Cassazione n. 26252/2022

la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 18424/2014 R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA]., in persona del legale rappresentante pro tempore, e i soci [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA] Ivan, elettivamente domiciliati in Roma, via [OSCURATO:PERSONA] n. 25, presso lo studio dell’avv. [OSCURATO:PERSONA], rappresentati e difesi dell’avv. [OSCURATO:PERSONA] giusta procura speciale in calce al ricorso; -ricorrenti - contro Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12; -controricorrente - e nei confronti di Agenzia delle entrate - Direzione provinciale di Brescia, Ufficio legale, in persona del Direttore pro tempore; -intimata - Oggetto : Tributi-Avviso di accertamento -Questioni. avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Lombardia -Sezione staccata di Brescia n. 111/64/13, depositata il 4 giugno 2013. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 9 febbraio 2022 dal [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] 1. con la sentenza n. 111/64/13 del 04/06/2013, la Commissione tributaria regionale della Lombardia - Sezione staccata di Brescia (di seguito CTR) accoglieva l’appello proposto dall’Agenzia delle entrate (di seguito AE) e avverso la sentenza n. 85/02/09 della Commissione tributaria provinciale di Brescia (di seguito CTP), che aveva accolto i ricorsi riuniti proposti da [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA]. (di seguito [OSCURATO:PERSONA]) e dai soci [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] avverso quattro avvisi di accertamento: il primo notificato alla [OSCURATO:PERSONA] per maggiori imposte IRAP ed IVA relative all’anno d’imposta 2005; gli altri due notificati ai soci e concernenti il reddito da partecipazione IRPEF; 1.1. come emerge anche dalla sentenza impugnata, l’avviso di accertamento emesso nei confronti della società riguardava, per quanto ancora interessa in questa sede, l’accertamento del maggior valore di cinque immobili oggetto di cessione; 1.2. la CTR accoglieva l’appello di AE evidenziando che: a) il riferimento ai valori OMI era in ipotesi affiancato da altri elementi gravi, precisi e concordanti, tra i quali anche lo scostamento dagli studi di settore e l’ammontare dei mutui stipulati dagli acquirenti; b) l’IVA concernente il capannone industriale era indetraibile; c) la conferma dell’avviso di accertamento nei confronti della società implicava la conferma anche di quelli emessi nei confronti dei soci; 2. [OSCURATO:PERSONA] e soci impugnavano la sentenza della CTR con ricorso per cassazione, affidato a otto motivi, illustrati da memoria exart. 380 bis.1 cod. proc. civ.; 3. l’Agenzia delle entrate resisteva con controricorso. [OSCURATO:PERSONA] 1. con il primo motivo di ricorso [OSCURATO:PERSONA] e soci deducono la violazione dell’art. 112 cod. proc. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., per avere la CTR riformato la sentenza della CTP anziché annullarla, come richiesto da AE, con conseguente violazione del principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato; 1.1. il motivo è infondato; 1.2. dal tenore dell’atto di appello di AE, per come riportato in ricorso, si evincono chiaramente le domande proposte, debitamente riassunte nella stessa sentenza impugnata, che ha concluso correttamente per la riforma della sentenza della CTP; 1.3. del resto, spetta al giudice di merito interpretare la domanda proposta e così ha fatto la CTR, senza incorrere in alcuna violazione di legge; 2. con il secondo motivo di ricorso si contesta la violazione e/o la falsa applicazione degli artt. 2727 e 2729 cod. civ., dell’art. 39, primo comma, lett. d), del d.P.R. n. 600 del 1973 e degli artt. 62 bis e 62 sexies , terzo comma, del d.l. 30 agosto 1993, n. 331, conv. con modif. nella l. 29 ottobre 1993, n. 427, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., per avere la CTR fatto erroneamente riferimento agli studi di settore, che non avrebbero potuto costituire valida presunzione; 2.1. con il terzo motivo di ricorso si deduce violazione e falsa