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CassazionesentenzaSezione 5Decisione del 30 maggio 2026

Cassazione n. 16975/2026

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o [OSCURATO:PERSONA][OSCURATO:SOCIETA] in persona del legale rappresentante pro tempore,rappresentata e difesa dall'avvocato [OSCURATO:PERSONA] la sentenza della Corte di Giustizia Tributaria di II grado dellaSicilia n. 7689/2023 depositata il 20/09/2023.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 25/03/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].1.

Con sentenza n. 7689/2023 la [OSCURATO:PERSONA] accoglieva l’appello proposto dall’[OSCURATO:SOCIETA]avverso la sentenza della CTP di Trapani n. 216/2018, che aveva rigettatoNumero registro generale 5372/2024Numero sezionale 2703/2026Numero di raccolta generale 16975/2026Data pubblicazione 30/05/2026l’impugnazione avverso l’avviso di accertamento n. 363 relativo all’ICI perl’anno 2011, emesso dal Comune di Favignana nei confronti dellacontribuente, ritenendo escluso il diritto di quest’ultima all’esenzionedall’imposta ex art. 7 d.lgs. n. 505/1992 nel caso di utilizzazione indirettadell’immobile, ancorchè assistita da finalità di pubblico interesse.

Il giudiced’appello riteneva invece dovuta l’esenzione, valorizzando talune pronuncedella giurisprudenza di legittimità che la estendevano anche ad ipotesi diutilizzo indiretto dell’immobile per lo svolgimento di attività meritevolipreviste dalla norma agevolativa, da parte di altro ente non commercialestrumentalmente collegato ed appartenente alla medesima struttura delconcedente, affermando, pertanto, che l’esenzione “richiede l’assenzadello scopo di lucro tanto negli enti coinvolti nell’operazione, quantonell’attività esercitata nell’immobile oggetto dell’imposta”.

I suddettirequisiti venivano ritenuti sussistenti nel caso di specie, in cui la societàcontribuente aveva “dimostrato di essere una società immobiliare nonoperativa priva in concreto dello scopo di lucro non avendo mai dichiaratoutili, interamente posseduta dalla [OSCURATO:SOCIETA], a sua volta posseduta al 92% dall’associazione Mondo X (utilizzatricedel bene) e dal suo fondatore, per il residuo 8% dagli operatori sociali chevivono nell’isola”, con evidente compenetrazione tra i due enti ed assenzadi scopo di lucro.2.

Avverso la sentenza n. 7689/2023 proponeva ricorso per cassazioneil Comune di Favignana.3. [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:SOCIETA]. resisteva con controricorso.4.

Entrambe le parti depositavano memorie illustrative.RAGIONI DELLA DECISIONE1.

Con il primo motivo si deducono “violazione e falsa applicazione deldisposto di cui all’art. 73, comma 1 lett.

A) e C) del TUIR (già art. 87vecchio TUIR) e dell’ articolo 7, comma 1, lett I), del d.lgs. n. 504 del1992 ai sensi dell’art. 360, comma 1, n.3 del c.p.c.”, per avere la CTRNumero registro generale 5372/2024Numero sezionale 2703/2026Numero di raccolta generale 16975/2026Data pubblicazione 30/05/2026erroneamente ritenuto applicabile alla contribuente l’esenzione ICI ex art.7, comma 1, lett. i) del sopracitato decreto, equiparandola ad un “entesenza scopo di lucro” ed inserendola, pertanto, nel novero degli enti di cuiall’art. 73, comma 1, lett. c) del nuovo TUIR.

Il ricorrente ritiene, invece,non applicabile la suddetta esenzione dall’imposta per difetto del requisitosoggettivo, configurabile solo se l’immobile sia posseduto ed utilizzatodallo stesso soggetto individuato dalla legge, dovendo, pertanto,escludersi il beneficio, ove l’utilizzatore non coincida con ilpossessore/proprietario.

Con riferimento alla sentenza di questa Corte n.25508/15, che ha ammesso l’utilizzo indiretto dell’immobiledifformemente all’orientamento consolidato, l’ente impositore evidenzia,inoltre, che anche in tale pronuncia risulta comunque ribadita la necessitàdel requisito soggettivo in capo sia all’ente possessore che all’enteutilizzatore, i quali debbono essere entrambi enti non commerciali ex art.87 comma 1 lett. c, d.p.r. n. 917/86 (ora art. 73, lett. c) e quindi “entipubblici e privati diversi dalle società”, tipologia nella quale non può farsirientrare una s.r.l. - come evincibile anche dalla Circolare 2/DF 2009 delMinistero dell’Economia – anche se non operativa.

Tale inoperatività, ovepure la società fosse in possesso delle caratteristiche di cui all’art. 30legge n. 724/1994, non escluderebbe nè la natura giuridica societaria e diimprenditore commerciale della stessa, né il cd “lucro soggettivo”, nonsussistendo alcun divieto statutario di distribuzione degli utili, tanto più inragione del “contenuto patrimoniale e reddituale complessivo” delcontratto di comodato tra l’[OSCURATO:SOCIETA]. e l’associazione MondoX, evincibile dal fatto che il recupero ed il restauro degli immobili diproprietà della società sono stati effettuati dall’associazione utilizzatrice.Rileva altresì il ricorrente che alcun accertamento in concreto era statoeffettuato sulle modalità con le quali veniva svolta l’attività cui l’immobileera destinato e quindi sulla sussistenza del requisito oggettivo richiestoper l’esenzione.Numero registro generale 5372/2024Numero sezionale 2703/2026Numero di raccolta generale 16975/2026Data pubblicazione 30/05/20262.

Quanto alle eccezioni di inammissibilità del ricorso svolte dallacontroricorrente, si rileva preliminarmente quanto segue.Va disattesa l’eccezione di inammissibilità del motivo per avere ilricorrente prospettato che la sentenza impugnata aveva qualificato l’[OSCURATO:PERSONA] S.r.l. come “ente non commerciale“, mentre siffatta allegazionenon troverebbe riscontro nella sentenza d’appello.

A tal proposito, va,invece, rilevato che la sentenza ha espressamente affermato che lasocietà contribuente aveva “dimostrato di essere una società immobiliarenon operativa priva in concreto dello scopo di lucro non avendo maidichiarato utili, interamente posseduta dalla società cooperativaImmobiliare Mondo X, a sua volta posseduta al 92% dall’associazioneMondo X (utilizzatrice del bene) e dal suo fondatore, per il residuo 8%dagli operatori sociali che vivono nell’isola”, così attribuendole,implicitamente, la sostanziale natura di “ente non commerciale”.Non è inoltre ravvisabile l’eccepito difetto di autosufficienza del ricorso,legge che si assumono violate e lo specifico motivo di censura rivolto allasentenza impugnata, laddove a pag. 3 ha definito l’[OSCURATO:SOCIETA].,nonostante la forma societaria, “non operativa priva in concreto delloscopo di lucro” (v. pg 2 del ricorso), qualifica, nella prospettazione delricorrente, non attribuibile alla contribuente, con conseguente (astratta)integrazione del dedotto fraintendimento dell’art. 73, comma 1, lett. a) ec) del TUIR e della erronea sussunzione del caso concreto nella fattispeciedi cui all’art. 7, comma 1, lett. i) del d.lgs. n. 504/1992.3.

Quanto all’eccezione di giudicato esterno, documentato dallasentenza della CGT di II grado della Sicilia n. 7682/2023 munita diavverso la sentenza n. 963/17 della CTP di Trapani tra le medesime parti,avente ad oggetto l’impugnazione dell’avviso di accertamento ICI 2010,va rilevata la inconfigurabilità nel caso di specie di un giudicato eccepibileNumero registro generale 5372/2024Numero sezionale 2703/2026Numero di raccolta generale 16975/2026Data pubblicazione 30/05/2026nel presente giudizio, il cui thema decidendum attiene, in sintesi, allaoperatività o meno dell’esenzione dall’imposta ex art. 7, comma 1, lett. i)del d.lgs. n. 504/1992 anche nel caso di utilizzo indiretto del bene, ossiada parte di ente diverso da quello proprietario/possessore, non aventescopo di lucro, che lo abbia destinato esclusivamente allo svolgimento conmodalità non commerciali di attività assistenziali e alla necessità o menoche, in tal caso, anche il soggetto passivo dell’imposta (diversodall’utilizzatore) debba comunque essere un ente non commerciale.

