusodel diritto sono istituti distinti, sebbene entrambi abbiano finalitàantielusiva. La contestazione mossa dall’Ufficio e confermata dai giudici dimerito attiene alla riconducibilità del reddito (e delle sue componenti) alsoggetto che ne è l’effettivo possessore, a prescindere dalla schermaturaformale, e non alla contestazione di un’operazione priva di sostanzaeconomica posta in essere per ottenere vantaggi fiscali indebiti. Nonessendovi stata alcuna applicazione dell’art. 10-bis, le censure relative allaviolazione delle garanzie procedurali ivi previste sono inconferenti.3. Con il quinto motivo di ricorso, così rubricato: «Violazione dell’art. 36,secondo comma, n. 4, D. Lgs. n. 546/1992, in relazione all’art. 360, primocomma, n. 4, c.p.c.», la società contribuente lamenta l’error inprocedendo nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.g.t. di IIgrado non ha spiegato perché la presunta “interposizione fittizia dellasocietà [OSCURATO:SOCIETA].” (ove esistente) renderebbe illegittima (e, quindi,indeducibile) la perdita fiscale dedotta dalla società contribuente e abusivoil recupero del credito nei confronti della società [OSCURATO:PERSONA] S.r.l., inNumero registro generale 21079/2024Numero sezionale 142/2026Numero di raccolta generale 13623/2026Data pubblicazione 11/05/2026questo modo rimanendo del tutto incomprensibile perché, ai sensi dell’art.37, terzo comma, d.P.R. n. 600/1973, l’Ufficio avrebbe “correttamente”recuperato la perdita sui crediti esposta dalla società contribuente aseguito della cessione pro soluto del proprio credito.3.1. Il motivo è inammissibile.Non risponde al vero che la sentenza non spiegherebbe l’iter logico-giuridico che collega l’interposizione fittizia all’illegittimità della deduzionedella perdita, laddove la sentenza impugnata espone in modo chiaro edettagliato le ragioni della decisione. Essa individua gli elementi fattuali(costituzione ad hoc della società cessionaria, legami soggettivi,comportamento palesemente antieconomico, mancato pagamento delprezzo) e da essi trae, con un ragionamento logico e coerente, lapresunzione di interposizione fittizia.3.2. Secondo costante giurisprudenza di questa Corte, dalle norme di cuiagli artt. 132, comma secondo, n. 4, cod. proc. civ. e 118 disp. att. dellostesso codice, è desumibile il principio secondo il quale la mancataesposizione dello svolgimento del processo e dei fatti rilevanti della causa,ovvero la mancanza o l’estrema concisione della motivazione in diritto,determinano la nullità della sentenza allorquando rendano impossibilel’individuazione del thema decidendum e delle ragioni poste a fondamentodel dispositivo (Cass. 03/01/2022, n. 6758). Questo principio, in forza delgenerale rinvio materiale alle norme del codice di rito compatibili(comprese le sue disposizioni di attuazione), contenuto nell’art. 1, commasecondo, del D.lgs. 546/1992, è applicabile anche al rito tributario (Cass.n. 13990 del 2003; Cass. n. 9745 del 2017). Va osservato, inoltre, che, aseguito della riformulazione dell’art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c., dispostadall’art. 54 del d.l. n. 83 del 2012, conv., con modif., dalla l. n. 134 del2012, non essendo più ammissibili nel ricorso per cassazione le censure dicontraddittorietà e insufficienza della motivazione della sentenza di meritoimpugnata, il sindacato di legittimità sulla motivazione resta circoscrittoNumero registro generale 21079/2024Numero sezionale 142/2026Numero di raccolta generale 13623/2026Data pubblicazione 11/05/2026alla sola verifica della violazione del “minimo costituzionale” richiestodall’art. 111, comma 6, Cost., individuabile nelle ipotesi – che siconvertono in violazione dell’art. 132, comma 2, n. 4, c.p.c. e danno luogoa nullità della sentenza – di “mancanza della motivazione quale requisitoessenziale del provvedimento giurisdizionale", di “motivazione apparente”,di “manifesta ed irriducibile contraddittorietà” e di “motivazione perplessaod incomprensibile”, purché il vizio emerga dal testo della sentenzaimpugnata (Cass. n. 23940 del 2018; Cass. sez. un. 8053 del 2014), aprescindere dal confronto con le risultanze processuali (v., ultimamente,anche Cass. n. 7090 del 2022).3.3. La sentenza in esame, non solo presenta le indicazioni richieste,contenendo lo svolgimento del processo e i fatti essenziali di causa, ma hacomunque una ratio decidendi chiaramente intellegibile, sicché la suamotivazione si colloca ben sopra la soglia del minimo costituzionale, exart. 