Fons Iuris
Torna alla ricerca
CassazionesentenzaSezione 5Decisione del 12 aprile 2026

Cassazione n. 09225/2026

Il testo disponibile è l'estratto OCR della fonte e può non coincidere con il provvedimento integrale. Apri il documento originale.

Testo disponibile della fonte

Testo disponibile della fonte

Commissione tributaria regionale della [OSCURATO:PERSONA],n. 1254, depositata in data 02/11/2016.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 04/03/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].1. [OSCURATO:PERSONA], titolare di impresa individuale dedita alcommercio all’ingrosso di registratori di cassa e bilance, impugnava,dinanzi alla Commissione tributaria provinciale di Genova, l’avviso diaccertamento n.

TL3012906758/2014, con il quale l’Amministrazionefinanziaria aveva recuperato a tassazione, per l’anno 2009, maggioriimposte a titolo di Irpef (euro 30.637,00), Irap (euro 3.029,00) e Iva(euro 11.205,00), oltre addizionali, interessi e sanzioni.Numero registro generale 11817/2017Numero sezionale 2040/2026Numero di raccolta generale 9225/2026Data pubblicazione 12/04/2026In particolare, l’Ufficio contestava, ai sensi degli artt. 32, comma 1,n. 2, d.P.R. n. 600/1973 e 51, comma 2, n. 2, d.P.R. n. 633/1972,operazioni bancarie ingiustificate, consistenti in versamenti per euro55.122,00, prelievi per euro 20.740,00 ed operazioni extra conto (ossiaeffettuate allo sportello senza transitare sul conto corrente) per euro900,00, come emerso dalle indagini finanziarie all’uopo espletate.Il contribuente, a sostegno del ricorso, deduceva: i) la carenza disottoscrizione dell’atto impositivo da parte di dirigente legittimato; ii)l’omissione del contraddittorio sui presupposti dell’accertamento indicati inmotivazione, con riguardo all’antieconomicità della gestione d’impresa,alle spese sostenute in quantità asseritamente ingiustificate negli anni2006-2008 e al risultato degli studi di settore di più periodi; iii)l’illegittimità dell’accertamento perché non preceduto dalla consegna di unprevio p.v.c.; iv) l’illegittimità del metodo accertativo prescelto inrelazione alla motivazione; v) il vizio di contraddittorietà della motivazionebasata su plurime e diverse “giustificazioni di riserva”; vi) nel merito,l’erroneo richiamo all’antieconomicità ed il difetto di presunzioniqualificate; vii) in relazione all’accertamento bancario, l’infondatezza dellostesso sulla base della giustificazione fornita; viii) l’illegittimità dellesanzioni e, in subordine, la rideterminazione delle stesse ai sensi del d.lgs.n. 158/2015.La CTP accoglieva parzialmente il ricorso, riducendo la pretesaerariale e giustificando solo alcuni movimenti bancari, ossia versamentiper euro 6.157,86 e prelievi per euro 500,00.2.

Il contribuente proponeva appello innanzi alla Commissionetributaria regionale della [OSCURATO:PERSONA], la quale, in parziale accoglimento delgravame, riteneva giustificate le operazioni di accredito a mezzo assegnoper ulteriori euro 15.134,64.3.

Ha proposto ricorso per cassazione il contribuente, affidandosi anove motivi.Numero registro generale 11817/2017Numero sezionale 2040/2026Numero di raccolta generale 9225/2026Data pubblicazione 12/04/2026L’Agenzia delle entrate resiste con controricorso, con il qualepropone anche ricorso incidentale articolato su un solo motivo.È stata, quindi, fissata l’adunanza camerale del [OSCURATO:DATA_NASCITA].RAGIONI DELLA DECISIONE1.

Con il primo motivo del ricorso principale si deduce la violazionedegli artt. 42 del d.P.R. n. 600/1973 e 17, comma 1-bis, del d.lgs. n.165/2001, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., per aver laCTR rigettato l’eccezione, sollevata fin dal primo grado e reiterata in seded’appello, di difetto di sottoscrizione dell’avviso di accertamento da partedi un dirigente legittimato.

Invero, la delega di firma prodotta in giudiziodall’Ufficio era invalida, in quanto la stessa non indicava il nominativo delfunzionario delegato, ma solo la qualifica professionale ricoperta, ossia“Ufficio controllo – capo area”, senza prevedere un termine finale didurata del potere conferito, in contrasto con i precedenti dellagiurisprudenza di legittimità.2.

Con il secondo motivo si deduce l’omessa motivazione dellasentenza impugnata sulla questione del difetto di sottoscrizione dell’avvisodi accertamento da parte di un soggetto legittimato, ai sensi dell’art. 360c.p.c. (senza alcuna specificazione del tipo di vizio denunciato), in quantola CTR, nel rigettare l’eccezione fondata sulla predetta questione, ha resouna motivazione manifestamente errata ed incomprensibile, e quindiomessa, avendo statuito che l’Ufficio, in corso di udienza, avevadepositato delle note esponendo nelle stesse «che il contribuente non hapotuto sapere né provare la mancanza di delega alla sottoscrizionedell’atto impositivo della Dott.ssa [OSCURATO:PERSONA] al momento della notificadell’accertamento».Tuttavia, a parte che le note per l’udienza erano state depositate dalcontribuente e non dall’Agenzia delle entrate, la motivazionedell’impugnata sentenza richiama una situazione di conoscenza soggettivaNumero registro generale 11817/2017Numero sezionale 2040/2026Numero di raccolta generale 9225/2026Data pubblicazione 12/04/2026del contribuente al momento della notifica dell’accertamento, ossia unprofilo del tutto inconferente.3.

Il primo ed il secondo motivo, che possono essere esaminaticongiuntamente stante la connessione tra gli stessi, sono infondati, ma lamotivazione dell’impugnata sentenza deve essere integrata nel senso diseguito precisato.3.1 Anche a voler ritenere meramente apparente la motivazioneresa dalla CTR in ordine alla questione della validità della delega di firma,deve rammentarsi che l’apparenza della motivazione, che si traducesostanzialmente in una omessa pronuncia, non osta alla definizione nelmerito, avendo questa Corte reiteratamente sostenuto che, nel giudizio dilegittimità, alla luce dei principi di economia processuale e dellaragionevole durata del processo di cui all'art. 111 Cost., nonché di unalettura costituzionalmente orientata dell'attuale art. 384 c.p.c., una voltaverificata l'omessa pronuncia su un motivo di appello, la Corte dicassazione può evitare la cassazione con rinvio della sentenza impugnatae decidere la causa nel merito sempre che si tratti di questione di dirittoche non richiede ulteriori accertamenti di fatto (Cass. 16/06/2023, n.17416; Cass. 28/06/2017, n. 16171; Cass. 28/10/2015, n. 21968).3.2 Nella specie, i vizi da cui sarebbe affetto l’avviso diaccertamento sotto il profilo della sua sottoscrizione - ossia la mancataindicazione, nella delega di firma prodotta dall’Ufficio nei gradi di merito,del nominativo del soggetto delegato e del termine di durata del potere didelega – sono insussistenti.Essendo pacifico che la delega di firma de qua attribuisse il potere disottoscrizione dell’avviso di accertamento impugnato “all’Ufficio controllo –capo area” (come riconosciuto a pag. 5 del ricorso per cassazione), e nonessendo stato specificamente contestato che la dott.ssa [OSCURATO:PERSONA], chesottoscrisse l’atto impositivo, rivestisse all’epoca la predetta qualifica – laquale, deve, peraltro, presumersi, posto che, essendo la delega di firmaNumero registro generale 11817/2017Numero sezionale 2040/2026Numero di raccolta generale 9225/2026Data pubblicazione 12/04/2026un atto organizzativo interno all'Ufficio, se lo stesso apparato da cuipromana non ne disconosce gli effetti, deve presumersi la sussistenza, incapo al funzionario sottoscrittore, dei requisiti soggettivi dell'appartenenzaai ruoli della carriera direttiva (Cass. 10/01/2025, n. 689) – non incidesulla validità dell’avviso di accertamento la mancata specificazione, nellapredetta delega, del nominativo del delegato e del termine di durata finaledel potere a questo conferito, avendo questa Corte, con orientamentoormai consolidato (con cui è stato superato il precedente orientamentoespresso, ex aliis, da Cass. 09/11/2015, n. 22803), sostenuto che ladelega per la sottoscrizione dell'avviso di accertamento conferita daldirigente ex art. 42, comma 1, del d.P.R. n. 600/1973, è una delega difirma e non di funzioni, sicché il relativo provvedimento non richiedel'indicazione né del nominativo del soggetto delegato, né della durata delladelega, che pertanto può avvenire mediante ordini di servizio cheindividuino l'impiegato legittimato alla firma mediante l'indicazione dellaqualifica rivestita, idonea a consentire, ex post, la verifica del potere incapo al soggetto che ha materialmente sottoscritto l'atto (Cass.[OSCURATO:DATA_NASCITA], n. 8814; Cass. 19/04/2019, n. 11013; Cass. 05/08/2024, n.21972; Cass. 18/07/2025, n. 20093).4.

Con il terzo motivo il ricorrente deduce la violazione dell’art. 12della legge n. 212/2000, dell’art. 10 della legge n. 146/1998 e dell’art. 5della legge n. 218/1997, in punto di obbligatorietà del contraddittorioantecedente all’emissione dell’avviso di accertamento, in relazione all’art.360, primo comma, n. 3, c.p.c.La CTR, nel rigettare l’eccezione di difetto di contraddittoriopreventivo, ha rilevato che il contribuente, tramite l’invio del questionario,era stato posto in condizione di produrre documentazione ed apportare unproprio contributo alle operazioni di accertamento, ma tale conclusione èerrata in quanto la richiesta di documenti ed il questionario si riferivano aisoli movimenti bancari, mentre l’accertamento è stato fondato su treNumero registro generale 11817/2017Numero sezionale 2040/2026Numero di raccolta generale 9225/2026Data pubblicazione 12/04/2026circostanze indicate nella motivazione dell’atto impositivo, ossia ilcomportamento di impresa antieconomico, l’irragionevole tenore di vitamantenuto dal contribuente nel corso del 2009 ed i risultati degli studi disettore per tale annualità d’imposta.Ai giudici di merito è stato rappresentato che, in caso diinstaurazione del contraddittorio preventivo, il contribuente avrebbepotuto far rilevare che i veicoli posseduti erano stati acquistati negli anni2006 e 2008, ossia in periodi antecedenti a quello oggetto diaccertamento, e che, nel 2009, tali mezzi avevano solo necessitato dispese di manutenzione e gestione che erano state sostenute in ragionedella disponibilità economica conseguente alla vendita, nel 2008, di unimmobile di proprietà del contribuente per il prezzo di euro 195.000,00.Il contraddittorio era poi obbligatorio ex lege in relazione ai risultatidegli studi di settore.