Taliquestioni non possono ritenersi coperte dall’eccepito giudicato esterno,dell’interpretazione data dalla CTP all’art. 7, comma 1, lett. i) del d.lgs. n.504/1992, individua i requisiti per l’esenzione dall’imposta ivi richiestinell’utilizzo degli immobili tassati da parte di un ente non commerciale enel “non esercizio” di un’attività commerciale da parte di tale ente,ritenendoli provati nel caso in esame.

Pertanto, quello che costituirebbel’elemento comune alle cause si risolve, in sostanza, in una questione cheinvolge l’attività interpretativa della norma relativa ad una specificaesenzione dall’imposta, la quale nell’ordinamento processuale non puòincontrare vincoli, poiché l’attività interpretativa delle norme giuridichecompiuta dal giudice, in quanto consustanziale allo stesso esercizio dellafunzione giurisdizionale, non può mai costituire limite alla attivitàesegetica esercitata da altro giudice, non vigendo nel nostro ordinamentoil principio dello stare decisis (cioè del precedente giurisprudenzialevincolante).

Ne consegue che l’interpretazione ed individuazione dellanorma giuridica posta a fondamento della pronuncia – salvo che su talepronuncia si sia formato il giudicato interno – non limitano il giudicedell’impugnazione nel potere di individuare ed interpretare la normaapplicabile al caso concreto e non sono, quindi, suscettibili di passare ingiudicato autonomamente dalla domanda o dal capo cui si riferiscono,assolvendo ad una funzione meramente strumentale rispetto alla decisioneNumero registro generale 5372/2024Numero sezionale 2703/2026Numero di raccolta generale 16975/2026Data pubblicazione 30/05/2026(v. tra le tante, Cass., n. 2270/2024; Cass., n. 15215/2021).

Nel caso dispecie, pertanto non può ravvisarsi alcuna efficacia di giudicato dellasuddetta sentenza in relazione all’interpretazione data dalla CTP di Trapanidell’art. 7, comma 1, lett i) del citato decreto, sulla scorta della quale quelgiudice ha individuato i requisiti normativamente richiesti per beneficiaredella specifica esenzione d’imposta, tanto più che la sentenza nemmenoaffronta espressamente le questioni oggetto del presente giudizio.

A ciò siaggiunga che, in relazione all’accertamento dell’esercizio di attività noncommerciale da parte dell’associazione utilizzatrice del bene, compiutodalla CTP (verosimilmente, in assenza di espressi riferimenti temporalicontenuti nella sentenza, in relazione al diverso anno di imposta per ilquale è stato richiesto il tributo in contestazione in quel giudizio), vacomunque esclusa l’efficacia espansiva del giudicato esterno, in quantoelemento costitutivo della fattispecie suscettibile di variare nei diversi annidi imposta (v.

Cass. n. 4542/2026).Ciò posto, il motivo è fondato.Il d.lgs. n. 23/2011, art. 9, comma 8, espressamente rinvia, in tema diesenzioni dall'imposta municipale propria, al d.lgs. n. 504 del 1992, art. 7,lett. i), in tema di imposta comunale sugli immobili, ai sensi delquale:” Sono esenti dall'imposta:…i) gli immobili utilizzati dai soggetti dicui all'articolo 73, comma 1, lettera c), del testo unico delle imposte suiredditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre1986, n. 917, e successive modificazioni, fatta eccezione per gli immobiliposseduti da partiti politici, che restano comunque assoggettati all'impostaindipendentemente dalla destinazione d'uso dell'immobile, destinatiesclusivamente allo svolgimento con modalità non commerciali di attivitàassistenziali, previdenziali, sanitarie, di ricerca scientifica, didattiche,ricettive, culturali, ricreative e sportive, nonché delle attività di cuiall'articolo 16, lettera a), della legge 20 maggio 1985, n. 222” (con laprecisazione che l’esplicito riferimento alle “modalità non commerciali” èNumero registro generale 5372/2024Numero sezionale 2703/2026Numero di raccolta generale 16975/2026Data pubblicazione 30/05/2026stato introdotto dall'art. 91-bis, comma 1, del d.l. 24 gennaio 2012, n. 1,convertito, con modificazioni, dalla legge 24 marzo 2012, n. 27).

L’art. 9del d.lgs. n. 23/2011 individua al comma 1 i soggetti passivi dell’impostae disciplina nei commi successivi i criteri di applicazione agli stessidell’imposta, sicchè ai soggetti passivi (tra i quali ilproprietario/possessore del bene) va evidentemente riferita anchel’esenzione di cui all’art. 7, lett. i) del d.lgs. n. 504/1992 richiamata dalcomma 8.

D’altro canto, anche il sopracitato art. 7, nel disciplinare leesenzioni, non può che riferirle ai soggetti passivi, che sono tenuti alpagamento dell’imposta, il cui presupposto, ai sensi dell’art. 1 del d.lgs. n.504/1992, è il possesso di immobili, sicchè gli immobili “utilizzati daisoggetti di cui all'articolo 73, comma 1, lettera c), del testo unico delleimposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22dicembre 1986, n. 917,” sono pur sempre quelli posseduti dal soggettopassivo proprietario/possessore rientrante tra quelli di cui all’articolo 73.L’art. 1, comma 759, della l. 160/2019 (la quale ha abrogato ilsopracitato art. 9 comma 8), in tema di imposta municipale propria(“nuova IMU”), richiamando del pari espressamente l’articolo 7 del decretolegislativo 30 dicembre 1992, n. 504, esplicita quanto sopra rilevato,stabilendo espressamente che:” Sono esenti dall'imposta, per il periododell'anno durante il quale sussistono le condizioni prescritte:…g) gliimmobili posseduti e utilizzati dai soggetti di cui alla lettera i) del comma1 dell’articolo 7 del decreto legislativo 30 dicembre 1992, n. 504, edestinati esclusivamente allo svolgimento con modalità non commercialidelle attività previste nella medesima lettera i);si applicano, altresì, ledisposizioni di cui all' articolo 91-bis del decreto-legge 24 gennaio 2012,n.1, convertito, con modificazioni, dalla legge 24 marzo 2012, n.27,nonché il regolamento di cui al decreto del Ministro dell’economia e dellefinanze 19 novembre 2012, n. 200”.Numero registro generale 5372/2024Numero sezionale 2703/2026Numero di raccolta generale 16975/2026Data pubblicazione 30/05/2026I soggetti di cui all’articolo 73, comma 1, lettera c), del testo unicodelle imposte sui redditi, richiamati dal d.lgs. n. 504 del 1992, art. 7, lett.i), sono “gli enti pubblici e privati diversi dalle società, i trust che nonhanno per oggetto esclusivo o principale l'esercizio di attività commercialenonché gli organismi di investimento collettivo del risparmio, residenti nelterritorio dello Stato”.Alla luce della suesposta ricostruzione normativa, ne deriva che sonoesenti dall’imposta gli immobili posseduti e utilizzati dagli “enti pubblici eprivati diversi dalle società” (oltre che dagli altri enti indicati nella lett. cdel sopracitato art. 73), destinati esclusivamente allo svolgimento conmodalità non commerciali di attività assistenziali, previdenziali, sanitarie,di ricerca scientifica, didattiche, ricettive, culturali, ricreative e sportive,nonché delle attività di cui all'articolo 16, lettera a), della legge 20 maggio1985, n. 222.La disposizione di cui al d.lgs. n. 504 del 1992, art. 7, comma 1, lett.i) è stata interpretata da questa Corte, secondo un risalente e consolidatoorientamento, “nel senso che le previste esenzioni «presuppongono ilricorrere di una duplice condizione costituita dall'utilizzazione diretta degliimmobili da parte dell'ente possessore e dall'esclusiva loro destinazione ad26 novembre 2008, n. 28160 cui adde, ex plurimis, Cass., 20 luglio 2016,n. 14913; Cass., 4 giugno 2014, n. 12495; Cass., 6 dicembre 2013, n.27418; Cass., 11 maggio 2012, n. 7385); e si è, quindi, rimarcato che, aifini dell’integrazione dell’esenzione, occorrono un requisito oggettivo -rappresentato dallo svolgimento esclusivo nell'immobile di attività diassistenza o di altre attività equiparate dal legislatore ai fini dell'esenzione- ed un requisito soggettivo - costituito, a sua volta, dallo svolgimento ditali attività da parte di un ente pubblico o privato che non abbia comeoggetto esclusivo o principale l'esercizio di attività commerciali - (v., explurimis, Cass., 30 aprile 2019, n. 11409; Cass., 20 luglio 2016, n.Numero registro generale 5372/2024Numero sezionale 2703/2026Numero di raccolta generale 16975/2026Data pubblicazione 30/05/202614913; Cass., 4 maggio 2016, n. 8870; Cass., 8 luglio 2015, n. 14226;Cass., 21 marzo 2012, n. 4502)” (Cass., n. 5962/2025).