111 Cost., comma 6. La censura diventa una mera richiesta dirivalutazione del merito, preclusa in sede di legittimità.Si riporta testualmente la motivazione.L’accertamento è fondato anche nel merito e i [OSCURATO:PERSONA] hannocorrettamente ricostruito la vicenda, emettendo una sentenzacompletamente condivisibile. Partendo dal presupposto che lacontestazione operata dall’Ufficio è che [OSCURATO:SOCIETA]. sia un soggettointerposto da [OSCURATO:SOCIETA]. per cui viene disconosciuta la validità dellacessione pro soluto da parte della medesima [OSCURATO:SOCIETA] ad [OSCURATO:SOCIETA], conconseguente recupero in capo ad [OSCURATO:SOCIETA] della deduzione della perditasu crediti di € 468.462,27, scrivono i [OSCURATO:PERSONA]:• [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. èproprietaria di locale commerciale sito in Via di Francia n.70 in Genova;•pacificamente detto locale è stato dato in locazione nel corso del tempo asvariati soggetti, che si sono rivelati morosi nel pagamento del canoneconcordato; in particolare, tale [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. accumulava neiconfronti della odierna ricorrente un debito di oltre 500.000,00 euro;Numero registro generale 21079/2024Numero sezionale 142/2026Numero di raccolta generale 13623/2026Data pubblicazione 11/05/2026risolto il contratto nei confronti di detto soggetto, al fine di locarel'immobile a ulteriore società che intendeva svolgere nei locali attivitàcommerciale per la quale era necessaria licenza in possesso di [OSCURATO:SOCIETA], la ricorrente concedeva in locazione i locali a tale [OSCURATO:SOCIETA] (lacui compagine sociale indica quanto meno notevole vicinanza con ilconsulente commercialista della odierna ricorrente), che da un latoacquistava pro soluto (a poco più di un decimo del valore) tutti i creditivantati da [OSCURATO:SOCIETA] nei confronti di [OSCURATO:PERSONA] srl, dall ' altro concedevaa propria volta in subaffitto il locale di cui si è detto;questa complessa operazione da un lato ha permesso a [OSCURATO:SOCIETA] diregistrare in contabilità la perdita costituita dalla differenza tra il creditonei confronti di [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. e la somma ottenuta da [OSCURATO:SOCIETA] perla cessione di detto credito; dall'altro ha consentito a [OSCURATO:SOCIETA] diconcedere in locazione il proprio locale commerciale, di fatto "scaricando"il rischio di insolvenza del nuovo conduttore su [OSCURATO:SOCIETA].; in definitivaAurora S.r.l. risulta contestualmente aver acquistato un credito di difficilerealizzazione e assunto un'obbligazione di pagamento per un locale, apropria volta dato in locazione a proprio esclusivo rischio; insommaun'operazione che dal punto di vista economico e commerciale risulta nonspiegabile se nonnell'ottica di un effettivo governo di detta società da parte dell'odiernaricorrente, così che [OSCURATO:SOCIETA]. risulta aver agito di fatto come strumentoeconomico per la migliore convenienza dell'odierna ricorrente; va peraltroevidenziato che, nel corso degli anni, da un lato [OSCURATO:SOCIETA]. non risultaaver versato ad [OSCURATO:SOCIETA] il corrispettivo pattuito per la cessione delcredito di cui si è detto, dall'altro non vi sono elementi indicativi di unqualche tentativo di riscossione di detto credito nei confronti del debitoreceduto; infine, [OSCURATO:SOCIETA] non risulta svolgere alcuna altra attività fonte diricavi, è strutturalmente in perdita, e risulta di fatto svolgere unicamenteil ruolo di "gestore" dei rapporti tra [OSCURATO:SOCIETA], [OSCURATO:PERSONA] srl e l'attualeNumero registro generale 21079/2024Numero sezionale 142/2026Numero di