Ai giudici di merito è stato rappresentato che ilcontribuente, in caso di contraddittorio, avrebbe potuto far rilevare lamancanza di uno specifico studio di settore per l’attività svolta dicommercio all’ingrosso di registratori di cassa, bilance e rotolini, essendostato, infatti, applicato lo studio di settore n.

TM88U, codice attività46900, inerente, in via generale e residuale, al cd. commercio all’ingrossonon specializzato.Anche in relazione alla documentazione bancaria prodotta dalcontribuente non vi era stato alcun contraddittorio, posto che solo con lanotifica dell’atto impositivo si era avuta conoscenza che la maggior partedelle operazioni era stata ritenuta ingiustificata.Infine, in relazione all’Iva, tributo UE, il diritto al contraddittoriopreventivo è riconosciuto come principio generale dell’ordinamento e,nella specie, se lo stesso fosse stato instaurato, il contribuente avrebbefornito elementi utili per la migliore decisione da parte dell’Ufficio.4.1 Il motivo è infondato, in relazione a tutte le molteplici doglianzesollevate in ordine al difetto di contraddittorio preventivo.Numero registro generale 11817/2017Numero sezionale 2040/2026Numero di raccolta generale 9225/2026Data pubblicazione 12/04/20264.2 In primo luogo, come si evince dal contenuto dell’avviso diaccertamento riportato nello stesso ricorso per cassazione (a pag. 8),l’atto impositivo è fondato sulle sole risultanze delle indagini bancarie,dell’attività d’impresa, nell’irragionevole tenore di vita del contribuente enei risultati degli studi di settore – attengono alla motivazionegiustificativa delle predette indagini, e non alla ratio giustificativadell’accertamento.Infatti, è lo stesso contribuente a rappresentare, a pag. 3 del ricorsoper cassazione, che l’Ufficio ha accertato maggiori ricavi per complessivieuro 77.662,00, che corrispondono interamente ad operazioni bancarieasseritamente ingiustificate (versamenti per euro 55.122,00, prelievi pereuro 20.740,00 ed operazioni extra conto di euro 900,00 calcolate sugliuni e gli altri).Anche la CTR ha rilevato che «l’accertamento prende le mosse daindagini bancarie autorizzate».4.3 In particolare, proprio in relazione alle indagini bancarie, è lostesso ricorrente ad ammettere che il contraddittorio preventivo è statoinstaurato, avendo l’Ufficio dapprima invitato il contribuente a forniregiustificazioni in ordine alle sue movimentazioni bancarie e poi acquisito ladocumentazione ed il questionario all’uopo prodotti, come rilevato dallaCTR, la quale ha ritenuto, per tale motivo, non violato l’obbligo delcontraddittorio.Né può condividersi quanto sostenuto dal ricorrente in relazioneall’obbligo dell’Amministrazione finanziaria di instaurare un’ulteriore fasedi contraddittorio dopo l’acquisizione della documentazione prodotta dalmedesimo contribuente e prima dell’emissione dell’avviso diaccertamento.A parte il fatto che della documentazione prodotta dal contribuentel’Ufficio ha tenuto conto, tanto da aver provveduto alla rideterminazioneNumero registro generale 11817/2017Numero sezionale 2040/2026Numero di raccolta generale 9225/2026Data pubblicazione 12/04/2026della pretesa tributaria, questa Corte ha affermato, da un lato, che, incaso di avviso di accertamento fondato sui risultati delle indagini bancariesvolte dalla Guardia di finanza, per emettere l'atto impositivo l'Ufficio nonè obbligato a ripetere il contraddittorio qualora questo sia statoritualmente instaurato dalla predetta (Cass. 12/05/2011, n. 10402), e,dall’altro, in generale, che, in tema di diritti e garanzie del contribuentesottoposto a verifiche fiscali c.d.

"a tavolino", nella disciplina applicabileprima dell'entrata in vigore dell'art. 6-bis della legge n. 212/2000(introdotto dall'art. 1, comma 1, lett. e, del d.lgs. n. 219/2023, a suavolta richiamato e interpretato ex artt. 7 e 7-bis del d.l. n. 39/2024,convertito, con modif., dalla legge n. 67/2024), l'obbligo di contraddittorioendoprocedimentale vige, quanto ai tributi cd. non armonizzati (tra i quali,l’Irpef), solo se espressamente previsto, mentre ha valenza generalizzataper i soli tributi cd. armonizzati (come l’Iva), comportando la relativaviolazione l'invalidità dell'atto, purché il contribuente abbia assoltoall'onere di enunciare in concreto gli elementi in fatto che avrebbe potutofar valere e non abbia proposto un'opposizione meramente pretestuosa,fittizia o strumentale, tale essendo quella non idonea a determinare unrisultato diverso del procedimento impositivo, secondo una valutazioneprobabilistica ex ante spettante al giudice di merito (Cass., Sez.

U.,25/07/2025, n. 21271).Peraltro, nella specie, l’art. 32 del d.P.R. n. 600/1973 non prevedel’obbligo dell’Amministrazione finanziaria, ma solo la facoltà di questa diinstaurazione del contraddittorio successivamente all’acquisizione, tramiteindagini finanziarie, di dati, notizie e documenti.

Si è, in proposito, statuitoche, in tema di accertamento delle imposte sui redditi, la presunzione exart. 32 del d.P.R. n. 600/1973 consente all’Amministrazione finanziaria diriferire de plano ad operazioni imponibili i dati raccolti in sede di accessoai conti correnti bancari del contribuente, salva la prova contraria da partedi costui, e la legittimità della utilizzazione degli elementi risultanti dalleNumero registro generale 11817/2017Numero sezionale 2040/2026Numero di raccolta generale 9225/2026Data pubblicazione 12/04/2026movimentazioni bancarie non è condizionata alla previa instaurazione delcontraddittorio con il contribuente sin dalla fase dell'accertamento, postoche il citato art. 32 prevede quel contraddittorio alla stregua di merafacoltà, non di obbligo, dell'amministrazione tributaria (Cass. 26/04/2017,n. 10249; Cass. 29/03/2002, n. 4601).4.4 Per quanto attiene, infine, alla maggiore imposta determinata atitolo di Iva, tributo armonizzato UE, la doglianza del contribuente èugualmente infondata, sia perché, come già detto, il contraddittoriopreventivo è stato instaurato con l’acquisizione della documentazione e delquestionario prodotti dal ricorrente, sia perché quest’ultimo non haminimamente indicato, nel ricorso per cassazione, quali elementi di fattoin relazione alle risultanze delle indagini bancarie, ulteriori rispetto a quelligià dedotti e presi in considerazione dall’Ufficio ai fini della riduzione dellapretesa impositiva, avrebbe potuto far valere per incidere sulladeterminazione dell’imponibile.

In ragione della genericità delle allegazionidel ricorrente, non risulta da questo superata la cd.

“prova di resistenza”,volta a dimostrare che, se il contraddittorio fosse stato instaurato,l’accertamento dell’Ufficio avrebbe avuto un esito diverso e più favorevoleper il contribuente.Invero, le Sezioni Unite, nella citata pronuncia (sentenza n.21271/2025), hanno precisato che l’oggetto della prova di resistenza deveconsistere nella “specifica indicazione dei fatti e delle informazionimancate, in una con la loro concreta e ragionevole idoneità ad orientarel’Amministrazione a non più adottare il provvedimento impositivo, oppuread adottarlo con un contenuto oggettivamente o soggettivamente piùmite”: tali oneri allegatori sono stati del tutto disattesi dal ricorrente.5.

Con il quarto motivo si deduce la violazione dell’art. 24 dellalegge n. 4/1929 e dell’art. 12, ultimo comma, della legge n. 212/2000, inrelazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., per aver la CTR rigettatol’eccezione di obbligatoria redazione e notifica di apposito processoNumero registro generale 11817/2017Numero sezionale 2040/2026Numero di raccolta generale 9225/2026Data pubblicazione 12/04/2026verbale di constatazione (di seguito, p.v.c.) prima dell’emissione e notificadell’avviso di accertamento in base al rilievo per cui un siffatto obbligosussiste a carico dell’Amministrazione finanziaria solo nel caso, nonricorrente nella specie, di ispezioni, accessi e verifiche presso i localidestinati all’esercizio di attività.Tale conclusione è errata in quanto violativa delle disposizioninormative sopra indicate, che prevedono l’obbligatorietà della notifica delp.v.c., da cui decorre il termine di sessanta giorni entro cui il contribuentepuò proporre osservazioni.5.1 Il motivo è infondato.5.2 Condivisibilmente la CTR ha ritenuto che l’obbligo di notifica delp.v.c. operi solo nel caso in cui siano effettuate dall’Ufficio ispezioni,accessi e verifiche presso i locali destinati all’esercizio dell’impresa,mentre nella specie l’accertamento è stato fondato sulle risultanze delleespletate indagini bancarie.La statuizione dei giudici d’appello è, invero, conforme al costanteorientamento di questa Corte secondo cui la garanzia di cui all'art. 12,comma 7, della legge n. 212/2000 si applica a qualsiasi atto diaccertamento o controllo qualora vi sia accesso o ispezione nei localidell'impresa, ivi compresi gli atti di accesso istantanei finalizzatiall'acquisizione di documentazione (Cass. 01/06/2022, n. 17818; Cass.05/11/2020, n. 24793; Cass. 21/11/2018, n. 30026; Cass. 04/04/2018,n. 8246; Cass. 17/01/2017, n. 1007; Cass. 09/07/2014, n. 15624; Cass.19/12/2013, n. 28390; Cass., Sez.

U., 29/07/2013, n. 18184), mentre,nella specie, non è contestato che non vi sia stato alcun accesso, ispezioneo verifica presso i locali del contribuente, essendosi trattato diaccertamento cd.