Trattasi diopzione ermeneutica avallata anche dalla Corte Costituzionale nelleordinanze n. 429/2006 e n. 19/2007, secondo cui, l’art. 59, comma 1,lettera c), del d.lgs. n. 446 del 1997, prevedendo “che l'esenzione dall'ICIspetta per i fabbricati a condizione che gli stessi, oltre che utilizzati, sianoanche posseduti dall'ente non commerciale utilizzatore, attribuisce all'art.7, comma 1, lettera i), del d.lgs. n. 504 del 1992 lo stesso significatoriconosciutogli dalla richiamata giurisprudenza della Corte di cassazione e,quindi, non innova la disciplina dei requisiti soggettivi dell'esenzione”.“Di contro, secondo un indirizzo giurisprudenziale che si è venutogradualmente affermando nella giurisprudenza della Corte, l'esenzionespetta non soltanto se l'immobile è direttamente utilizzato dall'entepossessore per lo svolgimento di compiti istituzionali, ma anche sel’immobile, concesso in comodato gratuito, sia utilizzato da un altro entenon commerciale per lo svolgimento di attività meritevoli previste dallanorma agevolativa, al primo strumentalmente collegato ed appartenentealla stessa struttura del concedente (Cass., Sez. 5^, 18 dicembre 2015, n.25508; Cass., Sez. 5^, 30 settembre 2019, n. 24308; Cass., Sez. Trib.,25 novembre 2022, n. 34772; Cass., Sez. Trib., 2 ottobre 2023, n 27761;Cass., Sez. Trib., 17 ottobre 2023, n. 28799; Cass., Sez. Trib., 6 giugno2024, n. 17618; Cass., Sez. Trib., 25 giugno 2024, n. 17442; Cass., Sez.Trib., 1 luglio 2024, n. 17967).” (Cass., n. 5962/2025 cit.).Recependo tale ultimo orientamento, l’art. 1, comma 71, della legge30 dicembre 2023, n. 213, ha disposto che l’art. 1, comma 759, lett. g),della legge 27 dicembre 2019, n. 160, nonché le norme da questorichiamate o sostituite si interpretano, per gli effetti di cui all’art. 1,comma 2, della legge 27 luglio 2000, n. 212 (cioè, in funzione diinterpretazione autentica, e quindi con decorrenza retroattiva), nel sensoche: «a) gli immobili si intendono posseduti anche nel caso in cui sonoNumero registro generale 5372/2024Numero sezionale 2703/2026Numero di raccolta generale 16975/2026Data pubblicazione 30/05/2026concessi in comodato a un soggetto di cui all’articolo 73, comma 1, letterac), del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidentedella Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, funzionalmente ostrutturalmente collegato al concedente, a condizione che il comodatariosvolga nell’immobile esclusivamente le attività previste dall’articolo 7,comma 1, lettera i), del decreto legislativo 30 dicembre 1992, n. 504, conmodalità non commerciali; b) gli immobili si intendono utilizzati quandosono strumentali alle destinazioni di cui all’articolo 7, comma 1, lettera i),del decreto legislativo n. 504 del 1992, anche in assenza di eserciziodefinitiva della strumentalità».

Questa Corte ha confermato che “la normain esame è chiaramente definita di interpretazione autentica, anche invirtù del richiamo all’art. 1, comma 2, dello Statuto del contribuente e siriferisce all’art. 1, comma 759, lett. g, della legge n. 160 del 2019 e allenorme da questo richiamate o sostituite, sicché vale anche relativamenteall’ICI ed in particolare all’art. 7, comma 1, lett. i, del d.lgs. n. 504 del1992, espressamente richiamato dall’art. 1, comma 759, lett. g dellalegge n. 160 del 2019» (Cass., n. 17442/2024).Alla luce della suddetta norma di interpretazione autentica, si è,quindi, affermato che “in caso di concessione in comodato, l’esenzione daIMU (ma anche da ICI) può essere riconosciuta, sempreché: a) l’entecomodatario, al pari dell’ente comodante, rientri tra i soggetti previstidall’art. 73, comma 1, lett. c), del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917; b)l’ente comodatario sia strutturalmente o funzionalmente collegato all’entecomodante; c) l’ente comodatario utilizzi l’immobile per lo svolgimentoesclusivo con modalità non commerciali di «attività assistenziali,previdenziali, sanitarie, di ricerca scientifica, didattiche, ricettive, culturali,ricreative e sportive», nonché di «attività di religione o di culto quelledirette all'esercizio del culto e alla cura delle anime, alla formazione delNumero registro generale 5372/2024Numero sezionale 2703/2026Numero di raccolta generale 16975/2026Data pubblicazione 30/05/2026clero e dei religiosi, a scopi missionari, alla catechesi, all'educazionecristiana».” (Cass. n. 33584/2025).Riguardo alla definizione “collegamento strutturale o funzionale” traente comodante ed ente comodatario…., richiamando la giurisprudenza diquesta Corte, la circolare emanata dal Ministero dell’Economia e dellepropria (IMU) – Art. 1, comma 71 della legge 30 dicembre 2023, n. 213(Legge di bilancio per l’anno 2024) – Norma interpretativa dell’art. 1,comma 759, lett. g), della legge 27 dicembre 2019, n. 160 – Immobiliutilizzati dagli enti non commerciali per lo svolgimento con modalità noncommerciali delle attività meritevoli di tutela”), ha fornito (conargomentazioni sostanzialmente condivisibili) significative precisazionisulle condizioni indispensabili per usufruire dell’esenzione da IMU in casodi concessione in comodato dell’immobile.

Così, si è detto che il“collegamento funzionale” tra comodante e comodatario postula un«rapporto di stretta strumentalità tra i due enti nella realizzazione dicompiti e nello svolgimento di attività diverse (...), ma istituzionalmenteconnesse, […] riconoscendo una relazione servente, un rapportofunzionale delle prestazioni svolte (...)», per cui esso «può ritenersisussistente ove le attività svolte dal comodatario nell’immobile rientrinonel novero di quelle agevolate, siano esercitate con modalità noncommerciali e, al contempo, siano accessorie o integrative rispetto alleistituzionali di quest’ultimo in rapporto di diretta strumentalità».

