Cassazione n. 21887/2025

ciato la seguente ORDINANZA Sul ricorso n. 906-2017, proposto da: [OSCURATO:PERSONA] s.r.l.(p.i. 022624400845), in persona del legale rappresentante p.t., elettivamente domiciliata in Roma, alla via dell’Elettronica n. 20, presso lo studio dell’avv. [OSCURATO:PERSONA], dal quale, unitamente all’avv. [OSCURATO:PERSONA], è rappresentata e difesa Ricorrente [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA], in persona del Direttore p.t., domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura Generale dello Stato, che la rappresenta e difende- [OSCURATO:PERSONA] la sentenza n. 2050/25/2016della Commissione tributaria regionale della Sicilia, depositata il 26.05.2016; udita la relazione della causa svolta nell’adunanza camerale del 26febbraio 2025dal Consigliere dott. [OSCURATO:PERSONA], Rilevato che Dalla sentenza impugnata si evince che la “[OSCURATO:PERSONA] s.r.l.”, con riguardo all’anno d’imposta 2009, indirizzò all’Agenzia delle Società di comodo RGN 906/2017 Consigliere rel. Federici entrate istanza di disapplicazione della disciplina sulle società non operative (cd. di comodo), prevista dall’art. 30, comma 4 bis,della l. 23 dicembre 1994, n. 724 (introdottodall’art. 35, comma 15, del d.l. 4 luglio 2006, n. 223, convertito con modificazioni in l. 4 agosto 2006, n. 248, così sostituendo l’art. 37 bis, comma 8, del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600). A giustificazione dell’istanza rappresentò che la società, esercente attività di gestione di alberghi e strutture turistiche, aveva subito nel 2008 un sequestro penale del complesso immobiliare, costituente il bene strumentale necessario all’esercizio dell’attività. Non potendo completare i lavori per la funzionalità della struttura alberghiera, non aveva potuto conseguire ricavi congrui rispetto ai canoni desumibili in forza dell’art. 30 della l. n. 724 del 1994. Rappresentò anche che nei mesi precedenti, oltre a richiedere il dissequestro del plesso alberghiero, aveva chiesto quanto meno l’autorizzazione ad interventi atti alla sua conservazione. L’autorità giudiziaria aveva autorizzato esclusivamente questi ultimi. L’11 marzo 2010, mediante modello VR/2010, la società richiese il rimborso di crediti Iva per l’importo complessivo di € 49.588,00. Con provvedimento n. 2010/C3/21441del 18.03.2010 l’Agenzia delle entrate comunicò il rigetto dell’istanza di disapplicazione delle disposizioni per le società di comodo, motivando il provvedimento sull’assunto che gli illeciti edilizi causativi del sequestro dell’immobile erano riconducibili alla società medesima, ciò che impediva l’emersione di ragioni giustificative della disapplicazione della disciplina agevolativa. In data 25.06.2010 l’ufficio comunicò il rigetto della richiesta di rimborsoIva, ai sensi dell’art. 30 comma 4 bis, l. 724 del ’94 cit. Seguì un contenzioso, esitato dinanzi alla Commissione tributaria provinciale di Agrigento con la sentenza n. 101/04/2012, con la quale le ragioni della contribuente furono accolte. L’appello erariale fu invece accolto dalla Commissione tributaria regionale della Sicilia con sentenza n. 2050/25/2016. Il giudice regionale, a fronte delle motivazioni per le quali la contribuente aveva insistito per l’applicazione del regime agevolato e, per quanto qui di interesse, per il diritto al rimborso Iva (sequestro penale intervenuto per abusi edilizi commessi dalla precedente proprietà del complesso immobiliare, violazioni edilizie accertate successivamente), ha ritenuto che in primo grado la società non aveva allegato alcuna prova a RGN 906/2017 Consigliere rel. Federici conforto delle proprie ragioni. Tali difese risultavano pertanto non suffragate da documentazione idonea alla individuazione del fatto costituente illecito penale con l'identificazione dei soggetti coinvolti. Mancava dunque la dimostrazione dell'esistenza delle specifiche situazioni oggettive e straordinarie, a giustificazione dell’impedimento al raggiungimento delle soglie di ricavi previste dalla norma richiamata. La società ha censurato la pronuncia sulla base di cinque motivi, ulteriormente illustrati da memoria, chiedendo la cassazione della sentenza, cui ha resistito l’Agenzia delle entrate con controricorso. La causa è stata trattata e decisa all’esito dell’adunanza camerale del 26 febbraio 2025. [OSCURATO:PERSONA] Con il primo motivo la società ha denunciato«l’omesso esame di fatti decivi per il giudizio che sono stati oggetto di discussione » , in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c.