“a tavolino”, ossia svolto sulla sola base delladocumentazione bancaria acquisita e di quella prodotta dal medesimocontribuente.Numero registro generale 11817/2017Numero sezionale 2040/2026Numero di raccolta generale 9225/2026Data pubblicazione 12/04/20265.3 Per quanto attiene al processo verbale previsto dall'art. 24 dellalegge n. 4/1929, anche se tale norma dispone che «Le violazioni dellenorme contenute nelle leggi finanziarie sono constatate mediante processoverbale», la sua redazione non è necessaria ai fini della legittimitàdell'avviso di accertamento, atto emesso dall'Amministrazione finanziariain base alla propria autonoma valutazione del contenuto, ricognitivo ovalutativo, del processo verbale, da ritenersi documento extraprocessualee privo di rilevanza esterna (in tal senso, Cass. 09/03/2025, n. 6244, cherichiama Cass. 29/12/2017, n. 31120 e Cass. 11/12/2013, n. 27711).

Ingenerale, il potere di accertamento tributario non è condizionatodall'esercizio di dirette attività di verifica dell'Amministrazione finanziarianei confronti del contribuente successivamente attinto dall'avviso, la cuilegittimità, pertanto, non è condizionata dalla previa redazione di unprocesso verbale di constatazione in contraddittorio con lo stesso (Cass.13/12/2024, n. 32274).6.

Con il quinto motivo si deduce l’omesso esame di fatti decisiviper il giudizio oggetto di discussione tra le parti, costituiti dallegiustificazioni delle movimentazioni bancarie, in relazione all’art. 360,primo comma, n. 5, c.p.c.La CTR ha, invero, ritenuto giustificati versamenti per euro15.134,64, ma non ha considerato le argomentazioni addotte per gli altrimovimenti bancari, inerenti, tra l’altro, ad operazioni che l’Ufficio avevagià riconosciuto come giustificate in sede di adesione, pari ad euro4.941,86 a titolo di versamenti in contanti ed euro 3.440,00 a titolo diprelevamenti, di cui i giudici d’appello hanno omesso l’esame.In particolare, in relazione ai versamenti a mezzo assegni per euro3.510,20, vi è una perfetta corrispondenza tra l’importo delle fatture equello degli assegni per euro 2.167,80, mentre le operazioni per la residuasomma di euro 1.343,20 sono pagamenti rateizzati, e comunque inferiorial fatturato, per cui non vi sono sospetti di evasione.Numero registro generale 11817/2017Numero sezionale 2040/2026Numero di raccolta generale 9225/2026Data pubblicazione 12/04/2026I versamenti in contanti ammontano, invece, complessivamente adeuro 30.175,48 e sono stati tutti giustificati con fatture contabilizzate, fattidi cui la CTR ha omesso l’esame.

Con riguardo ai prelievi, la CTP li haritenuti giustificati per l’importo di euro 500,00, mentre, per quantoin sede di adesione, e le operazioni per euro 17.300,00 erano prelievi perla ristrutturazione dell’abitazione del contribuente, eseguiti “in economia”tra il 2009 ed il 2010: anche l’esame di tali fatti è stato omesso.6.1 Il motivo è inammissibile.6.2 Con costante orientamento questa Corte ha affermato che, inseguito alla riformulazione dell'art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c.,disposta dall'art. 54 d.l. n. 83/2012, conv., con modif., dalla legge n.134/2012, non sono più ammissibili nel ricorso per cassazione le censuredi contraddittorietà e insufficienza della motivazione della sentenza dimerito impugnata, in quanto il sindacato di legittimità sulla motivazioneresta circoscritto alla sola verifica del rispetto del “minimo costituzionale”richiesto dall'art. 111, comma 6, Cost., che viene violato qualora lamotivazione sia totalmente mancante o meramente apparente, ovvero sifondi su un contrasto irriducibile tra affermazioni inconcilianti, o risultiperplessa ed obiettivamente incomprensibile, purché il vizio emerga daltesto della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con lerisultanze processuali (Cass. 03/03/2022, n. 7090; Cass. 25/09/2018, n.22598).Il novellato art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c., come riformulatonel 2012, ha, in sostanza, introdotto nell'ordinamento un vizio specificodenunciabile per cassazione, relativo all'omesso esame di un fatto storico,principale o secondario, la cui esistenza risulti dal testo della sentenza odagli atti processuali, che abbia costituito oggetto di discussione tra leparti e abbia carattere decisivo, vale a dire che, se esaminato, avrebbedeterminato un esito diverso della controversia (Cass., Sez.

U.,Numero registro generale 11817/2017Numero sezionale 2040/2026Numero di raccolta generale 9225/2026Data pubblicazione 12/04/202607/04/2014, n. 8053); in particolare, il ricorrente per cassazione chepropone siffatto motivo è tenuto, nel rigoroso rispetto delle previsionidegli artt. 366, primo comma, n. 6, e 369, secondo comma, n. 4, c.p.c.,ad indicare il “fatto storico”, il cui esame sia stato omesso, il “dato”,testuale o extratestuale, da cui esso risulti esistente, il “come” e il“quando” tale fatto sia stato oggetto di discussione processuale tra le partie la sua “decisività” (Cass. 13/06/2022 n. 19049).6.3 Nella specie, le predette indicazioni sono carentinell’articolazione del motivo in esame, in quanto il ricorrente non indica il“fatto”, inteso come evento storico-naturalistico, dato materiale, episodiofenomenico rilevante (Cass. 06/09/2019, n. 22397; Cass. 03/10/2018, n.24035; Cass. 08/09/2016, n. 17761; Cass., Sez.

U., 23/03/2015, n.5745; Cass. 08/10/2014, n. 21152; Cass. 04/04/2014, n. 7983; Cass.05/03/2014, n. 5133), ma incentra la propria censura sull’omessavalutazione dei documenti prodotti in giudizio, asseritamente giustificatividelle operazioni bancarie accertate dall’Ufficio, sebbene il paradigma del n.5 dell’art. 360 c.p.c. non possa ricomprendere questioni o argomentazioni(Cass. 06/02/2025, n. 2961; Cass. n. 22397/2019, cit.) o l’omessavalutazione di deduzioni difensive (Cass. 18/10/2018, n. 26305), eneppure l’omesso esame di elementi istruttori qualora il fatto storico,rilevante in causa, sia stato comunque preso in considerazione dal giudice,ancorché la sentenza non abbia dato conto di tutte le risultanze probatorie(Cass. 28/12/2024, n. 34787; Cass. 20/06/2024, n. 17005).7.

Con il sesto motivo si assume la violazione dell’art. 32 del d.P.R.n. 600/1973 e degli artt. 2697, 2727, 2728 e 2729 c.c., in relazioneall’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., per aver la CTR errato nelconsiderare che i fatti d’impresa o personali giustificativi dei movimentibancari in entrata ed in uscita non avessero forza probante in ordine allairrilevanza reddituale dei movimenti perché già confluiti in contabilità orelativi a spese personali.Numero registro generale 11817/2017Numero sezionale 2040/2026Numero di raccolta generale 9225/2026Data pubblicazione 12/04/2026Invero, per i versamenti esattamente corrispondenti alle fattureemesse e contabilizzate, v’è prova certa dell’avvenuta dichiarazione delprovento, mentre, per i versamenti per i quali v’è uno scarto di pochieuro, sussiste una presunzione grave, precisa e concordante di riferibilitàdel movimento alla contabilità d’impresa.

Pari forza presuntiva sussisteper i prelievi giustificati con i documenti afferenti alle spese diristrutturazione dell’abitazione ed a quelle personali.Inoltre, in relazione ai prelevamenti, la presunzione di cui all’art. 32del d.P.R. n. 600/1973 non si applica alle imprese che operano in modalitàsemplificata e con un limitato apparato organizzativo, come nel caso dispecie, dovendo equipararsi le ditte individuali ai lavoratori autonomi, peri quali non opera la predetta presunzione a seguito della sentenza dellaCorte costituzionale n. 228/2014.7.1 Il motivo è in parte inammissibile ed in parte infondato.7.2 L’inammissibilità discende dal fatto che, pur invocando il vizio diviolazione di legge, il ricorrente chiede, in realtà, una rivalutazione nelmerito – inammissibile in sede di legittimità (ex multis, Cass. 07/12/2017,n. 29404) - del materiale probatorio già esaminato dai giudici d’appello, iquali hanno ritenuto che fossero giustificate le sole operazioni bancariecaratterizzate dalla «perfetta corrispondenza tra l’importo delle singolefatture e gli assegni bancari emessi per l’importo complessivo di €15.134,64».7.3 Il motivo difetta anche di specificità, in quanto il ricorrente, inrelazione ai versamenti, non indica, nell’articolazione della doglianza, qualisarebbero i versamenti, da ritenersi giustificati, ulteriori rispetto a quelligià riconosciuti dalla CTR, posto che quest’ultima ha richiamato leoperazioni indicate nella memoria illustrativa del 30/09/2016 depositatadallo stesso contribuente.7.4 L’infondatezza nel merito deriva dal fatto che il ricorrentevorrebbe superare la presunzione di cui all’art. 32 del d.P.R. n. 600/1973Numero registro generale 11817/2017Numero sezionale 2040/2026Numero di raccolta generale 9225/2026Data pubblicazione 12/04/2026– che, in relazione ai redditi d’impresa, impone di considerare ricavi sia iprelevamenti, sia i versamenti, salvo che il contribuente non provi che iversamenti sono registrati in contabilità e che i prelevamenti sono servitiper pagare determinati beneficiari, anziché costituire acquisizione di utili –contrapponendo alla stessa l’asserzione di carattere generale secondo cui,da un lato, per i versamenti per i quali sussiste “uno scarto di pochi euro”rispetto all’importo delle fatture, vi sarebbe la riferibilità degli stessi allacontabilità d’impresa e, dall’altro, sussisterebbe la riferibilità dei prelievi aidocumenti inerenti alle spese di ristrutturazione dell’abitazione delmedesimo ricorrente ed a quelle personali.Tuttavia, in senso contrario a tale asserzione, questa Corte ha piùvolte affermato che il predetto art. 32 determina un’inversione dell’oneredella prova, ponendo una presunzione legale relativa, alla quale ilcontribuente, se vuole superarla, deve contrapporre una prova, non unamera affermazione di carattere generale, anche perché non sempre aricavi occulti corrispondono costi occulti, mentre a ricavi occulti possonoaccompagnarsi costi dichiarati in misura maggiore del reale (Cass.16/07/2020, n. 15161; Cass. 24/07/2012, n. 13035; Cass. 05/12/2007,n. 25365; Cass. 09/09/2005, n. 18016).7.5 Per quanto attiene all’applicabilità, nel caso di specie, dellapresunzione di cui all’art. 32 del d.P.R. n. 600/1973, la dichiarazione diincostituzionalità del comma 1, n. 2, secondo periodo, di tale norma adopera della sentenza della Corte costituzionale n. 228 del 2014 - che haritenuto irragionevole e contraria al principio di capacità contributiva lapresunzione che i prelievi ingiustificati dai conti correnti bancari effettuatida un lavoratore autonomo siano destinati ad un investimento nell'ambitodella propria attività professionale e che questo sia a sua volta produttivodi reddito – non fa venir meno il predetto valore presuntivo nei confrontidi tutti i titolari di reddito di impresa, non avendo fondamento normativola distinzione, propugnata invece dal ricorrente, tra impresa a contabilitàNumero registro generale 11817/2017Numero sezionale 2040/2026Numero di raccolta generale 9225/2026Data pubblicazione 12/04/2026ordinaria e impresa a contabilità semplificata con limitato apparatoorganizzativo, laddove il richiamo a tale ultima forma di contabilità risultarilevante, secondo la citata pronuncia della Consulta, in riferimento ai solilavoratori autonomi.Questa Corte, invero, in tema di determinazione del reddito diimpresa, ha già statuito che è manifestamente infondata la questione dilegittimità costituzionale relativa alla presunzione di imputazione a ricavidelle movimentazioni bancarie di cui all'art. 32 d.P.R. n. 600/1973all'imprenditore individuale, in quanto essa trova giustificazione nellaproduzione del reddito di impresa ex art. 55 t.u.i.r. da parte di unsoggetto, come definito dall'art. 2195 c.c., esercente impresa commerciale(anche di carattere ausiliario) caratterizzata, a prescindere dallasussistenza di un'autonoma organizzazione, dalla necessità di continuiinvestimenti in beni e servizi in vista di futuri ricavi, rispetto al quale non èmanifestamente arbitrario ipotizzare che i versamenti e i prelieviingiustificati dai conti correnti bancari siano stati destinati all'esercizio didetta attività di impresa e siano detratti i costi, considerati in termini direddito imponibile (Cass. 18/10/2021, n. 28580).