Inparticolare, si è ritenuto che «tale nesso di strumentalità sussista qualoral’attività non commerciale svolta nell’immobile concesso in comodato sialegata alle finalità e alle attività istituzionali del concedente e risulticoerente e funzionale rispetto agli scopi dello stesso ente concedente».….In definitiva, si può dire che: a) il “collegamento funzionale” presupponeuna relazione sinergica di collaborazione o cooperazione tra enti autonomiNumero registro generale 5372/2024Numero sezionale 2703/2026Numero di raccolta generale 16975/2026Data pubblicazione 30/05/2026che trova titolo in una convenzione indipendente dal contratto dicomodato sull’immobile e che colloca l’ente comodatario in una posizioneausiliaria (attraverso l’esercizio di attività accessorie o sussidiarie) rispettoalle attività istituzionali dell’ente comodante; pertanto, in tale cornice, laconcessione in comodato dell’immobile si pone come mezzo per realizzare,consolidare, rinsaldare o incentivare la partnership tra gli enti; b) il“collegamento strutturale” presuppone l’inserimento di una pluralità di enticon ruoli diversificati in una più ampia organizzazione di tipo orizzontale overticale, che colloca uno o più enti (tra cui il comodante) in posizione didominio, controllo, direzione o coordinamento e gli altri enti (tra cui ilcomodatario) in posizione di subordinazione o dipendenza, creando unasservimento poliforme di funzioni e finalità istituzionali degli uni rispettoagli altri, in modo che l’ente comodatario sia vincolato ad agire comelonga manus dell’ente comodante; pertanto, in tale contesto, laconcessione in comodato dell’immobile si pone come mezzo per realizzare,incentivare, agevolare o facilitare le attività istituzionali svolte dall’entecomodatario per conto e nell’interesse dell’ente comodante.”(Cass. n.33584/2025)Alla luce della suddetta ricostruzione, presupposto per l’estensionedell’esenzione all’utilizzazione indiretta del bene, rimane la necessarianatura non economica anche dell’ente comodante.A tal proposito, va evidenziato che l’art. 1, comma 759, lettera g) dellalegge 160/2019, come autenticamente interpretato dall’art. 1, comma 71,della legge 213/2023, nello stabilire che gli immobili si intendonoposseduti “anche” nel caso in cui sono concessi in comodato a un soggettodi cui all'articolo 73, comma 1, lettera c), del testo unico delle imposte suiredditi, prevede una ipotesi aggiuntiva a quella, rimasta inalterata, in cuigli immobili sono “posseduti e utilizzati” direttamente dai soggetti di cuialla lettera i) del comma 1 dell’articolo 7 del decreto legislativo 30dicembre 1992, n. 504 e quindi direttamente dagli “enti pubblici e privatiNumero registro generale 5372/2024Numero sezionale 2703/2026Numero di raccolta generale 16975/2026Data pubblicazione 30/05/2026diversi dalle società”, ossia l’ipotesi, ulteriore ed eventuale, in cui sianoposseduti da questi ultimi, in via mediata, mediante concessione del benein comodato ad altro ente non commerciale.

In sostanza l’art. 1, comma759, lettera g) della legge 160/2019, come autenticamente interpretato,riguarda comunque gli immobili posseduti e utilizzati dai soggetti di cuialla lettera i) del comma 1 dell’articolo 7 del d.lgs. n. 504/1992, i qualipossono “anche” concederli in comodato ad enti del pari non commerciali,senza che ciò autorizzi a ritenere che, in tale seconda ipotesi, la normapreveda che il comodante possa essere un soggetto diverso da quelli delcitato comma 1 dell’articolo 7.La necessaria natura non economica (anche) del comodante è inoltredel tutto congruente con la previsione del necessario collegamentostrutturale e funzionale tra il concedente e l’utilizzatore, che deveappartenere del pari ai soggetti di cui all'articolo 73, comma 1, lettera c),del d.P.R. n. 917/1986 (enti non economici) ed utilizzare gli immobili persvolgere le attività non commerciali di cui all'articolo 7, comma 1, letterai), del d.lgs. n. 504 del 1992, proprie del concedente, di cui il comodatarioè una longa manus.Orbene, nel caso di specie la concedente è una s.r.l. ed ha pertantouna natura giuridica incompatibile con quella di ente non commerciale,qualifica evidentemente non attribuibile ad una società di capitali, che èespressamente esclusa dal novero dei soggetti di cui all’art. 73, comma 1,lettera c), del testo unico delle imposte sui redditi e che non cessa diessere tale solo perché eventualmente inattiva (nemmeno essendovielementi, tra i quali il divieto statutario di distribuzione degli utili, perritenere che si tratti di una società commerciale avente i requisitinormativamente previsti dal d.lgs. n. 112/2017 per poter esserequalificata impresa sociale) e la cui natura commerciale nemmeno puòessere incisa, trattandosi di soggetto dotato di una autonoma personalitàgiuridica, dalla natura giuridica dei soggetti detentori delle quote delNumero registro generale 5372/2024Numero sezionale 2703/2026Numero di raccolta generale 16975/2026Data pubblicazione 30/05/2026capitale sociale, che, peraltro, nel caso di specie è incontestatamentedetenuto comunque da un’altra società di capitali (cooperativa a r.l.).Pertanto, essendo la contribuente una società di capitali, va senz’altroritenuto insussistente in capo alla stessa il requisito soggettivo per poterbeneficiare dell’esenzione dall’imposta, il quale deve coesistere con quellooggettivo, da accertarsi in concreto, inerente al tipo di attività espletatadall’utilizzatore dell’immobile e alla modalità di espletamento della stessa.Neppure può rilevare nel caso di specie la facoltà riconosciuta aicomuni dall’art. 1, comma 777 della legge 160/2019, di applicarel’esenzione dall’imposta dell’immobile dato in comodato gratuito ad unente non economico per l’esercizio di scopi istituzionali di assistenza ostatutari, atteso che il nuovo Regolamento comunale di Favignana, che harecepito detta previsione, è successivo all’anno di imposta cui si riferisce iltributo in questione e che comunque la legge 160/2019 ha carattereinnovativo e non di interpretazione autentica e pertanto non è applicabileretroattivamente, come chiarito da questa Corte (vedi Cass. 33757/24,Cass. 33760/24).Nel caso di specie, inoltre, non solo è del tutto assente, qualenecessario presupposto del collegamento funzionale tra enti, “unaconvenzione indipendente dal contratto di comodato sull’immobile e checolloca l’ente comodatario in una posizione ausiliaria”, ma, secondo lastessa prospettazione della contribuente, sarebbe ilpossessore/comodante a ricoprire, nel caso in esame, un ruolostrumentale al perseguimento degli obiettivi dell’associazione (enteutilizzatore) e quindi a rivestire una posizione ausiliaria rispettoall’utilizzatore.

Del pari è del tutto assente, quale necessario presuppostodel collegamento strutturale, una posizione di “dominio, controllo,direzione o coordinamento” della concedente rispetto alla comodataria,l’associazione, controllante la cooperativa che detiene la totalità delleNumero registro generale 5372/2024Numero sezionale 2703/2026Numero di raccolta generale 16975/2026Data pubblicazione 30/05/2026quote della S.r.l., a trovarsi in una posizione di sovraordinazione econtrollo rispetto alla concedente.Pertanto il ricorso va accolto, con cassazione della sentenzaimpugnata.Premesso che non ricorrono i presupposti giustificanti il rinvio algiudice d’appello per l’esame delle eccezioni assorbite e “riproposte” dallacontroricorrente ex art. 346 c.p.c., norma invero inapplicabile al giudizioper cassazione (Cass. n. 14813/23; 26709/25), atteso che trattasi dicensure di nullità “per violazione dell’art. 112 c.p.c.” e “per omessapronuncia” relative alla sentenza di primo grado della CTP n. 216/2018, lequali non si sono tradotte in motivi di ricorso incidentale condizionatoavverso la sentenza d’appello e che la sentenza di primo grado non puòsopravvivere a quella d’appello anche in caso di cassazione senza rinvio,sicchè è stata ormai eliminata e sostituita dalla sentenza della CGT di IIgrado (Cass. n. 33443/22; 29021/18; 16934/13;2955/13), non essendonecessari ulteriori accertamenti fattuali e stante la indefettibilità ai finidell’esenzione dall’imposta, anche in caso di utilizzazione indirettadell’immobile, della qualifica di ente non commerciale delproprietario/possessore, evidentemente non riconoscibile ad una società dicapitali quale l’[OSCURATO:SOCIETA]., va rigettato l’originario ricorso dellacontribuente.La controricorrente soccombente va condannata al pagamento dellespese del giudizio di primo e di secondo grado e del giudizio di legittimità P.Q.Maccoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e, decidendo nelmerito, rigetta l’iniziale ricorso della contribuente;condanna l’[OSCURATO:SOCIETA]. al pagamento delle spese del giudiziodi primo grado che liquida in 4.000,00 euro per compensi professionali,oltre spese generali ed accessori di legge, al pagamento delle spese delgiudizio di secondo grado che liquida in 4.500,00 euro per compensiNumero registro generale 5372/2024Numero sezionale 2703/2026Numero di raccolta generale 16975/2026Data pubblicazione 30/05/2026professionali, oltre spese generali ed accessori di legge ed al pagamentodelle spese del giudizio di legittimità che liquida in 3.500,00 euro percompensi professionali e in 200 euro per esborsi, oltre spese generali edaccessori di legge.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 25/03/2026 .Il PresidenteGiacomo [OSCURATO:PERSONA]