raccolta generale 13623/2026Data pubblicazione 11/05/2026conduttore dei locali commerciali; il complesso degli elementi indicatiappalesa come corretta la scelta dell'Ufficio di imputare comunque a AZWorld le conseguenze fiscali dell'intera operazione sopra descritta, inparticolare disconoscendo ai sensi dell'art.37 co.3 dpr n.600/73 la validitàdella cessione di credito di cui si è più volte detto.Detta motivazione appare esaustiva e chiara, posto che: - A.Z. WORLDS.r.l. proprietaria dei locali siti in Genova, via di Francia 70r, li concede inlocazione a [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. - [OSCURATO:PERSONA] non paga peraltro i canoni dilocazione dovuti e viene sfrattata per morosità;- nel marzo del 2013 A.Z. WORLD ottiene la riconsegna del proprioimmobile e avvia una trattativa diretta con la [OSCURATO:PERSONA] S.r.l.,interessata a prendere in locazione l’immobile di via di Francia 70r peresercitarvi all’interno il commercio al dettaglio di beni non alimentari pergrandi strutture di vendita - [OSCURATO:PERSONA] è però priva dell’autorizzazioneamministrativa e quindi si rivolge a [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. ormai inattiva, perriacquistare l’autorizzazione comunale n. 41297. [OSCURATO:SOCIETA]. nonvuole acquistare direttamente l’azienda di [OSCURATO:PERSONA] S.r.l., masoprattutto non vuole precludersi la possibilità di dedurre dal redditodell’esercizio 2013 la perdita su crediti nei confronti di [OSCURATO:PERSONA] S.r.l.di € 543.462,27. Pertanto, interpone tra sé e gli altri due soggetti (BestShopp e [OSCURATO:PERSONA])una Società costituita ad hoc dal proprio consulente, dott. PietroLagomarsino, denominata [OSCURATO:SOCIETA]., iscritta alla CCIAA al n. [OSCURATO:PERSONA]-466618 dal [OSCURATO:DATA_NASCITA] - la fittizietà di [OSCURATO:SOCIETA]. è dimostrata dallacomposizione della compagine sociale e dal comportamentoantieconomico della società.a) [OSCURATO:SOCIETA]. viene costituita in data 18/04/2013 tra i soci dott. PietroLagomarsino, commercialista di [OSCURATO:SOCIETA] (che detiene una quota pari al50% del capitale sociale di € 10.000,00) e La serena s.s. (che detienel’altro 50%); il capitale sociale di € 1.000,00 di La serena s.s. è detenutoNumero registro generale 21079/2024Numero sezionale 142/2026Numero di raccolta generale 13623/2026Data pubblicazione 11/05/2026per l’80% dal dott. detiene l’altro 50%); il capitale sociale di € 1.000,00 diLa serena s.s. è detenuto per l’80% dal dott. [OSCURATO:PERSONA] e per ilrestante 20% da Sels s.s. non registrata; il capitale sociale di Sels s.s. èdetenuto per il 100% dal dott. [OSCURATO:PERSONA]. b) dall’esame deibilanci e dei documenti contabili risulta che [OSCURATO:SOCIETA] non ha mai versato adA.Z World il corrispettivo pattuito in sede di cessione pro soluto del creditovantato da quest’ultima nei confronti di [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. né maiincassato né tentato di incassare detto credito (almeno agli atti non vi ètraccia di ciò).c) [OSCURATO:SOCIETA] non ha effettuato alcuna compensazione conRecord [OSCURATO:SOCIETA]. dei propri crediti con i propri debiti per i canoni relativiall’affitto dell’azienda della [OSCURATO:PERSONA], ma al contrario i debiti versoRecord Casa sono stati tutti saldati mediante strumenti bancari.d)dall’esame del conto corrente bancario n. 2035180 della [OSCURATO:PERSONA] ad [OSCURATO:SOCIETA]. risulta come ad ogni incasso del canone di affittomensile pagato da [OSCURATO:PERSONA] segua immediatamente (con un ritardo dipochi giorni dovuto a questioni di valuta) un versamento del canone dilocazione mensile ad A.Z.World. e) [OSCURATO:SOCIETA] è costantemente e fisiologicamente in perdita essendoevidentemente stata costituita allo scopo di gestire i rapporti tra A.Z.World, [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], senza svolgere nessun’altra attività.Appare pertanto evidente che lo scopo della interposizione di [OSCURATO:SOCIETA] neirapporti tra [OSCURATO:SOCIETA], [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] sia solo quello