Inoltre, la presunzionein esame si applica anche alle imprese che abbiano adottato il regimedella contabilità semplificata (Cass. 15/12/2021, n. 40221; Cass.31/01/2019, n. 2900).8.

Con il settimo motivo si deduce la nullità della sentenza permotivazione inesistente o apparente in ordine alle giustificazioni fornite suimovimenti bancari, e quindi la violazione dell’art. 36 del d.lgs. n.546/1992, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.8.1 Il motivo è infondato, in quanto, come già rilevato, la CTR hachiaramente motivato, sia pur sinteticamente, in ordine alla rilevanza dellegiustificazioni, addotte dal contribuente, relative alle movimentazionibancarie contestate dall’Ufficio, avendo ritenuto di poter riconoscere soloquelle caratterizzate dalla “perfetta corrispondenza” tra l’importo delleNumero registro generale 11817/2017Numero sezionale 2040/2026Numero di raccolta generale 9225/2026Data pubblicazione 12/04/2026singole fatture e gli assegni bancari versati sul c/c.

Alla luce di talemotivazione risultano implicitamente rigettate le argomentazioni difensivespese dal contribuente, nel giudizio d’appello, in ordine alle ulteriorioperazioni bancarie attinte dalla ripresa impositiva, ma noncontrassegnate dalla predetta corrispondenza di importi.

Non ricorre,quindi, il vizio di omessa o apparente motivazione.9.

Con l’ottavo motivo si deduce la violazione del sopravvenuto art.7-quater del d.l. n. 193/2016, in relazione all’art. 360, primo comma, n.3, c.p.c., per non aver la CTR applicato la limitazione della presunzione diricavi, inerente alle movimentazioni bancarie, di cui all’art. 32 del d.P.R. n.600/1973, introdotta dal predetto art. 7-quater.9.1 Il motivo è infondato, presupponendo lo stesso l’applicazioneretroattiva, all’anno d’imposta 2009, dello ius superveniens entrato invigore nel 2016.Invero, questa Corte ha già statuito che, in tema di accertamentodei redditi mediante indagini bancarie, la modifica del meccanismo dionere della prova recata dall'art. 7-quater del d.l. n. 193/2006, conv., conmodif., dalla legge n. 225/2016, in seno all'art. 32 del d.P.R. n. 600/1973- secondo cui, ai fini della determinazione del maggior reddito, gli Ufficifinanziari possono legittimamente utilizzare, come elementi posti a basedelle rettifiche, i prelevamenti superiori a 1.000 euro giornalieri e,comunque, a 5.000 euro mensili (sempre che il contribuente non neindichi il beneficiario e non risultino dalle scritture contabili) - non operarispetto agli accertamenti non ancora definiti, trattandosi di norma dinatura sostanziale non interpretativa, come tale priva di portataretroattiva (Cass. 22/09/2020, n. 19774).10.

Con il nono motivo si assume la violazione dell’art. 3 del d.lgs. n.472/1997, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., per nonaver la CTR provveduto, nonostante l’espresso motivo formulato con l’attodi appello, ad applicare la più favorevole sanzione minima, pari al 90%Numero registro generale 11817/2017Numero sezionale 2040/2026Numero di raccolta generale 9225/2026Data pubblicazione 12/04/2026delle maggiori imposte dovute in luogo del 100% irrogato con l’impugnatoavviso di accertamento.10.1 Il motivo è infondato.10.2 Questa Corte ha statuito, in tema di sanzioni amministrativeper violazione di norme tributarie, che le modifiche apportate dal d.lgs. n.158/2015 non operano in maniera generalizzata in favor rei, rendendo lasanzione irrogata illegale, sicché deve escludersi che la mera deduzione,in sede di legittimità, di uno ius superveniens più favorevole, senza altraprecisazione con riferimento al caso concreto, imponga la cassazione conrinvio della sentenza impugnata, non solo in ragione della necessariaspecificità dei motivi di ricorso ma, soprattutto, per il principiocostituzionale di ragionevole durata del processo (Cass. 08/01/2024, n.577; Cass. 11/11/2019, n. 29046; Cass. 28/06/2018, n. 17143; Cass.15/06/2018, n. 15828; Cass. 12/04/2017, n. 9505).10.3 Nel caso di specie, il ricorrente si è limitato a richiederel’applicazione della disposizione più favorevole, in relazione al minimoedittale, di cui alla normativa sopravvenuta, senza alcuna specificadeduzione in ordine all’applicabilità in concreto di una sanzione inferiorerispetto a quella irrogata, sotto il profilo sia dei margini edittali che dellavalutazione della gravità della violazione, e non ha allegato circostanze talida far ritenere manifesta la sproporzione tra entità del tributo e sanzioneapplicata.11.

Con l’unico motivo di ricorso incidentale, l’Agenzia delle entratededuce, da un lato, la violazione di legge con riferimento agli artt. 32d.P.R. n. 600/1973 e 2697 c.c., nonché agli artt. 1, 2, 7, 8 e 9 del d.lgs.n. 218/1997, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., e,dall’altro, la nullità della sentenza per omessa o, comunque, apparentemotivazione, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.La CTR ha ritenuto giustificate ulteriori movimentazioni bancarie pereuro 15.134,64, senza però specificare le operazioni, gli assegni e leNumero registro generale 11817/2017Numero sezionale 2040/2026Numero di raccolta generale 9225/2026Data pubblicazione 12/04/2026fatture alle quali si riferivano tali movimentazioni.

In effetti, la sentenza diappello ha richiamato le operazioni indicate nella memoria illustrativadepositata dal contribuente in data 30/09/2016, ossia le movimentazionibancarie che l’Ufficio aveva ritenuto giustificate in sede di proposta diadesione, ma che non potevano ritenersi altrettanto giustificate anche insede giudiziale, considerato che l’accertamento con adesione non si eraperfezionato.Trattandosi, quindi, di movimentazioni bancarie ancora controverse,spettava al contribuente dimostrarne la giustificazione, sicché la CTR nonpoteva decurtare il relativo importo dalla pretesa impositiva esercitatadall’Ufficio sul falso presupposto che quest’ultimo avesse riconosciuto lagiustificazione di tali operazioni.11.1 Il motivo è infondato.11.2 Per quanto attiene alla doglianza di omessa o apparentemotivazione, la stessa è inconfigurabile, in quanto i giudici d’appello hannoritenuto giustificate, rispetto a quelle già oggetto della sentenza della CTP,ulteriori movimentazioni bancarie per euro 15.134,64, richiamando leoperazioni riportate nella memoria illustrativa del 30/09/2016, sicché,come peraltro sostenuto dalla stessa ricorrente, tali operazioni, tutt’altroche incomprensibili, erano quelle che l’Ufficio, in sede di proposta diadesione, aveva riconosciuto come giustificate.11.3 Né sussiste la lamentata violazione di legge, in quanto lacontroricorrente non ha colto la ratio della decisione d’appello, avendo laCTR ritenuto giustificate le movimentazioni di cui alla memoria illustrativadel 30/09/2016 del contribuente non perché le stesse coincidessero conquelle già valutate positivamente dall’Ufficio in sede di accertamento conadesione, bensì in quanto caratterizzate dalla «perfetta corrispondenza tral’importo delle singole fatture e gli assegni bancari emessi», così operandouna valutazione, spettante al giudice di merito e non specificamentecensurata dalla ricorrente incidentale, in ordine all’avvenuto superamentoNumero registro generale 11817/2017Numero sezionale 2040/2026Numero di raccolta generale 9225/2026Data pubblicazione 12/04/2026della presunzione di maggiori ricavi di cui all’art. 32 del d.P.R. n.600/1973.12.

In definitiva, vanno rigettati sia il ricorso principale che quelloincidentale.Le spese giudiziali vanno integralmente compensate in ragione dellareciproca soccombenza.Sussistono, infine, i presupposti, ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115/2002, per il versamento, da parte del ricorrenteprincipale, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari aquello previsto per il ricorso, a norma del comma 1-bis del citato art. 13,se dovuto.In relazione al ricorso incidentale, invece, poiché risultasoccombente una parte ammessa alla prenotazione a debito del contributounificato per essere amministrazione pubblica difesa dall'AvvocaturaGenerale dello Stato, non si applica il predetto art. 13, comma 1-quater,d.P.R. n. 115/2002.