Anonimizzato ex art. 52 D.Lgs. 196/2003
o [OSCURATO:PERSONA][OSCURATO:SOCIETA] in persona del legale rappresentante pro tempore,rappresentata e difesa dall'avvocato [OSCURATO:PERSONA] la sentenza della Corte di Giustizia Tributaria di II grado dellaSicilia n. 7689/2023 depositata il 20/09/2023.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 25/03/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].1. Con sentenza n. 7689/2023 la [OSCURATO:PERSONA] accoglieva l’appello proposto dall’[OSCURATO:SOCIETA]avverso la sentenza della CTP di Trapani n. 216/2018, che aveva rigettatoNumero registro generale 5372/2024Numero sezionale 2703/2026Numero di raccolta generale 16975/2026Data pubblicazione 30/05/2026l’impugnazione avverso l’avviso di accertamento n. 363 relativo all’ICI perl’anno 2011, emesso dal Comune di Favignana nei confronti dellacontribuente, ritenendo escluso il diritto di quest’ultima all’esenzionedall’imposta ex art. 7 d.lgs. n. 505/1992 nel caso di utilizzazione indirettadell’immobile, ancorchè assistita da finalità di pubblico interesse. Il giudiced’appello riteneva invece dovuta l’esenzione, valorizzando talune pronuncedella giurisprudenza di legittimità che la estendevano anche ad ipotesi diutilizzo indiretto dell’immobile per lo svolgimento di attività meritevolipreviste dalla norma agevolativa, da parte di altro ente non commercialestrumentalmente collegato ed appartenente alla medesima struttura delconcedente, affermando, pertanto, che l’esenzione “richiede l’assenzadello scopo di lucro tanto negli enti coinvolti nell’operazione, quantonell’attività esercitata nell’immobile oggetto dell’imposta”. I suddettirequisiti venivano ritenuti sussistenti nel caso di specie, in cui la societàcontribuente aveva “dimostrato di essere una società immobiliare nonoperativa priva in concreto dello scopo di lucro non avendo mai dichiaratoutili, interamente posseduta dalla [OSCURATO:SOCIETA], a sua volta posseduta al 92% dall’associazione Mondo X (utilizzatricedel bene) e dal suo fondatore, per il residuo 8% dagli operatori sociali chevivono nell’isola”, con evidente compenetrazione tra i due enti ed assenzadi scopo di lucro.2. Avverso la sentenza n. 7689/2023 proponeva ricorso per cassazioneil Comune di Favignana.3. [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:SOCIETA]. resisteva con controricorso.4. Entrambe le parti depositavano memorie illustrative.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il primo motivo si deducono “violazione e falsa applicazione deldisposto di cui all’art. 73, comma 1 lett. A) e C) del TUIR (già art. 87vecchio TUIR) e dell’ articolo 7, comma 1, lett I), del d.lgs. n. 504 del1992 ai sensi dell’art. 360, comma 1, n.3 del c.p.c.”, per avere la CTRNumero registro generale 5372/2024Numero sezionale 2703/2026Numero di raccolta generale 16975/2026Data pubblicazione 30/05/2026erroneamente ritenuto applicabile alla contribuente l’esenzione ICI ex art.7, comma 1, lett. i) del sopracitato decreto, equiparandola ad un “entesenza scopo di lucro” ed inserendola, pertanto, nel novero degli enti di cuiall’art. 73, comma 1, lett. c) del nuovo TUIR. Il ricorrente ritiene, invece,non applicabile la suddetta esenzione dall’imposta per difetto del requisitosoggettivo, configurabile solo se l’immobile sia posseduto ed utilizzatodallo stesso soggetto individuato dalla legge, dovendo, pertanto,escludersi il beneficio, ove l’utilizzatore non coincida con ilpossessore/proprietario. Con riferimento alla sentenza di questa Corte n.25508/15, che ha ammesso l’utilizzo indiretto dell’immobiledifformemente all’orientamento consolidato, l’ente impositore evidenzia,inoltre, che anche in tale pronuncia risulta comunque ribadita la necessitàdel requisito soggettivo in capo sia all’ente possessore che all’enteutilizzatore, i quali debbono essere entrambi enti non commerciali ex art.87 comma 1 lett. c, d.p.r. n. 917/86 (ora art. 73, lett. c) e quindi “entipubblici e privati diversi dalle società”, tipologia nella quale non può farsirientrare una s.r.l. - come evincibile anche dalla Circolare 2/DF 2009 delMinistero dell’Economia – anche se non operativa. Tale inoperatività, ovepure la società fosse in possesso delle caratteristiche di cui all’art. 30legge n. 724/1994, non escluderebbe nè la natura giuridica societaria e diimprenditore commerciale della stessa, né il cd “lucro soggettivo”, nonsussistendo alcun divieto statutario di distribuzione degli utili, tanto più inragione del “contenuto patrimoniale e reddituale complessivo” delcontratto di comodato tra l’[OSCURATO:SOCIETA]. e l’associazione MondoX, evincibile dal fatto che il recupero ed il restauro degli immobili diproprietà della società sono stati effettuati dall’associazione utilizzatrice.Rileva altresì il ricorrente che alcun accertamento in concreto era statoeffettuato sulle modalità con le quali veniva svolta l’attività cui l’immobileera destinato e quindi sulla sussistenza del requisito oggettivo richiestoper l’esenzione.Numero registro generale 5372/2024Numero sezionale 2703/2026Numero di raccolta generale 16975/2026Data pubblicazione 30/05/20262. Quanto alle eccezioni di inammissibilità del ricorso svolte dallacontroricorrente, si rileva preliminarmente quanto segue.Va disattesa l’eccezione di inammissibilità del motivo per avere ilricorrente prospettato che la sentenza impugnata aveva qualificato l’[OSCURATO:PERSONA] S.r.l. come “ente non commerciale“, mentre siffatta allegazionenon troverebbe riscontro nella sentenza d’appello. A tal proposito, va,invece, rilevato che la sentenza ha espressamente affermato che lasocietà contribuente aveva “dimostrato di essere una società immobiliarenon operativa priva in concreto dello scopo di lucro non avendo maidichiarato utili, interamente posseduta dalla società cooperativaImmobiliare Mondo X, a sua volta posseduta al 92% dall’associazioneMondo X (utilizzatrice del bene) e dal suo fondatore, per il residuo 8%dagli operatori sociali che vivono nell’isola”, così attribuendole,implicitamente, la sostanziale natura di “ente non commerciale”.Non è inoltre ravvisabile l’eccepito difetto di autosufficienza del ricorso,legge che si assumono violate e lo specifico motivo di censura rivolto allasentenza impugnata, laddove a pag. 3 ha definito l’[OSCURATO:SOCIETA].,nonostante la forma societaria, “non operativa priva in concreto delloscopo di lucro” (v. pg 2 del ricorso), qualifica, nella prospettazione delricorrente, non attribuibile alla contribuente, con conseguente (astratta)integrazione del dedotto fraintendimento dell’art. 73, comma 1, lett. a) ec) del TUIR e della erronea sussunzione del caso concreto nella fattispeciedi cui all’art. 7, comma 1, lett. i) del d.lgs. n. 504/1992.3. Quanto all’eccezione di giudicato esterno, documentato dallasentenza della CGT di II grado della Sicilia n. 7682/2023 munita diavverso la sentenza n. 963/17 della CTP di Trapani tra le medesime parti,avente ad oggetto l’impugnazione dell’avviso di accertamento ICI 2010,va rilevata la inconfigurabilità nel caso di specie di un giudicato eccepibileNumero registro generale 5372/2024Numero sezionale 2703/2026Numero di raccolta generale 16975/2026Data pubblicazione 30/05/2026nel presente giudizio, il cui thema decidendum attiene, in sintesi, allaoperatività o meno dell’esenzione dall’imposta ex art. 7, comma 1, lett. i)del d.lgs. n. 504/1992 anche nel caso di utilizzo indiretto del bene, ossiada parte di ente diverso da quello proprietario/possessore, non aventescopo di lucro, che lo abbia destinato esclusivamente allo svolgimento conmodalità non commerciali di attività assistenziali e alla necessità o menoche, in tal caso, anche il soggetto passivo dell’imposta (diversodall’utilizzatore) debba comunque essere un ente non commerciale. Taliquestioni non possono ritenersi coperte dall’eccepito giudicato