diconsentire ad [OSCURATO:SOCIETA] da un lato di dedurre la perdita su crediti neiconfronti di [OSCURATO:PERSONA] e dall’altro di recuperare il credito nei confronti diRecord Casa compensandolocon il controvalore della licenza amministrativa. Correttamente pertantol’Ufficio, ai sensi dell’art. 37, comma 3, del DPR 600/73 ha disconosciutola validità della cessione del credito da parte di [OSCURATO:SOCIETA]. ad AuroraS.r.l. e dunque ha recuperato la perdita su crediti di € 468.462,27 operatain violazione dell’art. 101, comma 5, del Tuir”.Numero registro generale 21079/2024Numero sezionale 142/2026Numero di raccolta generale 13623/2026Data pubblicazione 11/05/20264. Con il sesto motivo di ricorso, così rubricato: «Omesso esame di unfatto decisivo per il giudizio, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5,c.p.c.», la società contribuente lamenta l’omesso esame di un fattodecisivo per il giudizio nella parte in cui, nella sentenza impugnata, laC.g.t. di II grado ha omesso di esaminare un fatto essenziale più volteillustrato nei precedenti gradi di giudizio e consistente nel fatto che lasocietà contribuente, per dedursi la perdita sul credito nei confronti dellasocietà [OSCURATO:PERSONA] S.r.l., non avrebbe avuto bisogno di venderlo prosoluto alla società [OSCURATO:SOCIETA]. (infatti, ove non fosse riuscita a venderlo,avrebbe illegittimamente dedotto l’intero valore nominale del credito pariad euro 543.462,00 e non solo l’importo di euro 468.462,27, dato dalladifferenza tra il valore nominale del credito ed il corrispettivo della suacessione pro soluto in favore della società [OSCURATO:SOCIETA].).4.1. Il motivo è inammissibile.Rileva l’applicazione, nella fattispecie, della previsione di cui all’art. 348-ter, ultimo comma, c.p.c., così come riformulato dal d.l. 22/6/2012, n. 83conv. nella legge 11/8/2012, n. 143 che, per l’ipotesi di c.d. doppiaconforme, avendo il giudice di appello confermato la sentenza di primogrado di rigetto del ricorso del contribuente, sulla base delle medesimeragioni inerenti alle questioni di fatto a sostegno della sentenza di primogrado, preclude la deducibilità in sede di legittimità del vizio di cui al n. 5dell’art. 360, primo comma, cod. proc. civ. Tale nuova norma èsicuramente applicabile alla fattispecie in oggetto, atteso che l’atto diappello è stato depositato in data 8 maggio 2020 e, quindi, ben oltre iltrentesimo giorno successivo a quello di entrata in vigore della legge diconversione.Inoltre, nell’ipotesi di “doppia conforme”, il ricorrente in cassazione – perevitare l’inammissibilità del motivo di cui all’art. 360, n. 5, cod. proc. civ. –deve indicare le ragioni di fatto poste a base, rispettivamente, delladecisione di primo grado e della sentenza di rigetto dell’appello,Numero registro generale 21079/2024Numero sezionale 142/2026Numero di raccolta generale 13623/2026Data pubblicazione 11/05/2026dimostrando che esse sono tra loro diverse (cfr., ex multis, Cass.28/02/2023 n. 5947; Cass. 22/12/2016, n. 26774).5. Con il settimo motivo di ricorso, così rubricato: «Violazione e/o falsaapplicazione dell’art. 101, quinto comma, TUIR, in relazione all’art. 360,primo comma, n. 3, c.p.c.», la società contribuente lamenta l’error iniudicando nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.g.t. di II gradoè incorsa in un errore interpretativo, confermando la ripresa della perditasul credito vantato dalla società contribuente nei confronti della societàRecord [OSCURATO:SOCIETA]. per il tramite dell’applicazione dell’art. 37, terzo comma,d.P.R. n. 600/1973, il quale non ha nulla a che vedere con i criteri legaliper consentire o meno la deduzione di una perdita sul credito.Il motivo è inammissibile.5.1. La censura, pur formalmente veicolata come violazione di legge,tende in realtà a una nuova valutazione delle prove e dei fatti di causa,inammissibile in questa sede. La questione dirimente, come già chiarito,non è la sussistenza in astratto degli elementi per la deduzione dellaperdita, ma la legittimità dell’operazione che ha generato tale perdita.Avendo i