P.Q.Mrigetta il ricorso principale; rigetta il ricorso incidentale; compensaintegralmente le spese giudiziali.Dà atto della sussistenza dei presupposti, ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115/2002, per il versamento, da parte del ricorrenteprincipale, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari aquello previsto per il ricorso a norma del comma 1-bis del citato art. 13,se dovuto.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 04/03/2026.Il PresidenteAndreina Giudicepietro

Anonimizzato ex art. 52 D.Lgs. 196/2003
Commissione tributaria regionale della [OSCURATO:PERSONA],n. 1254, depositata in data 02/11/2016.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 04/03/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].1. [OSCURATO:PERSONA], titolare di impresa individuale dedita alcommercio all’ingrosso di registratori di cassa e bilance, impugnava,dinanzi alla Commissione tributaria provinciale di Genova, l’avviso diaccertamento n. TL3012906758/2014, con il quale l’Amministrazionefinanziaria aveva recuperato a tassazione, per l’anno 2009, maggioriimposte a titolo di Irpef (euro 30.637,00), Irap (euro 3.029,00) e Iva(euro 11.205,00), oltre addizionali, interessi e sanzioni.Numero registro generale 11817/2017Numero sezionale 2040/2026Numero di raccolta generale 9225/2026Data pubblicazione 12/04/2026In particolare, l’Ufficio contestava, ai sensi degli artt. 32, comma 1,n. 2, d.P.R. n. 600/1973 e 51, comma 2, n. 2, d.P.R. n. 633/1972,operazioni bancarie ingiustificate, consistenti in versamenti per euro55.122,00, prelievi per euro 20.740,00 ed operazioni extra conto (ossiaeffettuate allo sportello senza transitare sul conto corrente) per euro900,00, come emerso dalle indagini finanziarie all’uopo espletate.Il contribuente, a sostegno del ricorso, deduceva: i) la carenza disottoscrizione dell’atto impositivo da parte di dirigente legittimato; ii)l’omissione del contraddittorio sui presupposti dell’accertamento indicati inmotivazione, con riguardo all’antieconomicità della gestione d’impresa,alle spese sostenute in quantità asseritamente ingiustificate negli anni2006-2008 e al risultato degli studi di settore di più periodi; iii)l’illegittimità dell’accertamento perché non preceduto dalla consegna di unprevio p.v.c.; iv) l’illegittimità del metodo accertativo prescelto inrelazione alla motivazione; v) il vizio di contraddittorietà della motivazionebasata su plurime e diverse “giustificazioni di riserva”; vi) nel merito,l’erroneo richiamo all’antieconomicità ed il difetto di presunzioniqualificate; vii) in relazione all’accertamento bancario, l’infondatezza dellostesso sulla base della giustificazione fornita; viii) l’illegittimità dellesanzioni e, in subordine, la rideterminazione delle stesse ai sensi del d.lgs.n. 158/2015.La CTP accoglieva parzialmente il ricorso, riducendo la pretesaerariale e giustificando solo alcuni movimenti bancari, ossia versamentiper euro 6.157,86 e prelievi per euro 500,00.2. Il contribuente proponeva appello innanzi alla Commissionetributaria regionale della [OSCURATO:PERSONA], la quale, in parziale accoglimento delgravame, riteneva giustificate le operazioni di accredito a mezzo assegnoper ulteriori euro 15.134,64.3. Ha proposto ricorso per cassazione il contribuente, affidandosi anove motivi.Numero registro generale 11817/2017Numero sezionale 2040/2026Numero di raccolta generale 9225/2026Data pubblicazione 12/04/2026L’Agenzia delle entrate resiste con controricorso, con il qualepropone anche ricorso incidentale articolato su un solo motivo.È stata, quindi, fissata l’adunanza camerale del [OSCURATO:DATA_NASCITA].RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il primo motivo del ricorso principale si deduce la violazionedegli artt. 42 del d.P.R. n. 600/1973 e 17, comma 1-bis, del d.lgs. n.165/2001, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., per aver laCTR rigettato l’eccezione, sollevata fin dal primo grado e reiterata in seded’appello, di difetto di sottoscrizione dell’avviso di accertamento da partedi un dirigente legittimato. Invero, la delega di firma prodotta in giudiziodall’Ufficio era invalida, in quanto la stessa non indicava il nominativo delfunzionario delegato, ma solo la qualifica professionale ricoperta, ossia“Ufficio controllo – capo area”, senza prevedere un termine finale didurata del potere conferito, in contrasto con i precedenti dellagiurisprudenza di legittimità.2. Con il secondo motivo si deduce l’omessa motivazione dellasentenza impugnata sulla questione del difetto di sottoscrizione dell’avvisodi accertamento da parte di un soggetto legittimato, ai sensi dell’art. 360c.p.c. (senza alcuna specificazione del tipo di vizio denunciato), in quantola CTR, nel rigettare l’eccezione fondata sulla predetta questione, ha resouna motivazione manifestamente errata ed incomprensibile, e quindiomessa, avendo statuito che l’Ufficio, in corso di udienza, avevadepositato delle note esponendo nelle stesse «che il contribuente non hapotuto sapere né provare la mancanza di delega alla sottoscrizionedell’atto impositivo della Dott.ssa [OSCURATO:PERSONA] al momento della notificadell’accertamento».Tuttavia, a parte che le note per l’udienza erano state depositate dalcontribuente e non dall’Agenzia delle entrate, la motivazionedell’impugnata sentenza richiama una situazione di conoscenza soggettivaNumero registro generale 11817/2017Numero sezionale 2040/2026Numero di raccolta generale 9225/2026Data pubblicazione 12/04/2026del contribuente al momento della notifica dell’accertamento, ossia unprofilo del tutto inconferente.3. Il primo ed il secondo motivo, che possono essere esaminaticongiuntamente stante la connessione tra gli stessi, sono infondati, ma lamotivazione dell’impugnata sentenza deve essere integrata nel senso diseguito precisato.3.1 Anche a voler ritenere meramente apparente la motivazioneresa dalla CTR in ordine alla questione della validità della delega di firma,deve rammentarsi che l’apparenza della motivazione, che si traducesostanzialmente in una omessa pronuncia, non osta alla definizione nelmerito, avendo questa Corte reiteratamente sostenuto che, nel giudizio dilegittimità, alla luce dei principi di economia processuale e dellaragionevole durata del processo di cui all'art. 111 Cost., nonché di unalettura costituzionalmente orientata dell'attuale art. 384 c.p.c., una voltaverificata l'omessa pronuncia su un motivo di appello, la Corte dicassazione può evitare la cassazione con rinvio della sentenza impugnatae decidere la causa nel merito sempre che si tratti di questione di dirittoche non richiede ulteriori accertamenti di fatto (Cass. 16/06/2023, n.17416; Cass. 28/06/2017, n. 16171; Cass. 28/10/2015, n. 21968).3.2 Nella specie, i vizi da cui sarebbe affetto l’avviso diaccertamento sotto il profilo della sua sottoscrizione - ossia la mancataindicazione, nella delega di firma prodotta dall’Ufficio nei gradi di merito,del nominativo del soggetto delegato e del termine di durata del potere didelega – sono insussistenti.Essendo pacifico che la delega di firma de qua attribuisse il potere disottoscrizione dell’avviso di accertamento impugnato “all’Ufficio controllo –capo area” (come riconosciuto a pag. 5 del ricorso per cassazione), e nonessendo stato specificamente contestato che la dott.ssa [OSCURATO:PERSONA], chesottoscrisse l’atto impositivo, rivestisse all’epoca la predetta qualifica – laquale, deve, peraltro, presumersi, posto che, essendo la delega di firmaNumero registro generale 11817/2017Numero sezionale 2040/2026Numero di raccolta generale 9225/2026Data pubblicazione 12/04/2026un atto organizzativo interno all'Ufficio, se lo stesso apparato da cuipromana non ne disconosce gli effetti, deve presumersi la sussistenza, incapo al funzionario sottoscrittore, dei requisiti soggettivi dell'appartenenzaai ruoli della carriera direttiva (Cass. 10/01/2025, n. 689) – non incidesulla validità dell’avviso di accertamento la mancata specificazione, nellapredetta delega, del nominativo del delegato e del termine di durata finaledel potere a questo conferito, avendo questa Corte, con orientamentoormai consolidato (con cui è stato superato il precedente orientamentoespresso, ex aliis, da Cass. 09/11/2015, n. 22803), sostenuto che ladelega per la sottoscrizione dell'avviso di accertamento conferita daldirigente ex art. 42, comma 1, del d.P.R. n. 600/1973, è una delega difirma e non di funzioni, sicché il relativo provvedimento non richiedel'indicazione né del nominativo del soggetto delegato, né della durata delladelega, che pertanto può avvenire mediante ordini di servizio cheindividuino l'impiegato legittimato alla firma mediante l'indicazione dellaqualifica rivestita, idonea a consentire, ex post, la verifica del potere incapo al soggetto che ha materialmente sottoscritto l'atto (Cass.