Cassazione n. 32281/2025

NANZA sul ricorso iscritto al n. 24627/2020R.G. proposto da: [OSCURATO:SOCIETA]. unipersonale, in persona del l.r.p.t., rappresentata e difesa dall’avv. [OSCURATO:PERSONA] e dall’avv. [OSCURATO:PERSONA] in forza di procura a margine del ricorso; –ricorrente – contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, domiciliata in Roma alla via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura Generale dello Stato che la rappresenta e difende; –controricorrente- avverso la sentenza della C ommissione tributaria regionale del Veneto n. 29/2020, depositata in data 15/1/2020; udita la relazione della causa, nell’adunanza camerale del 2 dicembre 2025,del consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] Dichiarazione del terzo-[OSCURATO:PERSONA] 1. In controversia attinente ad atto di irrogazione della sanzione di cui all’art. 8, comma 2, d.l. n. 16 del 2012, emesso nei confronti di [OSCURATO:SOCIETA]. unipersonale in relazione all’anno 2009 e per i costi per operazioni inesistenti fatturate a [OSCURATO:SOCIETA]., la Commissione tributaria regionale del Veneto accoglieva l’appello dell’Agenzia delle Entrate contro la sentenza della Commissione tributaria provincialedi Vincenza che aveva accolto il ricorso della società. In particolare, i giudici del gravame attribuivano rilevanza quale presunzione grave, precisa e concordante alle dichiarazioni rese da [OSCURATO:PERSONA], Presidente del Consiglio di amministrazione della [OSCURATO:SOCIETA], in assenza di validi rilievi posti dalla parte contribuente. 2. Contro tale decisione propone ricorso per cassazione la società in base a due motivi cui la difesa erarialeresiste con controricorso. La causa è stata fissata ai sensi dell’art. 380-bis.1 c.p.c. per l’adunanza camerale del2 dicembre 2025. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con il primo motivo del ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3 c.p.c., si deduce la violazione dell’art. 7 della legge n. 212 del 2000, dell’art. 2697, degli artt. 2727, 2729, 2733 e 2735 c.c., dell’art. 7, comma 4 , d.lgs. n. 546 del 1992, laddove la CTR ha ritenuto che la dichiarazione resa da un soggetto terzo rispetto alla società destinataria d i un provvedimento sanzionatorio sia da sola idonea a dimostrare l’accusa di fatture per operazioni inesistenti. In particolare,la CTR avrebbe violato : a) gli artt. 2733 e 2735 c.c. laddove ha attribuito valenza confessoria alle dichiarazioni di [OSCURATO:PERSONA]; b) l’art. 7, comma 4, d.lgs. n. 546 del 1992, laddove ha dato ingresso ad una prova testimoniale vietata nel processo tributario; c) gli artt. 2697, 2727, 2729 c.c., laddove la dichiarazione di [OSCURATO:PERSONA] non costituisce una presunzione grave, precisa e concordante e da sola non dimostra la fondatezza dell’accusa; d) l’art. 7della legge n. 212 del 2000 sulla motivazione dell’avviso di accertamento. 2.1. La causa verte sulla sanzione di cui all’art. 8, comma 2, d.l. n. 16 del 2012, conv. dalla legge n. 44 del 2012.Nel caso di specie la sanzione è stata irrogata in relazione alla fattura emessa nei confronti di [OSCURATO:SOCIETA]. sul presupposto di una dichiarazione resa dal Presidente del Consiglio di amministrazione della medesima. La CTR nel suo percorso motivazionale ha evidenziato la natura confessoria delle dichiarazioni rese da [OSCURATO:PERSONA] in quanto aveva ammesso fatti penalmente e fiscalmente rilevanti sfavorevoli alla società di cui era il legale rappresentante (par. 6.1) ; ha ritenuto che l’ufficio abbia l’onere di fornire elementi probatori che l’operazione fatturata non s i a stata effettuata (par. 6.2) ; ha poi ritenuto che tale onere possa essere assolto tramite presunzioni semplici, purchè gravi, precise e concordanti (par. 6.3) ; infine ha attribuito rilevanza a tale dichiarazione esplicitando che essa costituisce presunzione grave, precisa e concordante a fronte della quale era onere della società dimostrare l’effettività della prestazione (par. 6.4). 2.2. Alla luce di tali sequenziali affermazion i , del tutto chiar e , il motivo appare infondato laddove deduce una violazione delle norme in tema di confessione stragiudiziale e l’impossibilità di aversi confessione nel caso di specie posto che [OSCURATO:PERSONA] non era il legale rappresentante della società sanzionata. Tali principi sono astrattamente corretti ma dalla lettura complessiva della motivazione, articolata nei surriferiti passaggi logici, appare evidente che laddove la CTR ha fatto riferimento alla circostanza che le dichiarazioni di [OSCURATO:PERSONA] avessero ad oggetto fatti penalmente e fiscalmente rilevanti sfavorevoli alla società di cui era il legale rappresentante abbia inteso evidenziare la credibilità della dichiarazione stessa , al fine di ritenere sussistente la presunzione di cui ai successivi passaggi motivazionali. 