giudici di merito accertato, con giudizio di fatto insindacabile, chel’operazione di cessione era fittizia e finalizzata a un indebito risparmiod’imposta, la questione relativa all’applicazione dell’art. 101, comma 5,TUIR, risulta logicamente assorbita e irrilevante6. Con l’ottavo motivo di ricorso, così rubricato: «Violazione e/o falsaapplicazione dell’art. 24, L. n. 4/1929, in combinato disposto con l’art. 1,primo comma, e 7-bis, L. n. 212/2000, in relazione all’art. 360, primocomma, n. 3, c.p.c.», la società contribuente lamenta l’error in iudicandonella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.g.t. di II grado non haannullato l’avviso di accertamento emanato dall’Ufficio, non considerandoche, nel caso di specie, l’Agenzia delle Entrate non aveva mai “constatato”tramite processo verbale le violazioni che ha ritenuto di individuare,procedendo, invece, direttamente alla notifica dell’atto impositivo e,Numero registro generale 21079/2024Numero sezionale 142/2026Numero di raccolta generale 13623/2026Data pubblicazione 11/05/2026dunque, violando il disposto dell’art. 24, L. n. 4/1929, il quale disponeespressamente che “le violazioni delle norme contenute nelle leggifinanziarie sono constatate mediante processo verbale”.Il motivo è infondato.6.1. Secondo il consolidato orientamento di questa Corte (cfr., per tutti,Cass. 20/07/2022, n. 22819), in tema di diritti e garanzie del contribuentesottoposto a verifiche fiscali, il diritto al contraddittorio preventivo di cuiall’art. 12, commi 1 e 7, della l. n. 212 del 2000 non spettaindistintamente a tutti i soggetti coinvolti nell’accertamento, ma solo aicontribuenti che siano stati raggiunti da accessi, ispezioni e verifichepresso i locali aziendali.Si è chiarito, cioè, che la previsione di cui all’art. 12, comma 7, delloStatuto del contribuente è strettamente correlata alla natura invasiva delleverifiche fiscali condotte presso la sede del contribuente e che la norma siriferisce esplicitamente ad accessi, ispezioni e verifiche fiscali nei localidestinati all’esercizio di attività commerciali, industriali, agricole, artisticheo professionaliNel caso di specie, l’accertamento è scaturito da un’attività di controllosvolta presso gli uffici dell’Amministrazione finanziaria (c.d. “accertamentoa tavolino”), per la quale non è prevista la redazione di un p.v.c.7. Con la memoria depositata ai sensi dell’art. 378 c.p.c., la ricorrente hachiesto a questa Corte di sollevare questione di legittimità costituzionaledell’art. 5 del D.Lgs. n. 87/2024, nella parte in cui limita l’applicazionedelle nuove e più miti sanzioni per infedele dichiarazione alle soleviolazioni commesse a decorrere dal 1° settembre 2024, per contrasto congli artt. 3 e 117, comma 1, Cost. In subordine, ha chiesto ladisapplicazione di tale norma per contrasto con l’art. 49, paragrafo 1, dellaCarta dei [OSCURATO:PERSONA] dell'Unione Europea (CDFUE), che sancisce ilprincipio di retroattività della legge penale più favorevole, ritenutodirettamente applicabile nell’ordinamento interno.Numero registro generale 21079/2024Numero sezionale 142/2026Numero di raccolta generale 13623/2026Data pubblicazione 11/05/20267.1. La questione va disattesa.7.2. Il punto centrale della nuova disciplina è l’articolo 5 del D.Lgs. n.87/2024, il quale stabilisce esplicitamente che le nuove disposizioni inmateria di sanzioni amministrative (articoli 2, 3 e 4 del decreto) siapplicano esclusivamente alle violazioni commesse a partire dal 1°settembre 2024.Questa previsione normativa costituisce una deroga espressa al principiogenerale del favor rei (o lex mitior), sancito dall’articolo 3, comma 3, delD.Lgs. n. 472/1997. Tale principio prevede che, in caso di successione dileggi nel tempo, si applichi la legge più favorevole al trasgressore, a menoche il provvedimento di irrogazione della sanzione non sia divenutodefinitivo. La scelta del legislatore del 2024 è stata, quindi, quella diescludere l’applicazione retroattiva delle nuove e più miti sanzioni per leviolazioni commesse prima del 1° settembre 2024.7.3. Nonostante