[OSCURATO:DATA_NASCITA], n. 8814; Cass. 19/04/2019, n. 11013; Cass. 05/08/2024, n.21972; Cass. 18/07/2025, n. 20093).4. Con il terzo motivo il ricorrente deduce la violazione dell’art. 12della legge n. 212/2000, dell’art. 10 della legge n. 146/1998 e dell’art. 5della legge n. 218/1997, in punto di obbligatorietà del contraddittorioantecedente all’emissione dell’avviso di accertamento, in relazione all’art.360, primo comma, n. 3, c.p.c.La CTR, nel rigettare l’eccezione di difetto di contraddittoriopreventivo, ha rilevato che il contribuente, tramite l’invio del questionario,era stato posto in condizione di produrre documentazione ed apportare unproprio contributo alle operazioni di accertamento, ma tale conclusione èerrata in quanto la richiesta di documenti ed il questionario si riferivano aisoli movimenti bancari, mentre l’accertamento è stato fondato su treNumero registro generale 11817/2017Numero sezionale 2040/2026Numero di raccolta generale 9225/2026Data pubblicazione 12/04/2026circostanze indicate nella motivazione dell’atto impositivo, ossia ilcomportamento di impresa antieconomico, l’irragionevole tenore di vitamantenuto dal contribuente nel corso del 2009 ed i risultati degli studi disettore per tale annualità d’imposta.Ai giudici di merito è stato rappresentato che, in caso diinstaurazione del contraddittorio preventivo, il contribuente avrebbepotuto far rilevare che i veicoli posseduti erano stati acquistati negli anni2006 e 2008, ossia in periodi antecedenti a quello oggetto diaccertamento, e che, nel 2009, tali mezzi avevano solo necessitato dispese di manutenzione e gestione che erano state sostenute in ragionedella disponibilità economica conseguente alla vendita, nel 2008, di unimmobile di proprietà del contribuente per il prezzo di euro 195.000,00.Il contraddittorio era poi obbligatorio ex lege in relazione ai risultatidegli studi di settore. Ai giudici di merito è stato rappresentato che ilcontribuente, in caso di contraddittorio, avrebbe potuto far rilevare lamancanza di uno specifico studio di settore per l’attività svolta dicommercio all’ingrosso di registratori di cassa, bilance e rotolini, essendostato, infatti, applicato lo studio di settore n. TM88U, codice attività46900, inerente, in via generale e residuale, al cd. commercio all’ingrossonon specializzato.Anche in relazione alla documentazione bancaria prodotta dalcontribuente non vi era stato alcun contraddittorio, posto che solo con lanotifica dell’atto impositivo si era avuta conoscenza che la maggior partedelle operazioni era stata ritenuta ingiustificata.Infine, in relazione all’Iva, tributo UE, il diritto al contraddittoriopreventivo è riconosciuto come principio generale dell’ordinamento e,nella specie, se lo stesso fosse stato instaurato, il contribuente avrebbefornito elementi utili per la migliore decisione da parte dell’Ufficio.4.1 Il motivo è infondato, in relazione a tutte le molteplici doglianzesollevate in ordine al difetto di contraddittorio preventivo.Numero registro generale 11817/2017Numero sezionale 2040/2026Numero di raccolta generale 9225/2026Data pubblicazione 12/04/20264.2 In primo luogo, come si evince dal contenuto dell’avviso diaccertamento riportato nello stesso ricorso per cassazione (a pag. 8),l’atto impositivo è fondato sulle sole risultanze delle indagini bancarie,dell’attività d’impresa, nell’irragionevole tenore di vita del contribuente enei risultati degli studi di settore – attengono alla motivazionegiustificativa delle predette indagini, e non alla ratio giustificativadell’accertamento.Infatti, è lo stesso contribuente a rappresentare, a pag. 3 del ricorsoper cassazione, che l’Ufficio ha accertato maggiori ricavi per complessivieuro 77.662,00, che corrispondono interamente ad operazioni bancarieasseritamente ingiustificate (versamenti per euro 55.122,00, prelievi pereuro 20.740,00 ed operazioni extra conto di euro 900,00 calcolate sugliuni e gli altri).Anche la CTR ha rilevato che «l’accertamento prende le mosse daindagini bancarie autorizzate».4.3 In particolare, proprio in relazione alle indagini bancarie, è lostesso ricorrente ad ammettere che il contraddittorio preventivo è statoinstaurato, avendo l’Ufficio dapprima invitato il contribuente a forniregiustificazioni in ordine alle sue movimentazioni bancarie e poi acquisito ladocumentazione ed il questionario all’uopo prodotti, come rilevato dallaCTR, la quale ha ritenuto, per tale motivo, non violato l’obbligo delcontraddittorio.Né può condividersi quanto sostenuto dal ricorrente in relazioneall’obbligo dell’Amministrazione finanziaria di instaurare un’ulteriore fasedi contraddittorio dopo l’acquisizione della documentazione prodotta dalmedesimo contribuente e prima dell’emissione dell’avviso diaccertamento.A parte il fatto che della documentazione prodotta dal contribuentel’Ufficio ha tenuto conto, tanto da aver provveduto alla rideterminazioneNumero registro generale 11817/2017Numero sezionale 2040/2026Numero di raccolta generale 9225/2026Data pubblicazione 12/04/2026della pretesa tributaria, questa Corte ha affermato, da un lato, che, incaso di avviso di accertamento fondato sui risultati delle indagini bancariesvolte dalla Guardia di finanza, per emettere l'atto impositivo l'Ufficio nonè obbligato a ripetere il contraddittorio qualora questo sia statoritualmente instaurato dalla predetta (Cass. 12/05/2011, n. 10402), e,dall’altro, in generale, che, in tema di diritti e garanzie del contribuentesottoposto a verifiche fiscali c.d. "a tavolino", nella disciplina applicabileprima dell'entrata in vigore dell'art. 6-bis della legge n. 212/2000(introdotto dall'art. 1, comma 1, lett. e, del d.lgs. n. 219/2023, a suavolta richiamato e interpretato ex artt. 7 e 7-bis del d.l. n. 39/2024,convertito, con modif., dalla legge n. 67/2024), l'obbligo di contraddittorioendoprocedimentale vige, quanto ai tributi cd. non armonizzati (tra i quali,l’Irpef), solo se espressamente previsto, mentre ha valenza generalizzataper i soli tributi cd. armonizzati (come l’Iva), comportando la relativaviolazione l'invalidità dell'atto, purché il contribuente abbia assoltoall'onere di enunciare in concreto gli elementi in fatto che avrebbe potutofar valere e non abbia proposto un'opposizione meramente pretestuosa,fittizia o strumentale, tale essendo quella non idonea a determinare unrisultato diverso del procedimento impositivo, secondo una valutazioneprobabilistica ex ante spettante al giudice di merito (Cass., Sez. U.,25/07/2025, n. 21271).Peraltro, nella specie, l’art. 32 del d.P.R. n. 600/1973 non prevedel’obbligo dell’Amministrazione finanziaria, ma solo la facoltà di questa diinstaurazione del contraddittorio successivamente all’acquisizione, tramiteindagini finanziarie, di dati, notizie e documenti. Si è, in proposito, statuitoche, in tema di accertamento delle imposte sui redditi, la presunzione exart. 32 del d.P.R. n. 600/1973 consente all’Amministrazione finanziaria diriferire de plano ad operazioni imponibili i dati raccolti in sede di accessoai conti correnti bancari del contribuente, salva la prova contraria da partedi costui, e la legittimità della utilizzazione degli elementi risultanti dalleNumero registro generale 11817/2017Numero sezionale 2040/2026Numero di raccolta generale 9225/2026Data pubblicazione 12/04/2026movimentazioni bancarie non è condizionata alla previa instaurazione delcontraddittorio con il contribuente sin dalla fase dell'accertamento, postoche il citato art. 32 prevede quel contraddittorio alla stregua di merafacoltà, non di obbligo, dell'amministrazione tributaria (Cass. 26/04/2017,n. 10249; Cass. 29/03/2002, n. 4601).4.4 Per quanto attiene, infine, alla maggiore imposta determinata atitolo di Iva, tributo armonizzato UE, la doglianza del contribuente èugualmente infondata, sia perché, come già detto, il contraddittoriopreventivo è stato instaurato con l’acquisizione della documentazione e delquestionario prodotti dal ricorrente, sia perché quest’ultimo non haminimamente indicato, nel ricorso per cassazione, quali elementi di fattoin relazione alle risultanze delle indagini bancarie, ulteriori rispetto a quelligià dedotti e presi in considerazione dall’Ufficio ai fini della riduzione dellapretesa impositiva, avrebbe potuto far valere per incidere sulladeterminazione dell’imponibile. In ragione della genericità delle allegazionidel ricorrente, non risulta da questo superata la cd. “prova di resistenza”,volta a dimostrare che, se il contraddittorio fosse stato instaurato,l’accertamento dell’Ufficio avrebbe avuto un esito diverso e più favorevoleper il contribuente.Invero, le Sezioni Unite, nella citata pronuncia (sentenza n.21271/2025), hanno precisato che l’oggetto della prova di resistenza deveconsistere nella “specifica indicazione dei fatti e delle informazionimancate, in una con la loro concreta e ragionevole idoneità ad orientarel’Amministrazione a non più adottare il provvedimento impositivo, oppuread adottarlo con un contenuto oggettivamente o soggettivamente piùmite”: tali oneri allegatori sono stati del tutto disattesi dal ricorrente.5. Con il quarto motivo si deduce la violazione dell’art. 24 dellalegge n. 4/1929 e dell’art. 12, ultimo comma, della legge n. 212/2000, inrelazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., per aver la CTR rigettatol’eccezione di obbligatoria redazione e notifica di apposito processoNumero registro generale 11817/2017Numero sezionale 2040/2026Numero di raccolta generale 9225/2026Data pubblicazione 12/04/2026verbale di constatazione (di seguito, p.v.c.) prima dell’emissione e notificadell’avviso di accertamento in base al rilievo per cui un siffatto obbligosussiste a carico dell’Amministrazione finanziaria solo nel caso, nonricorrente nella specie, di ispezioni, accessi e verifiche presso i localidestinati all’esercizio di attività.Tale conclusione è errata in quanto violativa delle disposizioninormative sopra indicate, che prevedono l’obbligatorietà della notifica delp.v.c., da cui decorre il termine di sessanta giorni entro cui il contribuentepuò proporre osservazioni.5.1 Il motivo è infondato.5.2 Condivisibilmente la CTR ha ritenuto che l’obbligo di notifica delp.v.c. operi solo nel caso in cui siano effettuate dall’Ufficio ispezioni,accessi e verifiche presso i locali destinati all’esercizio dell’impresa,mentre nella specie l’accertamento è stato fondato sulle risultanze delleespletate indagini bancarie.La statuizione dei giudici d’appello è, invero, conforme al costanteorientamento di questa Corte secondo cui la garanzia di cui all'art. 12,comma 7, della legge n. 212/2000 si applica a qualsiasi atto diaccertamento o controllo qualora vi sia accesso o ispezione nei localidell'impresa, ivi compresi gli atti di accesso istantanei finalizzatiall'acquisizione di documentazione (Cass. 01/06/2022, n. 17818; Cass.05/11/2020, n. 24793; Cass. 21/11/2018, n. 30026; Cass. 04/04/2018,n. 8246; Cass. 17/01/2017, n. 1007; Cass. 09/07/2014, n. 15624; Cass.19/12/2013, n. 28390; Cass., Sez. U., 29/07/2013, n. 18184), mentre,nella specie, non è contestato che non vi sia stato alcun accesso, ispezioneo verifica presso i locali del contribuente, essendosi trattato diaccertamento cd. “a tavolino”, ossia svolto sulla sola base delladocumentazione bancaria acquisita e di quella prodotta dal medesimocontribuente.Numero registro generale 11817/2017Numero sezionale 2040/2026Numero di raccolta generale 9225/2026Data pubblicazione 12/04/20265.3 Per quanto attiene al processo verbale previsto dall'art. 24 dellalegge n. 4/1929, anche se tale norma dispone che «Le violazioni dellenorme contenute nelle leggi finanziarie sono constatate mediante processoverbale», la