esterno,dell’interpretazione data dalla CTP all’art. 7, comma 1, lett. i) del d.lgs. n.504/1992, individua i requisiti per l’esenzione dall’imposta ivi richiestinell’utilizzo degli immobili tassati da parte di un ente non commerciale enel “non esercizio” di un’attività commerciale da parte di tale ente,ritenendoli provati nel caso in esame. Pertanto, quello che costituirebbel’elemento comune alle cause si risolve, in sostanza, in una questione cheinvolge l’attività interpretativa della norma relativa ad una specificaesenzione dall’imposta, la quale nell’ordinamento processuale non puòincontrare vincoli, poiché l’attività interpretativa delle norme giuridichecompiuta dal giudice, in quanto consustanziale allo stesso esercizio dellafunzione giurisdizionale, non può mai costituire limite alla attivitàesegetica esercitata da altro giudice, non vigendo nel nostro ordinamentoil principio dello stare decisis (cioè del precedente giurisprudenzialevincolante). Ne consegue che l’interpretazione ed individuazione dellanorma giuridica posta a fondamento della pronuncia – salvo che su talepronuncia si sia formato il giudicato interno – non limitano il giudicedell’impugnazione nel potere di individuare ed interpretare la normaapplicabile al caso concreto e non sono, quindi, suscettibili di passare ingiudicato autonomamente dalla domanda o dal capo cui si riferiscono,assolvendo ad una funzione meramente strumentale rispetto alla decisioneNumero registro generale 5372/2024Numero sezionale 2703/2026Numero di raccolta generale 16975/2026Data pubblicazione 30/05/2026(v. tra le tante, Cass., n. 2270/2024; Cass., n. 15215/2021). Nel caso dispecie, pertanto non può ravvisarsi alcuna efficacia di giudicato dellasuddetta sentenza in relazione all’interpretazione data dalla CTP di Trapanidell’art. 7, comma 1, lett i) del citato decreto, sulla scorta della quale quelgiudice ha individuato i requisiti normativamente richiesti per beneficiaredella specifica esenzione d’imposta, tanto più che la sentenza nemmenoaffronta espressamente le questioni oggetto del presente giudizio. A ciò siaggiunga che, in relazione all’accertamento dell’esercizio di attività noncommerciale da parte dell’associazione utilizzatrice del bene, compiutodalla CTP (verosimilmente, in assenza di espressi riferimenti temporalicontenuti nella sentenza, in relazione al diverso anno di imposta per ilquale è stato richiesto il tributo in contestazione in quel giudizio), vacomunque esclusa l’efficacia espansiva del giudicato esterno, in quantoelemento costitutivo della fattispecie suscettibile di variare nei diversi annidi imposta (v. Cass. n. 4542/2026).Ciò posto, il motivo è fondato.Il d.lgs. n. 23/2011, art. 9, comma 8, espressamente rinvia, in tema diesenzioni dall'imposta municipale propria, al d.lgs. n. 504 del 1992, art. 7,lett. i), in tema di imposta comunale sugli immobili, ai sensi delquale:” Sono esenti dall'imposta:…i) gli immobili utilizzati dai soggetti dicui all'articolo 73, comma 1, lettera c), del testo unico delle imposte suiredditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre1986, n. 917, e successive modificazioni, fatta eccezione per gli immobiliposseduti da partiti politici, che restano comunque assoggettati all'impostaindipendentemente dalla destinazione d'uso dell'immobile, destinatiesclusivamente allo svolgimento con modalità non commerciali di attivitàassistenziali, previdenziali, sanitarie, di ricerca scientifica, didattiche,ricettive, culturali, ricreative e sportive, nonché delle attività di cuiall'articolo 16, lettera a), della legge 20 maggio 1985, n. 222” (con laprecisazione che l’esplicito riferimento alle “modalità non commerciali” èNumero registro generale 5372/2024Numero sezionale 2703/2026Numero di raccolta generale 16975/2026Data pubblicazione 30/05/2026stato introdotto dall'art. 91-bis, comma 1, del d.l. 24 gennaio 2012, n. 1,convertito, con modificazioni, dalla legge 24 marzo 2012, n. 27). L’art. 9del d.lgs. n. 23/2011 individua al comma 1 i soggetti passivi dell’impostae disciplina nei commi successivi i criteri di applicazione agli stessidell’imposta, sicchè ai soggetti passivi (tra i quali ilproprietario/possessore del bene) va evidentemente riferita anchel’esenzione di cui all’art. 7, lett. i) del d.lgs. n. 504/1992 richiamata dalcomma 8. D’altro canto, anche il sopracitato art. 7, nel disciplinare leesenzioni, non può che riferirle ai soggetti passivi, che sono tenuti alpagamento dell’imposta, il cui presupposto, ai sensi dell’art. 1 del d.lgs. n.504/1992, è il possesso di immobili, sicchè gli immobili “utilizzati daisoggetti di cui all'articolo 73, comma 1, lettera c), del testo unico delleimposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22dicembre 1986, n. 917,” sono pur sempre quelli posseduti dal soggettopassivo proprietario/possessore rientrante tra quelli di cui all’articolo 73.L’art. 1, comma 759, della l. 160/2019 (la quale ha abrogato ilsopracitato art. 9 comma 8), in tema di imposta municipale propria(“nuova IMU”), richiamando del pari espressamente l’articolo 7 del decretolegislativo 30 dicembre 1992, n. 504, esplicita quanto sopra rilevato,stabilendo espressamente che:” Sono esenti dall'imposta, per il periododell'anno durante il quale sussistono le condizioni prescritte:…g) gliimmobili posseduti e utilizzati dai soggetti di cui alla lettera i) del comma1 dell’articolo 7 del decreto legislativo 30 dicembre 1992, n. 504, edestinati esclusivamente allo svolgimento con modalità non commercialidelle attività previste nella medesima lettera i);si applicano, altresì, ledisposizioni di cui all' articolo 91-bis del decreto-legge 24 gennaio 2012,n.1, convertito, con modificazioni, dalla legge 24 marzo 2012, n.27,nonché il regolamento di cui al decreto del Ministro dell’economia e dellefinanze 19 novembre 2012, n. 200”.Numero registro generale 5372/2024Numero sezionale 2703/2026Numero di raccolta generale 16975/2026Data pubblicazione 30/05/2026I soggetti di cui all’articolo 73, comma 1, lettera c), del testo unicodelle imposte sui redditi, richiamati dal d.lgs. n. 504 del 1992, art. 7, lett.i), sono “gli enti pubblici e privati diversi dalle società, i trust che nonhanno per oggetto esclusivo o principale l'esercizio di attività commercialenonché gli organismi di investimento collettivo del risparmio, residenti nelterritorio dello Stato”.Alla luce della suesposta ricostruzione normativa, ne deriva che sonoesenti dall’imposta gli immobili posseduti e utilizzati dagli “enti pubblici eprivati diversi dalle società” (oltre che dagli altri enti indicati nella lett. cdel sopracitato art. 73), destinati esclusivamente allo svolgimento conmodalità non commerciali di attività assistenziali, previdenziali, sanitarie,di ricerca scientifica, didattiche, ricettive, culturali, ricreative e sportive,nonché delle attività di cui all'articolo 16, lettera a), della legge 20 maggio1985, n. 222.La disposizione di cui al d.lgs. n. 504 del 1992, art. 7, comma 1, lett.i) è stata interpretata da questa Corte, secondo un risalente e consolidatoorientamento, “nel senso che le previste esenzioni «presuppongono ilricorrere di una duplice condizione costituita dall'utilizzazione diretta degliimmobili da parte dell'ente possessore e dall'esclusiva loro destinazione ad26 novembre 2008, n. 28160 cui adde, ex plurimis, Cass., 20 luglio 2016,n. 14913; Cass., 4 giugno 2014, n. 12495; Cass., 6 dicembre 2013, n.27418; Cass., 11 maggio 2012, n. 7385); e si è, quindi, rimarcato che, aifini dell’integrazione dell’esenzione, occorrono un requisito oggettivo -rappresentato dallo svolgimento esclusivo nell'immobile di attività diassistenza o di altre attività equiparate dal legislatore ai fini dell'esenzione- ed un requisito soggettivo - costituito, a sua volta, dallo svolgimento ditali attività da parte di un ente pubblico o privato che non abbia comeoggetto esclusivo o principale l'esercizio di attività commerciali - (v., explurimis, Cass., 30 aprile 2019, n. 11409; Cass., 20 luglio 2016, n.Numero registro generale 5372/2024Numero sezionale 2703/2026Numero di raccolta generale 16975/2026Data pubblicazione 30/05/202614913; Cass., 4 maggio 2016, n. 8870; Cass., 8 luglio 2015, n. 14226;Cass., 21 marzo 2012, n. 4502)” (Cass., n. 5962/2025). Trattasi diopzione ermeneutica avallata anche dalla Corte Costituzionale nelleordinanze n. 429/2006 e n. 19/2007, secondo cui, l’art. 59, comma 1,lettera c), del d.lgs. n. 446 del 1997, prevedendo “che l'esenzione dall'ICIspetta per i fabbricati a condizione che gli stessi, oltre che utilizzati, sianoanche posseduti dall'ente non commerciale utilizzatore, attribuisce all'art.7, comma 1, lettera i), del d.lgs. n. 504 del 1992 lo stesso significatoriconosciutogli dalla richiamata giurisprudenza della Corte di cassazione e,quindi, non innova la disciplina dei requisiti soggettivi dell'esenzione”.