[OSCURATO:PERSONA] regionale avrebbe del tutto omesso il vaglio della documentazione prodotta in giudizio dalla contribuente, a sostegno delle ragioni per le quali l’art. 30 della l. 724 del 1994 doveva essere disapplicato. Con il secondo motivo ha denunciato « la nullità della sentenza per violazione dell’art. 115 c.p.c.»,in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c. L’ignoranza, da parte del giudice d’appello, delle medesime ragioni esposte con il primo motivo, vizierebbero la pronuncia impugnata, che avrebbe disatteso il principio secondo cui a fondamento delle proprie decisioni il giudice deve porre i fatti non specificamente contestati, e, nel caso di specie, la difesa erariale non aveva contestato i fatti allegati dalla contribuente. Con il terzo motivo si è doluta della«nullità della sentenza per violazione dell’art. 58, d.lgs. n. 546 del 1992»,in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c. Il giudice d’appello, affermando che la società non avesse allegato una prova idonea a contrastare la presunzione prevista dall’art. 30 cit., non avrebbe tenuto conto della documentazione prodotta in sede d’appello, così violando la norma processuale invocata. Con il quarto motivo ha lamentato « la violazione e falsa applicazione dell’art. 30, l. n. 724 del 1994»,in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.La sentenza avrebbe erroneamente interpretato la disciplina fiscale RGN 906/2017 Consigliere rel. Federici applicabile alle società di comodo, perché, senza mettere in discussione la finalità imprenditoriale della ricorrente, avrebbe semplicemente escluso che l’impedimento all’esercizio dell’iniziativa economica, originato dal sequestro penale della struttura alberghiera, poteva comunque giustificare la disapplicazione della disciplina antielusiva. Con il quinto motivo ha denunciato «la violazione e falsa applicazione dell’art. 112 c.p.c.», in relazione all’art. 360 primo comma, n. 4, c.p.c. Con la pronuncia il giudice regionale avrebbe violato il principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato, per ché, decidendo sulla perdita definitiva del diritto alcredito d’imposta a scomputo, nelle annualità successive, dell’Iva a debito, avrebbe ignorato le difese articolate dalla società sin dal primo grado di giudizio. È prioritario l’esame del quarto motivo, ulteriormente integrato dalle difese articolate con la memoria depositata ex art. 380 bis c.p.c., che, qualora fondato, assorbirebbe gli altri. Il motivo, con cui si criticail diniego del rimborso dell’IVA sull’assunto che la società non avrebbe conseguito il reddito minimo calcolato secondo quanto previsto dall’art. 30 della L. n. 724/1994, in assenza di cause giustificative, è fondato per le ragioni e nei terminiappresso chiariti e va accolto. In disparte, va evidenziato che questa Corte si è già pronunciata nella controversiatra l’ Amministrazione finanziaria e la medesima società nella causa definit a , in senso favorevole alla seconda, con sentenza n. 13202/2024. Sebbene quella controversia afferisseall’Ires ed al precedente anno d’imposta - ma per situazioni fattuali idonee a riflettersi anche sul le annualità successive-, con la predetta pronuncia è stato esaminato il diniego dell’istanza di disapplicazione dell’art. 30 cit., ritenendolo infondatoperché, al contrario di quanto sostenuto dall’erario, la Corte ha riconosciuto che il sequestro penale del complesso immobiliare, costituente il bene strumentale necessario all’esercizio dell’attività economica , giustificava il mancato raggiungimento del reddito minimo, calcolato secondo la suddetta norma, ai fini del riconoscimento della operatività della società stessa. Nelle more è intervenuta anche la Corte di giustizia dell’Unione Europea, che, pronunziandosi in causa C - 341/22 con decisione del 7 marzo 2024 (“Feudi di [OSCURATO:PERSONA] SpA contro Agenzia delle Entrate”), RGN 906/2017 Consigliere rel. Federici in tema di Ivaha espressamente dichiarato l’incompatibilità dell’art. 30 della L. n. 724/1994 con gli artt. 9 e 167 della Direttiva UE 2006/112e cioè con le regole identificative del soggetto passivo ivae con i principi di neutralità e proporzionalitàdell’imposta unionale. In particolare, nell’esaminare la disciplina italiana dettata per le società di comodo, ha affermato che: 1)«L’articolo 9, paragrafo 1, della direttiva 2006/112/CE del Consiglio, del 28 novembre 2006, relativa al sistema comune d’imposta sul valore aggiunto, deve essere interpretato nel senso che esso non può condurre a negare la qualità di soggetto passivo dell’imposta sul valore aggiunto (IVA) al soggetto che, nel corso di un determinato periodo d’imposta, effettui operazioni rilevanti ai fini dell’IVA il cui valore economico non raggiunge la soglia fissata da una normativa nazionale, la quale soglia corrisponde ai ricavi che possono ragionevolmente attendersi dalle attività patrimoniali di cui tale persona dispone.»; 