applicazione degli artt. 2727 e 2729 cod. civ., dell’art. 39, primo comma, lett. d), del d.P.R. n. 600 del 1973, dell’art. 35, comma 23 bis, del d.l. 4 luglio 2006, n. 223, conv. con modif. nella l. 4 agosto 2006, n. 248 e dell’art. 54 del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., per avere la CTR erroneamente considerato quale presunzione rilevante ai fini della valida motivazione dell’avviso di accertamento i contratti di mutuo; 2.2. con il quarto motivo di ricorso si contesta violazione e/o la falsa applicazione degli artt. 2727 e 2729 cod. civ., dell’art. 39, primo comma, lett. d), del d.P.R. n. 600 del 1973, dell’art. 35, commi 2 e 3, del d.l. 4 luglio 2006, n. 223, conv. con modif. nella l. 4 agosto 2006, n. 248, dell’art. 1, comma 307, della l. 27 dicembre 2006, n. 296, degli artt. 14 e 54, terzo comma, del d.P.R. n. 633 del 1972, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., per avere la CTR erroneamente considerato i valori OMI come presunzione semplice legittimante l’accertamento; 2.3. con il sesto motivo di ricorso [OSCURATO:PERSONA] e soci deducono la violazione e/o la falsa applicazione della direttiva n. 2006/112/CE del Consiglio del 28 novembre 2006, dell’art. 7 della l. 27 luglio 2000, n. 212, dell’art. 42 del d.P.R. n. 633 del 1972 e delle altre disposizioni richiamate nei precedenti motivi, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., evidenziando l’illegittimità dell’accertamento dell’Amministrazione finanziaria in quanto non fondato su valide presunzioni; 3. i motivi, che possono essere unitariamente esaminati in quanto involgenti questioni connesse, vanno disattesi; 3.1. in buona sostanza, i ricorrenti contestano l’illegittimità dell’accertamento per insussistenza dei presupposti di legge per procedere ad accertamento analitico-induttivo nei confronti della società contribuente; 3.2. in realtà, la giurisprudenza di questa Corte ha affermato che «in tema di accertamento dei redditi d’impresa, in seguito alla sostituzione dell’art. 39 del d.P.R. n. 600 del 1973 ad opera dell’art. 24, comma 5, della l. n. 88 del 2009, che, con effetto retroattivo, stante la sua finalità di adeguamento al diritto dell’Unione europea, ha eliminato la presunzione legale relativa (introdotta dall’art. 35, comma 3, del d.l. n. 223 del 2006, conv., con modif., dalla l. n. 248 del 2006) di corrispondenza del corrispettivo della cessione di beni immobili al valore normale degli stessi (così ripristinando il precedente quadro normativo in base al quale, in generale, l’esistenza di attività non dichiarate può essere desunta “anche sulla base di presunzioni semplici, purché queste siano gravi, precise e concordanti”), l’accertamento di un maggior reddito derivante dalla predetta cessione di beni immobili non può essere fondato soltanto sulla sussistenza di uno scostamento tra il corrispettivo dichiarato nell’atto di compravendita ed il valore normale del bene quale risulta dalle quotazioni OMI, ma richiede la sussistenza di ulteriori elementi indiziari gravi, precisi e concordanti» (così Cass. n. 9474 del 12/04/2017); 3.2.1. deve, invece, ritenersi legittimo assumere a parametro il prezzo indicato nel mutuo (cfr. Cass. n. 24550 del 04/11/2020; n. 9474 del 12/04/2017) e detto prezzo costituisce elemento indiziario anche di per sé solo sufficiente a supportare l’accertamento (Cass.n. 2155 del 25/01/2019); 3.3. nel caso di specie, AE non ha fondato l’accertamento sui soli valori OMI, ma ha considerato anche ulteriori elementi indiziari quali le risultanze dei contratti di mutuo (che hanno importante valenza indiziario), nonché le risultanze degli studi di settore (che ben possono essere utilizzate quale elemento indiziario nell’ambito di un accertamento analitico-induttivo); 3.4. i menzionati elementi indiziari, valutati nel loro complesso, sono stati ritenuti dalla CTR – con congruo e legittimo accertamento in fatto – idonei, nel loro complesso, a fondare l’atto impositivo, sicché, da un lato, non sussistono le denunciate violazioni di legge e, dall’altro, si tende surrettiziamente – e inammissibilmente – a mettere