“Di contro, secondo un indirizzo giurisprudenziale che si è venutogradualmente affermando nella giurisprudenza della Corte, l'esenzionespetta non soltanto se l'immobile è direttamente utilizzato dall'entepossessore per lo svolgimento di compiti istituzionali, ma anche sel’immobile, concesso in comodato gratuito, sia utilizzato da un altro entenon commerciale per lo svolgimento di attività meritevoli previste dallanorma agevolativa, al primo strumentalmente collegato ed appartenentealla stessa struttura del concedente (Cass., Sez. 5^, 18 dicembre 2015, n.25508; Cass., Sez. 5^, 30 settembre 2019, n. 24308; Cass., Sez. Trib.,25 novembre 2022, n. 34772; Cass., Sez. Trib., 2 ottobre 2023, n 27761;Cass., Sez. Trib., 17 ottobre 2023, n. 28799; Cass., Sez. Trib., 6 giugno2024, n. 17618; Cass., Sez. Trib., 25 giugno 2024, n. 17442; Cass., Sez.Trib., 1 luglio 2024, n. 17967).” (Cass., n. 5962/2025 cit.).Recependo tale ultimo orientamento, l’art. 1, comma 71, della legge30 dicembre 2023, n. 213, ha disposto che l’art. 1, comma 759, lett. g),della legge 27 dicembre 2019, n. 160, nonché le norme da questorichiamate o sostituite si interpretano, per gli effetti di cui all’art. 1,comma 2, della legge 27 luglio 2000, n. 212 (cioè, in funzione diinterpretazione autentica, e quindi con decorrenza retroattiva), nel sensoche: «a) gli immobili si intendono posseduti anche nel caso in cui sonoNumero registro generale 5372/2024Numero sezionale 2703/2026Numero di raccolta generale 16975/2026Data pubblicazione 30/05/2026concessi in comodato a un soggetto di cui all’articolo 73, comma 1, letterac), del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidentedella Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, funzionalmente ostrutturalmente collegato al concedente, a condizione che il comodatariosvolga nell’immobile esclusivamente le attività previste dall’articolo 7,comma 1, lettera i), del decreto legislativo 30 dicembre 1992, n. 504, conmodalità non commerciali; b) gli immobili si intendono utilizzati quandosono strumentali alle destinazioni di cui all’articolo 7, comma 1, lettera i),del decreto legislativo n. 504 del 1992, anche in assenza di eserciziodefinitiva della strumentalità». Questa Corte ha confermato che “la normain esame è chiaramente definita di interpretazione autentica, anche invirtù del richiamo all’art. 1, comma 2, dello Statuto del contribuente e siriferisce all’art. 1, comma 759, lett. g, della legge n. 160 del 2019 e allenorme da questo richiamate o sostituite, sicché vale anche relativamenteall’ICI ed in particolare all’art. 7, comma 1, lett. i, del d.lgs. n. 504 del1992, espressamente richiamato dall’art. 1, comma 759, lett. g dellalegge n. 160 del 2019» (Cass., n. 17442/2024).Alla luce della suddetta norma di interpretazione autentica, si è,quindi, affermato che “in caso di concessione in comodato, l’esenzione daIMU (ma anche da ICI) può essere riconosciuta, sempreché: a) l’entecomodatario, al pari dell’ente comodante, rientri tra i soggetti previstidall’art. 73, comma 1, lett. c), del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917; b)l’ente comodatario sia strutturalmente o funzionalmente collegato all’entecomodante; c) l’ente comodatario utilizzi l’immobile per lo svolgimentoesclusivo con modalità non commerciali di «attività assistenziali,previdenziali, sanitarie, di ricerca scientifica, didattiche, ricettive, culturali,ricreative e sportive», nonché di «attività di religione o di culto quelledirette all'esercizio del culto e alla cura delle anime, alla formazione delNumero registro generale 5372/2024Numero sezionale 2703/2026Numero di raccolta generale 16975/2026Data pubblicazione 30/05/2026clero e dei religiosi, a scopi missionari, alla catechesi, all'educazionecristiana».” (Cass. n. 33584/2025).Riguardo alla definizione “collegamento strutturale o funzionale” traente comodante ed ente comodatario…., richiamando la giurisprudenza diquesta Corte, la circolare emanata dal Ministero dell’Economia e dellepropria (IMU) – Art. 1, comma 71 della legge 30 dicembre 2023, n. 213(Legge di bilancio per l’anno 2024) – Norma interpretativa dell’art. 1,comma 759, lett. g), della legge 27 dicembre 2019, n. 160 – Immobiliutilizzati dagli enti non commerciali per lo svolgimento con modalità noncommerciali delle attività meritevoli di tutela”), ha fornito (conargomentazioni sostanzialmente condivisibili) significative precisazionisulle condizioni indispensabili per usufruire dell’esenzione da IMU in casodi concessione in comodato dell’immobile. Così, si è detto che il“collegamento funzionale” tra comodante e comodatario postula un«rapporto di stretta strumentalità tra i due enti nella realizzazione dicompiti e nello svolgimento di attività diverse (...), ma istituzionalmenteconnesse, […] riconoscendo una relazione servente, un rapportofunzionale delle prestazioni svolte (...)», per cui esso «può ritenersisussistente ove le attività svolte dal comodatario nell’immobile rientrinonel novero di quelle agevolate, siano esercitate con modalità noncommerciali e, al contempo, siano accessorie o integrative rispetto alleistituzionali di quest’ultimo in rapporto di diretta strumentalità». Inparticolare, si è ritenuto che «tale nesso di strumentalità sussista qualoral’attività non commerciale svolta nell’immobile concesso in comodato sialegata alle finalità e alle attività istituzionali del concedente e risulticoerente e funzionale rispetto agli scopi dello stesso ente concedente».….In definitiva, si può dire che: a) il “collegamento funzionale” presupponeuna relazione sinergica di collaborazione o cooperazione tra enti autonomiNumero registro generale 5372/2024Numero sezionale 2703/2026Numero di raccolta generale 16975/2026Data pubblicazione 30/05/2026che trova titolo in una convenzione indipendente dal contratto dicomodato sull’immobile e che colloca l’ente comodatario in una posizioneausiliaria (attraverso l’esercizio di attività accessorie o sussidiarie) rispettoalle attività istituzionali dell’ente comodante; pertanto, in tale cornice, laconcessione in comodato dell’immobile si pone come mezzo per realizzare,consolidare, rinsaldare o incentivare la partnership tra gli enti; b) il“collegamento strutturale” presuppone l’inserimento di una pluralità di enticon ruoli diversificati in una più ampia organizzazione di tipo orizzontale overticale, che colloca uno o più enti (tra cui il comodante) in posizione didominio, controllo, direzione o coordinamento e gli altri enti (tra cui ilcomodatario) in posizione di subordinazione o dipendenza, creando unasservimento poliforme di funzioni e finalità istituzionali degli uni rispettoagli altri, in modo che l’ente comodatario sia vincolato ad agire comelonga manus dell’ente comodante; pertanto, in tale contesto, laconcessione in comodato dell’immobile si pone come mezzo per realizzare,incentivare, agevolare o facilitare le attività istituzionali svolte dall’entecomodatario per conto e nell’interesse dell’ente comodante.”