sua redazione non è necessaria ai fini della legittimitàdell'avviso di accertamento, atto emesso dall'Amministrazione finanziariain base alla propria autonoma valutazione del contenuto, ricognitivo ovalutativo, del processo verbale, da ritenersi documento extraprocessualee privo di rilevanza esterna (in tal senso, Cass. 09/03/2025, n. 6244, cherichiama Cass. 29/12/2017, n. 31120 e Cass. 11/12/2013, n. 27711). Ingenerale, il potere di accertamento tributario non è condizionatodall'esercizio di dirette attività di verifica dell'Amministrazione finanziarianei confronti del contribuente successivamente attinto dall'avviso, la cuilegittimità, pertanto, non è condizionata dalla previa redazione di unprocesso verbale di constatazione in contraddittorio con lo stesso (Cass.13/12/2024, n. 32274).6. Con il quinto motivo si deduce l’omesso esame di fatti decisiviper il giudizio oggetto di discussione tra le parti, costituiti dallegiustificazioni delle movimentazioni bancarie, in relazione all’art. 360,primo comma, n. 5, c.p.c.La CTR ha, invero, ritenuto giustificati versamenti per euro15.134,64, ma non ha considerato le argomentazioni addotte per gli altrimovimenti bancari, inerenti, tra l’altro, ad operazioni che l’Ufficio avevagià riconosciuto come giustificate in sede di adesione, pari ad euro4.941,86 a titolo di versamenti in contanti ed euro 3.440,00 a titolo diprelevamenti, di cui i giudici d’appello hanno omesso l’esame.In particolare, in relazione ai versamenti a mezzo assegni per euro3.510,20, vi è una perfetta corrispondenza tra l’importo delle fatture equello degli assegni per euro 2.167,80, mentre le operazioni per la residuasomma di euro 1.343,20 sono pagamenti rateizzati, e comunque inferiorial fatturato, per cui non vi sono sospetti di evasione.Numero registro generale 11817/2017Numero sezionale 2040/2026Numero di raccolta generale 9225/2026Data pubblicazione 12/04/2026I versamenti in contanti ammontano, invece, complessivamente adeuro 30.175,48 e sono stati tutti giustificati con fatture contabilizzate, fattidi cui la CTR ha omesso l’esame. Con riguardo ai prelievi, la CTP li haritenuti giustificati per l’importo di euro 500,00, mentre, per quantoin sede di adesione, e le operazioni per euro 17.300,00 erano prelievi perla ristrutturazione dell’abitazione del contribuente, eseguiti “in economia”tra il 2009 ed il 2010: anche l’esame di tali fatti è stato omesso.6.1 Il motivo è inammissibile.6.2 Con costante orientamento questa Corte ha affermato che, inseguito alla riformulazione dell'art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c.,disposta dall'art. 54 d.l. n. 83/2012, conv., con modif., dalla legge n.134/2012, non sono più ammissibili nel ricorso per cassazione le censuredi contraddittorietà e insufficienza della motivazione della sentenza dimerito impugnata, in quanto il sindacato di legittimità sulla motivazioneresta circoscritto alla sola verifica del rispetto del “minimo costituzionale”richiesto dall'art. 111, comma 6, Cost., che viene violato qualora lamotivazione sia totalmente mancante o meramente apparente, ovvero sifondi su un contrasto irriducibile tra affermazioni inconcilianti, o risultiperplessa ed obiettivamente incomprensibile, purché il vizio emerga daltesto della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con lerisultanze processuali (Cass. 03/03/2022, n. 7090; Cass. 25/09/2018, n.22598).Il novellato art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c., come riformulatonel 2012, ha, in sostanza, introdotto nell'ordinamento un vizio specificodenunciabile per cassazione, relativo all'omesso esame di un fatto storico,principale o secondario, la cui esistenza risulti dal testo della sentenza odagli atti processuali, che abbia costituito oggetto di discussione tra leparti e abbia carattere decisivo, vale a dire che, se esaminato, avrebbedeterminato un esito diverso della controversia (Cass., Sez. U.,Numero registro generale 11817/2017Numero sezionale 2040/2026Numero di raccolta generale 9225/2026Data pubblicazione 12/04/202607/04/2014, n. 8053); in particolare, il ricorrente per cassazione chepropone siffatto motivo è tenuto, nel rigoroso rispetto delle previsionidegli artt. 366, primo comma, n. 6, e 369, secondo comma, n. 4, c.p.c.,ad indicare il “fatto storico”, il cui esame sia stato omesso, il “dato”,testuale o extratestuale, da cui esso risulti esistente, il “come” e il“quando” tale fatto sia stato oggetto di discussione processuale tra le partie la sua “decisività” (Cass. 13/06/2022 n. 19049).6.3 Nella specie, le predette indicazioni sono carentinell’articolazione del motivo in esame, in quanto il ricorrente non indica il“fatto”, inteso come evento storico-naturalistico, dato materiale, episodiofenomenico rilevante (Cass. 06/09/2019, n. 22397; Cass. 03/10/2018, n.24035; Cass. 08/09/2016, n. 17761; Cass., Sez. U., 23/03/2015, n.5745; Cass. 08/10/2014, n. 21152; Cass. 04/04/2014, n. 7983; Cass.05/03/2014, n. 5133), ma incentra la propria censura sull’omessavalutazione dei documenti prodotti in giudizio, asseritamente giustificatividelle operazioni bancarie accertate dall’Ufficio, sebbene il paradigma del n.5 dell’art. 360 c.p.c. non possa ricomprendere questioni o argomentazioni(Cass. 06/02/2025, n. 2961; Cass. n. 22397/2019, cit.) o l’omessavalutazione di deduzioni difensive (Cass. 18/10/2018, n. 26305), eneppure l’omesso esame di elementi istruttori qualora il fatto storico,rilevante in causa, sia stato comunque preso in considerazione dal giudice,ancorché la sentenza non abbia dato conto di tutte le risultanze probatorie(Cass. 28/12/2024, n. 34787; Cass. 20/06/2024, n. 17005).7. Con il sesto motivo si assume la violazione dell’art. 32 del d.P.R.n. 600/1973 e degli artt. 2697, 2727, 2728 e 2729 c.c., in relazioneall’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., per aver la CTR errato nelconsiderare che i fatti d’impresa o personali giustificativi dei movimentibancari in entrata ed in uscita non avessero forza probante in ordine allairrilevanza reddituale dei movimenti perché già confluiti in contabilità orelativi a spese personali.Numero registro generale 11817/2017Numero sezionale 2040/2026Numero di raccolta generale 9225/2026Data pubblicazione 12/04/2026Invero, per i versamenti esattamente corrispondenti alle fattureemesse e contabilizzate, v’è prova certa dell’avvenuta dichiarazione delprovento, mentre, per i versamenti per i quali v’è uno scarto di pochieuro, sussiste una presunzione grave, precisa e concordante di riferibilitàdel movimento alla contabilità d’impresa. Pari forza presuntiva sussisteper i prelievi giustificati con i documenti afferenti alle spese diristrutturazione dell’abitazione ed a quelle personali.Inoltre, in relazione ai prelevamenti, la presunzione di cui all’art. 32del d.P.R. n. 600/1973 non si applica alle imprese che operano in modalitàsemplificata e con un limitato apparato organizzativo, come nel caso dispecie, dovendo equipararsi le ditte individuali ai lavoratori autonomi, peri quali non opera la predetta presunzione a seguito della sentenza dellaCorte costituzionale n. 228/2014.7.1 Il motivo è in parte inammissibile ed in parte infondato.7.2 L’inammissibilità discende dal fatto che, pur invocando il vizio diviolazione di legge, il ricorrente chiede, in realtà, una rivalutazione nelmerito – inammissibile in sede di legittimità (ex multis, Cass. 07/12/2017,n. 29404) - del materiale probatorio già esaminato dai giudici d’appello, iquali hanno ritenuto che fossero giustificate le sole operazioni bancariecaratterizzate dalla «perfetta corrispondenza tra l’importo delle singolefatture e gli assegni bancari emessi per l’importo complessivo di €15.134,64».7.3 Il motivo difetta anche di specificità, in quanto il ricorrente, inrelazione ai versamenti, non indica, nell’articolazione della doglianza, qualisarebbero i versamenti, da ritenersi giustificati, ulteriori rispetto a quelligià riconosciuti dalla CTR, posto che quest’ultima ha richiamato leoperazioni indicate nella memoria illustrativa del 30/09/2016 depositatadallo stesso contribuente.7.4 L’infondatezza nel merito deriva dal fatto che il ricorrentevorrebbe superare la presunzione di cui all’art. 32 del d.P.R. n. 600/1973Numero registro generale 11817/2017Numero sezionale 2040/2026Numero di raccolta generale 9225/2026Data pubblicazione 12/04/2026– che, in relazione ai redditi d’impresa, impone di considerare ricavi sia iprelevamenti, sia i versamenti, salvo che il contribuente non provi che iversamenti sono registrati in contabilità e che i prelevamenti sono servitiper pagare determinati beneficiari, anziché costituire acquisizione di utili –contrapponendo alla stessa l’asserzione di carattere generale secondo cui,da un lato, per i versamenti per i quali sussiste “uno scarto di pochi euro”rispetto all’importo delle fatture, vi sarebbe la riferibilità degli stessi allacontabilità d’impresa e, dall’altro, sussisterebbe la riferibilità dei prelievi aidocumenti inerenti alle spese di ristrutturazione dell’abitazione delmedesimo ricorrente ed a quelle personali.Tuttavia, in senso contrario a tale asserzione, questa Corte ha piùvolte affermato che il predetto art. 32 determina un’inversione dell’oneredella prova, ponendo una presunzione legale relativa, alla quale ilcontribuente, se vuole superarla, deve contrapporre una prova, non unamera affermazione di carattere generale, anche perché non sempre aricavi occulti corrispondono costi occulti, mentre a ricavi occulti possonoaccompagnarsi costi dichiarati in misura maggiore del reale (Cass.16/07/2020, n. 15161; Cass. 24/07/2012, n. 13035; Cass. 05/12/2007,n. 25365; Cass. 09/09/2005, n. 18016).7.5 Per quanto attiene all’applicabilità, nel caso di specie, dellapresunzione di cui all’art. 32 del d.P.R. n. 600/1973, la dichiarazione diincostituzionalità del comma 1, n. 2, secondo periodo, di tale norma adopera della sentenza della Corte costituzionale n. 228 del 2014 - che haritenuto irragionevole e contraria al principio di capacità contributiva lapresunzione che i prelievi ingiustificati dai conti correnti bancari effettuatida un lavoratore autonomo siano destinati ad un investimento nell'ambitodella propria attività professionale e che questo sia a sua volta produttivodi