in discussione il merito della questione esaminata dal giudice di appello; 4. con il quinto motivo di ricorso si deduce violazione e/o falsa applicazione dell’art. 40 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 597, dell’art. 102 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 ([OSCURATO:PERSONA] delle Imposte sui Redditi - TUIR), degli artt. 19, 19 bis e 19 bis .2 del d.P.R. n. 633 del 1972, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., per avere la CTR erroneamente ritenuto indetraibile l’IVA concernente costi non ammortizzabili relativi ad una porzione di fabbricato asseritamente adibita ad abitazione del custode; 4.1. il motivo è inammissibile; 4.2. come si evince dalla sentenza della CTP, integralmente trascritta in ricorso, l’IVA relativa all’abitazione del custode è stata ritenuta solo parzialmente indetraibile, dovendo conteggiarsi i costi della manodopera, incidenti nella misura del quaranta per cento, sicché, correttamente, la società avrebbe provveduto a rettificare l’IVA erroneamente portata in detrazione; 4.3. la sentenza della CTR, a seguito dell’appello di AE, evidenzia, peraltro, che tali costi di manodopera non sarebbero stati documentati, sicché l’IVA relativa all’abitazione del custode sarebbe integralmente indetraibile; 4.4. orbene, non avendo i ricorrenti impugnato la sentenza della CTP nella parte in cui ha ritenuto la parziale indetraibilità dell’IVA e non essendosi costituiti nel giudizio di appello, non possono mettere in discussione la relativa questione in sede di ricorso per cassazione, essendo la stessa ormai coperta dal giudicato interno; 4.5. quanto poi alla parziale detraibilità delle spese di manutenzione, l’accertamento di fatto compiuto dalla CTR in ordine all’assenza di prova delle stesse e, quindi, alla integrale indetraibilità dell’IVA, non può essere messo in discussione in sede dilegittimità con la proposizione di un vizio di violazione di legge; 5. con il settimo motivo di ricorso si deduce violazione dell’art.112 cod. proc. civ., dell’art. 10, comma 3, della l. n. 212 del 2000 e dell’art. 6, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., per non avere esaminato la CTR la questione, posta in primo grado, concernente le sanzioni; 5.1. il motivo è inammissibile; 5.2. la censura, evidentemente assorbita in primo grado, non è stata riproposta in appello, laddove la società contribuente e i soci non si sono costituiti, sicché non è configurabile il vizio di omessa pronuncia; 6. con l’ottavo motivo si deduce omesso esame circa un fatto decisivo e controverso tra le parti, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., concernente la differenza tra il prezzo indicato nel mutuo e il valore normale degli immobili, avendo effettuato l’Ufficio dei conteggi errati; 6.1. Il motivo è inammissibile; 6.2. anche in questo caso la censura, evidentemente ritenuta assorbita in primo grado, non è stata riproposta in appello, sicché la questione è preclusa in sede di legittimità. 7. in conclusione, il ricorso va rigettato e i ricorrenti vanno condannati al pagamento, in favore della controricorrente, delle spese del presente giudizio, che si liquidano come in dispositivo, avuto conto di un valore di lite dichiarato di euro 151.083,00; 7.1. poiché il ricorso è stato proposto successivamente al 30 gennaio 2013 ed è rigettato, sussistono le condizioni per dare atto –ai sensi dell'art. 1, comma 17, della legge 24 dicembre 2012, n. 228, che ha aggiunto il comma 1 quater dell'art. 13 del testo unico di cui al d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115 – della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte dei ricorrenti, dell'ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per la stessa impugnazione, ove dovuto. P.Q.M. La Corte rigetta il ricorso e condanna i ricorrenti al pagamento, in favore della controricorrente, delle spese di lite, che si liquidano in euro 5.600,00, oltre alle spese di prenotazione a debito; ai sensi dell'art. 13, comma 1 quater, del d.P.R. n. 115 del 2002, inserito dall'art. 1, comma 17, della l. n. 228 del 2012, dichiara la suss