i dubbi sollevati circa la compatibilità di tale deroga congli articoli 3 e 117 della Costituzione, deve convenirsi per la legittimitàdella scelta del legislatore e ciò sulla base di diverse argomentazioni.Innanzitutto, il nuovo sistema sanzionatorio va esaminato nel contestodella riforma e precedenti della Corte costituzionale.La deroga al principio della lex mitior trova la sua giustificazione nel fattoche la revisione sanzionatoria non è un intervento isolato, ma si inseriscein un’ampia e complessiva “rimeditazione dell'intero sistema tributario”,come delineato dalla Legge Delega n. 111/2023. La riforma non si limita auna mera riduzione quantitativa delle sanzioni, ma mira a ridefinire ilrapporto tra Fisco e contribuente, introducendo nuovi strumenti dicollaborazione e criteri di valutazione della condotta.7.4. La giurisprudenza della Corte costituzionale (in particolare le sentenzen. 63/2019 e n. 68/2021) ha stabilito che il principio di retroattività dellalegge più favorevole, pur estendendosi alle sanzioni amministrative dinatura “punitiva”, non è un principio assoluto. Esso può essere derogato inNumero registro generale 21079/2024Numero sezionale 142/2026Numero di raccolta generale 13623/2026Data pubblicazione 11/05/2026presenza di “ragioni cogenti di tutela di contro interessi di rangocostituzionale”. Nel caso specifico, tali contro interessi sono statiindividuati nelle esigenze di equilibrio di bilancio (art. 97 Cost.) e nellanecessità di garantire la sostenibilità finanziaria per l’erogazione diprestazioni essenziali (sanità, istruzione, ecc.), che sarebbero statecompromesse da una riduzione generalizzata e retroattiva del gettitoderivante dalle sanzioni.7.5. Anche a livello europeo, il principio della lex mitior non è consideratoassoluto. La Corte di Giustizia dell’Unione Europea (CGUE) ha chiarito chel’obbligo di applicazione retroattiva della legge più favorevole (art. 49 dellaCarta dei diritti fondamentali dell’Unione europea) sorge quando la nuovalegge modifica la qualificazione penale dei fatti o la natura della pena. Nonsi applica, invece, a modifiche che costituiscono semplici adeguamentitecnici o economici e che non alterano la fattispecie dell'illecito.La riforma del 2024 rientra in questa seconda categoria: le condottesanzionate rimangono illecite, ma viene modificata l’entità della sanzionein un contesto di riassetto generale. Pertanto, non sussistono i presuppostiper l’applicazione obbligatoria del favor rei secondo il diritto dell'Unione.7.6. Da ultimo, un recente arresto (Cass. 12/11/2025, n. 29886) hastatuito che “In tema di IVA, la disciplina sopravvenuta più favorevole dicui all'art. 2 del d.lgs. n. 87 del 2024 - che ha ridotto la misura dellasanzione stabilita dall'art. 5, comma 4 e dall'art. 6, comma 1, del d.lgs. n.471 del 1997 al 70% della maggiore imposta - non si applica alleviolazioni commesse prima del 1° settembre 2024, stante l'espressaderoga al principio di retroattività della lex mitior prevista dall'art. 5 deld.lgs. n. 87 del 2024, compatibile sia con i principi costituzionali (artt. 3 e117 Cost.) che con quelli del diritto dell'Unione Europea”.8. In conclusione, il ricorso va integralmente rigettato.Le spese del giudizio di legittimità seguono la soccombenza e sonoliquidate come in dispositivo.Numero registro generale 21079/2024Numero sezionale 142/2026Numero di raccolta generale 13623/2026Data pubblicazione 11/05/2026 P.Q.MLa Corte rigetta il ricorso.Condanna la ricorrente al pagamento, in favore della controricorrente,delle spese del giudizio di legittimità, che liquida in € 5.500,00 percompensi, oltre alle spese prenotate a debito.Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, dàparte del ricorrente dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato,nella misura pari a quello previsto per il ricorso, a norma del comma 1-bisdel medesimo art. 13, se dovuto.Così deciso in Roma, nella pubblica udienza del 3 marzo 2026.Il Consigliere estensore Il PresidenteMaria [OSCURATO:PERSONA]
Sentenza Cassazione n. 13623/2026 — Fons Iuris — Fons Iuris