reddito – non fa venir meno il predetto valore presuntivo nei confrontidi tutti i titolari di reddito di impresa, non avendo fondamento normativola distinzione, propugnata invece dal ricorrente, tra impresa a contabilitàNumero registro generale 11817/2017Numero sezionale 2040/2026Numero di raccolta generale 9225/2026Data pubblicazione 12/04/2026ordinaria e impresa a contabilità semplificata con limitato apparatoorganizzativo, laddove il richiamo a tale ultima forma di contabilità risultarilevante, secondo la citata pronuncia della Consulta, in riferimento ai solilavoratori autonomi.Questa Corte, invero, in tema di determinazione del reddito diimpresa, ha già statuito che è manifestamente infondata la questione dilegittimità costituzionale relativa alla presunzione di imputazione a ricavidelle movimentazioni bancarie di cui all'art. 32 d.P.R. n. 600/1973all'imprenditore individuale, in quanto essa trova giustificazione nellaproduzione del reddito di impresa ex art. 55 t.u.i.r. da parte di unsoggetto, come definito dall'art. 2195 c.c., esercente impresa commerciale(anche di carattere ausiliario) caratterizzata, a prescindere dallasussistenza di un'autonoma organizzazione, dalla necessità di continuiinvestimenti in beni e servizi in vista di futuri ricavi, rispetto al quale non èmanifestamente arbitrario ipotizzare che i versamenti e i prelieviingiustificati dai conti correnti bancari siano stati destinati all'esercizio didetta attività di impresa e siano detratti i costi, considerati in termini direddito imponibile (Cass. 18/10/2021, n. 28580). Inoltre, la presunzionein esame si applica anche alle imprese che abbiano adottato il regimedella contabilità semplificata (Cass. 15/12/2021, n. 40221; Cass.31/01/2019, n. 2900).8. Con il settimo motivo si deduce la nullità della sentenza permotivazione inesistente o apparente in ordine alle giustificazioni fornite suimovimenti bancari, e quindi la violazione dell’art. 36 del d.lgs. n.546/1992, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.8.1 Il motivo è infondato, in quanto, come già rilevato, la CTR hachiaramente motivato, sia pur sinteticamente, in ordine alla rilevanza dellegiustificazioni, addotte dal contribuente, relative alle movimentazionibancarie contestate dall’Ufficio, avendo ritenuto di poter riconoscere soloquelle caratterizzate dalla “perfetta corrispondenza” tra l’importo delleNumero registro generale 11817/2017Numero sezionale 2040/2026Numero di raccolta generale 9225/2026Data pubblicazione 12/04/2026singole fatture e gli assegni bancari versati sul c/c. Alla luce di talemotivazione risultano implicitamente rigettate le argomentazioni difensivespese dal contribuente, nel giudizio d’appello, in ordine alle ulteriorioperazioni bancarie attinte dalla ripresa impositiva, ma noncontrassegnate dalla predetta corrispondenza di importi. Non ricorre,quindi, il vizio di omessa o apparente motivazione.9. Con l’ottavo motivo si deduce la violazione del sopravvenuto art.7-quater del d.l. n. 193/2016, in relazione all’art. 360, primo comma, n.3, c.p.c., per non aver la CTR applicato la limitazione della presunzione diricavi, inerente alle movimentazioni bancarie, di cui all’art. 32 del d.P.R. n.600/1973, introdotta dal predetto art. 7-quater.9.1 Il motivo è infondato, presupponendo lo stesso l’applicazioneretroattiva, all’anno d’imposta 2009, dello ius superveniens entrato invigore nel 2016.Invero, questa Corte ha già statuito che, in tema di accertamentodei redditi mediante indagini bancarie, la modifica del meccanismo dionere della prova recata dall'art. 7-quater del d.l. n. 193/2006, conv., conmodif., dalla legge n. 225/2016, in seno all'art. 32 del d.P.R. n. 600/1973- secondo cui, ai fini della determinazione del maggior reddito, gli Ufficifinanziari possono legittimamente utilizzare, come elementi posti a basedelle rettifiche, i prelevamenti superiori a 1.000 euro giornalieri e,comunque, a 5.000 euro mensili (sempre che il contribuente non neindichi il beneficiario e non risultino dalle scritture contabili) - non operarispetto agli accertamenti non ancora definiti, trattandosi di norma dinatura sostanziale non interpretativa, come tale priva di portataretroattiva (Cass. 22/09/2020, n. 19774).10. Con il nono motivo si assume la violazione dell’art. 3 del d.lgs. n.472/1997, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., per nonaver la CTR provveduto, nonostante l’espresso motivo formulato con l’attodi appello, ad applicare la più favorevole sanzione minima, pari al 90%Numero registro generale 11817/2017Numero sezionale 2040/2026Numero di raccolta generale 9225/2026Data pubblicazione 12/04/2026delle maggiori imposte dovute in luogo del 100% irrogato con l’impugnatoavviso di accertamento.10.1 Il motivo è infondato.10.2 Questa Corte ha statuito, in tema di sanzioni amministrativeper violazione di norme tributarie, che le modifiche apportate dal d.lgs. n.158/2015 non operano in maniera generalizzata in favor rei, rendendo lasanzione irrogata illegale, sicché deve escludersi che la mera deduzione,in sede di legittimità, di uno ius superveniens più favorevole, senza altraprecisazione con riferimento al caso concreto, imponga la cassazione conrinvio della sentenza impugnata, non solo in ragione della necessariaspecificità dei motivi di ricorso ma, soprattutto, per il principiocostituzionale di ragionevole durata del processo (Cass. 08/01/2024, n.577; Cass. 11/11/2019, n. 29046; Cass. 28/06/2018, n. 17143; Cass.15/06/2018, n. 15828; Cass. 12/04/2017, n. 9505).10.3 Nel caso di specie, il ricorrente si è limitato a richiederel’applicazione della disposizione più favorevole, in relazione al minimoedittale, di cui alla normativa sopravvenuta, senza alcuna specificadeduzione in ordine all’applicabilità in concreto di una sanzione inferiorerispetto a quella irrogata, sotto il profilo sia dei margini edittali che dellavalutazione della gravità della violazione, e non ha allegato circostanze talida far ritenere manifesta la sproporzione tra entità del tributo e sanzioneapplicata.11. Con l’unico motivo di ricorso incidentale, l’Agenzia delle entratededuce, da un lato, la violazione di legge con riferimento agli artt. 32d.P.R. n. 600/1973 e 2697 c.c., nonché agli artt. 1, 2, 7, 8 e 9 del d.lgs.n. 218/1997, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., e,dall’altro, la nullità della sentenza per omessa o, comunque, apparentemotivazione, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.La CTR ha ritenuto giustificate ulteriori movimentazioni bancarie pereuro 15.134,64, senza però specificare le operazioni, gli assegni e leNumero registro generale 11817/2017Numero sezionale 2040/2026Numero di raccolta generale 9225/2026Data pubblicazione 12/04/2026fatture alle quali si riferivano tali movimentazioni. In effetti, la sentenza diappello ha richiamato le operazioni indicate nella memoria illustrativadepositata dal contribuente in data 30/09/2016, ossia le movimentazionibancarie che l’Ufficio aveva ritenuto giustificate in sede di proposta diadesione, ma che non potevano ritenersi altrettanto giustificate anche insede giudiziale, considerato che l’accertamento con adesione non si eraperfezionato.Trattandosi, quindi, di movimentazioni bancarie ancora controverse,spettava al contribuente dimostrarne la giustificazione, sicché la CTR nonpoteva decurtare il relativo importo dalla pretesa impositiva esercitatadall’Ufficio sul falso presupposto che quest’ultimo avesse riconosciuto lagiustificazione di tali operazioni.11.1 Il motivo è infondato.11.2 Per quanto attiene alla doglianza di omessa o apparentemotivazione, la stessa è inconfigurabile, in quanto i giudici d’appello hannoritenuto giustificate, rispetto a quelle già oggetto della sentenza della CTP,ulteriori movimentazioni bancarie per euro 15.134,64, richiamando leoperazioni riportate nella memoria illustrativa del 30/09/2016, sicché,come peraltro sostenuto dalla stessa ricorrente, tali operazioni, tutt’altroche incomprensibili, erano quelle che l’Ufficio, in sede di proposta diadesione, aveva riconosciuto come giustificate.11.3 Né sussiste la lamentata violazione di legge, in quanto lacontroricorrente non ha colto la ratio della decisione d’appello, avendo laCTR ritenuto giustificate le movimentazioni di cui alla memoria illustrativadel 30/09/2016 del contribuente non perché le stesse coincidessero conquelle già valutate positivamente dall’Ufficio in sede di accertamento conadesione, bensì in quanto caratterizzate dalla «perfetta corrispondenza tral’importo delle singole fatture e gli assegni bancari emessi», così operandouna valutazione, spettante al giudice di merito e non specificamentecensurata dalla ricorrente incidentale, in ordine all’avvenuto superamentoNumero registro generale 11817/2017Numero sezionale 2040/2026Numero di raccolta generale 9225/2026Data pubblicazione 12/04/2026della presunzione di maggiori ricavi di cui all’art. 32 del d.P.R. n.600/1973.12. In definitiva, vanno rigettati sia il ricorso principale che quelloincidentale.Le spese giudiziali vanno integralmente compensate in ragione dellareciproca soccombenza.Sussistono, infine, i presupposti, ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115/2002, per il versamento, da parte del ricorrenteprincipale, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari aquello previsto per il ricorso, a norma del comma 1-bis del citato art. 13,se dovuto.In relazione al ricorso incidentale, invece, poiché risultasoccombente una parte ammessa alla prenotazione a debito del contributounificato per essere amministrazione pubblica difesa dall'AvvocaturaGenerale dello Stato, non si applica il predetto art. 13, comma 1-quater,d.P.R. n. 115/2002. P.Q.Mrigetta il ricorso principale; rigetta il ricorso incidentale; compensaintegralmente le spese giudiziali.Dà atto della sussistenza dei presupposti, ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115/2002, per il versamento, da parte del ricorrenteprincipale, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari aquello previsto per il ricorso a norma del comma 1-bis del citato art. 13,se dovuto.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 04/03/2026.Il PresidenteAndreina Giudicepietro
Sentenza Cassazione n. 09225/2026 — Fons Iuris — Fons Iuris