2) «L’articolo 167 della direttiva 2006/112 nonché i principi di neutralità dell’IVA e di proporzionalità devono essere interpretati nel senso che essi ostano a una normativa nazionale in forza della quale il soggetto passivo è privato del diritto alla detrazione dell’IVA assolta a monte, a causa dell’importo, considerato insufficiente, delle operazioni rilevanti ai fini dell’IVA effettuate da tale soggetto passivo a valle.». A seguito della pronuncia del giudice unionale, questa Corte ha affermato che l'art. 30 della l. n. 724 del 1994, nell'escludere il diritto alla detrazione dell'IVA assolta a monte per le società,i cui introiti siano inferiori ad una determinata soglia - presumendone il carattere non operativo - , si pone in contrasto con gli artt. 9, par. 1, e 167 della dir. 2006/112/CE e va, quindi, disapplicato da parte del giudice nazionale, in conformità ai principi espressi dalla sentenza della Corte di giustizia UE n. 341 del 7 marzo 2024, secondo cui le misure adottate dagli Stati membri per la lotta contro frodi, evasione fiscale ed abusi non devono eccedere quanto necessario per raggiungere tale obiettivo ed essere utilizzate in modo da mettere in discussione il principio di neutralità dell'IVA (Cass., 6 agosto 2024, n. 22249). E tale principio è stato ulteriormente esplicitato laddove si è affermato che per lesocietà non operative, la qualità di soggetto passivo, ai fini della detrazione IVA, è riconosciuta, ai sensi dell'art. 9, par. 1, della direttiva 2006/112/CE ed in conformità ai principi espressi dalla CGUE nella RGN 906/2017 Consigliere rel. Federici sentenza n. 341 del 7 marzo 2024 in causa C-341/22, anche a colui che, nel corso di un determinato periodo d'imposta, effettua operazioni soggette a detta imposta, il cui valore economico non raggiunge la soglia fissata dalla normativa nazionale, corrispondente ai ricavi che possono ragionevolmente attendersi dalle attività patrimoniali di cui dispone, in quanto nessuna disposizione della direttiva subordina il diritto a detrazione a detto requisito, per cui, ai sensi dell'art. 30 della l. n. 724 del 1994, rileva esclusivamente l'esercizio effettivo di un'attività economica in un determinato periodo d'imposta, ponendosi detta disposizione in contrasto con l'art. 167 della citata direttiva nella parte in cui, invece, prevede la perdita del diritto a detrazione al mancato raggiungimento di determinate soglie di ricavi(Cass., 11 settembre 2024, n. 24442; 2764/2025). Naturalmente, ai fini della richiesta di rimborso iva, e proprio con richiamo della sentenza CGUE in causa C-341/2022 del 7/03/2024, al di là della incompatibilità della disciplina nazionale sulle società di comodo con i principi unionali regolati e tutelati dalla [OSCURATO:PERSONA], è essenziale che il contribuente abbia comunque esercitato un’attività economica, ossia abbia effettuatooperazioni rilevanti ai fini IVA, nei termini d i cui a ll’art. 9 cit., come interpretato dalla giurisprudenza unionale. Pertanto,ove dalle difese erariali sviluppate nei gradi di merito emergano contestazioni nei confronti della società, a prescindere dunque dal mancato raggiungimento della soglia di operatività fissata dalla normativa nazionale, ènecessario che il giudice di merito proceda alla verifica. Dei principienunciati non ha fatto applicazione il giudice regionale, così che la sentenza è errata. L’accoglimento del primo motivo assorbe gli altri. Risulta peraltro anche superata la ulteriore questione proposta dalla società con la memoria illustrativa, e relativa all’applicazione dell’art. 21 bis del d.lgs. n. 74 del 2000, in tema di incidenza della sentenza irrevocabile di assoluzione perché il fatto non sussiste o l'imputato non lo ha commesso, pronunciata in seguito a dibattimento nei confronti del medesimo soggetto e sugli stessi fatti materiali oggetto di valutazione nel processo tributario,e ciò ai fini dell’efficacia di giudicato quanto ai fatti medesimi. Infatti, qualunque sia lo spettro applicativo del giudicato penale sui fatti materiali oggetto delle contestazioni tributarie, l’esito delle valutazioni di merito RGN 906/2017 Consigliere rel. Federici appena illustrate supera la necessità di esaminare l’incidenza dell’art. 21 bis cit. sulla fattispecie per cui è causa. In definitiva il ricorso va accolto e la sentenza va cassata, con rinvio del giudizio alla Corte di Giustizia tributaria di II grado deinlla Sicilia, che in diversa composizione, oltre che liquidare le spese del giudizio di legittimità, provvederà a riesaminare l’appello erariale, tenendo conto dei principi di diritto enunciati da questa Corte. P.Q.M La Corte accoglie il terzo motivo, assorbiti gli altri. Cassa la sentenza relazione al motivo accolto e rinvi