(Cass. n.33584/2025)Alla luce della suddetta ricostruzione, presupposto per l’estensionedell’esenzione all’utilizzazione indiretta del bene, rimane la necessarianatura non economica anche dell’ente comodante.A tal proposito, va evidenziato che l’art. 1, comma 759, lettera g) dellalegge 160/2019, come autenticamente interpretato dall’art. 1, comma 71,della legge 213/2023, nello stabilire che gli immobili si intendonoposseduti “anche” nel caso in cui sono concessi in comodato a un soggettodi cui all'articolo 73, comma 1, lettera c), del testo unico delle imposte suiredditi, prevede una ipotesi aggiuntiva a quella, rimasta inalterata, in cuigli immobili sono “posseduti e utilizzati” direttamente dai soggetti di cuialla lettera i) del comma 1 dell’articolo 7 del decreto legislativo 30dicembre 1992, n. 504 e quindi direttamente dagli “enti pubblici e privatiNumero registro generale 5372/2024Numero sezionale 2703/2026Numero di raccolta generale 16975/2026Data pubblicazione 30/05/2026diversi dalle società”, ossia l’ipotesi, ulteriore ed eventuale, in cui sianoposseduti da questi ultimi, in via mediata, mediante concessione del benein comodato ad altro ente non commerciale. In sostanza l’art. 1, comma759, lettera g) della legge 160/2019, come autenticamente interpretato,riguarda comunque gli immobili posseduti e utilizzati dai soggetti di cuialla lettera i) del comma 1 dell’articolo 7 del d.lgs. n. 504/1992, i qualipossono “anche” concederli in comodato ad enti del pari non commerciali,senza che ciò autorizzi a ritenere che, in tale seconda ipotesi, la normapreveda che il comodante possa essere un soggetto diverso da quelli delcitato comma 1 dell’articolo 7.La necessaria natura non economica (anche) del comodante è inoltredel tutto congruente con la previsione del necessario collegamentostrutturale e funzionale tra il concedente e l’utilizzatore, che deveappartenere del pari ai soggetti di cui all'articolo 73, comma 1, lettera c),del d.P.R. n. 917/1986 (enti non economici) ed utilizzare gli immobili persvolgere le attività non commerciali di cui all'articolo 7, comma 1, letterai), del d.lgs. n. 504 del 1992, proprie del concedente, di cui il comodatarioè una longa manus.Orbene, nel caso di specie la concedente è una s.r.l. ed ha pertantouna natura giuridica incompatibile con quella di ente non commerciale,qualifica evidentemente non attribuibile ad una società di capitali, che èespressamente esclusa dal novero dei soggetti di cui all’art. 73, comma 1,lettera c), del testo unico delle imposte sui redditi e che non cessa diessere tale solo perché eventualmente inattiva (nemmeno essendovielementi, tra i quali il divieto statutario di distribuzione degli utili, perritenere che si tratti di una società commerciale avente i requisitinormativamente previsti dal d.lgs. n. 112/2017 per poter esserequalificata impresa sociale) e la cui natura commerciale nemmeno puòessere incisa, trattandosi di soggetto dotato di una autonoma personalitàgiuridica, dalla natura giuridica dei soggetti detentori delle quote delNumero registro generale 5372/2024Numero sezionale 2703/2026Numero di raccolta generale 16975/2026Data pubblicazione 30/05/2026capitale sociale, che, peraltro, nel caso di specie è incontestatamentedetenuto comunque da un’altra società di capitali (cooperativa a r.l.).Pertanto, essendo la contribuente una società di capitali, va senz’altroritenuto insussistente in capo alla stessa il requisito soggettivo per poterbeneficiare dell’esenzione dall’imposta, il quale deve coesistere con quellooggettivo, da accertarsi in concreto, inerente al tipo di attività espletatadall’utilizzatore dell’immobile e alla modalità di espletamento della stessa.Neppure può rilevare nel caso di specie la facoltà riconosciuta aicomuni dall’art. 1, comma 777 della legge 160/2019, di applicarel’esenzione dall’imposta dell’immobile dato in comodato gratuito ad unente non economico per l’esercizio di scopi istituzionali di assistenza ostatutari, atteso che il nuovo Regolamento comunale di Favignana, che harecepito detta previsione, è successivo all’anno di imposta cui si riferisce iltributo in questione e che comunque la legge 160/2019 ha carattereinnovativo e non di interpretazione autentica e pertanto non è applicabileretroattivamente, come chiarito da questa Corte (vedi Cass. 33757/24,Cass. 33760/24).Nel caso di specie, inoltre, non solo è del tutto assente, qualenecessario presupposto del collegamento funzionale tra enti, “unaconvenzione indipendente dal contratto di comodato sull’immobile e checolloca l’ente comodatario in una posizione ausiliaria”, ma, secondo lastessa prospettazione della contribuente, sarebbe ilpossessore/comodante a ricoprire, nel caso in esame, un ruolostrumentale al perseguimento degli obiettivi dell’associazione (enteutilizzatore) e quindi a rivestire una posizione ausiliaria rispettoall’utilizzatore. Del pari è del tutto assente, quale necessario presuppostodel collegamento strutturale, una posizione di “dominio, controllo,direzione o coordinamento” della concedente rispetto alla comodataria,l’associazione, controllante la cooperativa che detiene la totalità delleNumero registro generale 5372/2024Numero sezionale 2703/2026Numero di raccolta generale 16975/2026Data pubblicazione 30/05/2026quote della S.r.l., a trovarsi in una posizione di sovraordinazione econtrollo rispetto alla concedente.Pertanto il ricorso va accolto, con cassazione della sentenzaimpugnata.Premesso che non ricorrono i presupposti giustificanti il rinvio algiudice d’appello per l’esame delle eccezioni assorbite e “riproposte” dallacontroricorrente ex art. 346 c.p.c., norma invero inapplicabile al giudizioper cassazione (Cass. n. 14813/23; 26709/25), atteso che trattasi dicensure di nullità “per violazione dell’art. 112 c.p.c.” e “per omessapronuncia” relative alla sentenza di primo grado della CTP n. 216/2018, lequali non si sono tradotte in motivi di ricorso incidentale condizionatoavverso la sentenza d’appello e che la sentenza di primo grado non puòsopravvivere a quella d’appello anche in caso di cassazione senza rinvio,sicchè è stata ormai eliminata e sostituita dalla sentenza della CGT di IIgrado (Cass. n. 33443/22; 29021/18; 16934/13;2955/13), non essendonecessari ulteriori accertamenti fattuali e stante la indefettibilità ai finidell’esenzione dall’imposta, anche in caso di utilizzazione indirettadell’immobile, della qualifica di ente non commerciale delproprietario/possessore, evidentemente non riconoscibile ad una società dicapitali quale l’[OSCURATO:SOCIETA]., va rigettato l’originario ricorso dellacontribuente.La controricorrente soccombente va condannata al pagamento dellespese del giudizio di primo e di secondo grado e del giudizio di legittimità P.Q.Maccoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e, decidendo nelmerito, rigetta l’iniziale ricorso della contribuente;condanna l’[OSCURATO:SOCIETA]. al pagamento delle spese del giudiziodi primo grado che liquida in 4.000,00 euro per compensi professionali,oltre spese generali ed accessori di legge, al pagamento delle spese delgiudizio di secondo grado che liquida in 4.500,00 euro per compensiNumero registro generale 5372/2024Numero sezionale 2703/2026Numero di raccolta generale 16975/2026Data pubblicazione 30/05/2026professionali, oltre spese generali ed accessori di legge ed al pagamentodelle spese del giudizio di legittimità che liquida in 3.500,00 euro percompensi professionali e in 200 euro per esborsi, oltre spese generali edaccessori di legge.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 25/03/2026 .Il PresidenteGiacomo [OSCURATO:PERSONA]
Sentenza Cassazione n. 16975/2026 — Fons Iuris — Fons Iuris