2.3. Il motivo è altresì infondato laddove, quanto alla valenza delle dichiarazioni rese da un terzo e acquisite dagli organi verificatori nel p.v.c. della G.d.F. cui rinviava l'atto impositivo in questione, adombra un’inutilizzabilità della stessa alla luce del divieto di prova testimoniale nel processo tributario, in quanto questa Corte ha precisato che, nel processo tributario, il divieto di prova testimoniale posto dall'art. 7, d. lgs. n. 546 del 1992, si riferisce alla prova testimoniale da assumere con le garanzie del contraddittorio e non implica, pertanto, l'impossibilità di utilizzare, ai fini della decisione, le dichiarazioni che gli organi dell'amministrazione finanziaria sono autorizzati a richiedere anche ai privati nella fase amministrativa di accertamento che, proprio perchè assunte in sede extra processuale, rilevano quali elementi indiziari che possono concorrere a formare, unitamente ad altri elementi, il convincimento del giudice (Cass. n. 13174/2019; Cass. n. 9080/2017); si è, al riguardo, precisato che tali dichiarazioni hanno il valore probatorio proprio degli elementi indiziari e, qualora rivestano i caratteri di gravità, precisione e concordanza di cui all'art. 2729 c.c., danno luogo a presunzioni (Cass. n. 9402/2007); infatti, dal divieto di ammissione della prova testimoniale non discende la inammissibilità della prova per presunzioni, ai sensi dell'art. 2729, comma secondo, c.c., secondo il quale le presunzioni non si possono ammettere nei casi in cui la legge esclude la prova testimoniale - poichè questa norma, attesa la natura della materia ed il sistema dei mezzi di indagine a disposizione degli uffici e dei giudici tributari, non è applicabile nel contenzioso tributario (Cass. n. 22804/2006; Cass. n. 960/2015); infatti si è rilevato che, nel pieno rispetto della parità di armi tra fisco e contribuente, il diritto vivente ammette l'introduzione indiziaria nel processo tributario di dichiarazioni rese da terzi in sede extra processuale (Corte Cost. 18 del 2000; Cass. n. 20028/2011), sebbene esse non siano assunte o verbalizzate in contraddittorio da nessuna norma richiesto (Cass. n.21812/2012). 2.4. Alla luce di tali considerazioni appare infondata anche la censura relativa alla corretta assunzione della dichiarazione del terzo nell’ambito delle presunzioni gravi, precise e concordanti. E’ pacifico che competa alla Corte di cassazione, nell’esercizio della funzione nomofilattica, il controllo della corretta applicazione dei principi contenuti nell'art. 2729 c.c. alla fattispecie concreta, poiché se è devoluta al giudice di merito la valutazione della ricorrenza dei requisiti enucleabili dagli artt. 2727 e 2729 c.c., per valorizzare gli elementi di fatto quale fonte di presunzione, tale giudizio è soggetto al controllo di legittimità se risulti che, violando i criteri giuridici in tema di formazione della prova critica, il giudice non abbia fatto buon uso del materiale indiziario disponibile, negando o attribuendo valore a singoli elementi, senza una valutazione di sintesi (cfr. Cass.19352/2018; Cass. n. 10973/2017 ; Cass. n. 1715/2007). Infatti, qualora il giudice di merito sussuma erroneamente sotto i tre caratteri individuatori della presunzione (gravità, precisione e concordanza) fatti concreti che non sono invece rispondenti a quei requisiti, il relativo ragionamento è censurabile in base all’art. 360, n. 3, c.p.c. (e non già alla stregua del n. 5 dello stesso art. 360), competendo alla Corte di cassazione, nell'esercizio della funzione di nomofilachia, controllare se la norma dell'art. 2729 c.c., oltre ad essere applicata esattamente a livello di proclamazione astratta, lo sia stata anche sotto il profilo dell’applicazione a fattispecie concrete che effettivamente risultino ascrivibili alla fattispecie astratta (Cass.n. 19485/2017;Cass. n. 17535/2008). Come chiarito dalla su riferita Cass. n. 9402/2007, nel processo tributario, le dichiarazioni del terzo –acquisite e trasfuse nel processo verbale di constatazione, a sua volta recepito nell'avviso di accertamento - hanno per lo più valore meramente indiziario, per cui concorrono a formare il convincimento del giudice, se confortate da altri elementi di prova. Tuttavia, tali dichiarazioni - nel concorso di particolari circostanze - possono rivestire i caratteri della presunzioni (generalmente ammesse nel processo tributario, nonostante il divieto di prova testimoniale) gravi, precise e concordanti, ai sensi dell'art.2729 c.c., dando luogo, di conseguenza, non ad un mero indizio, bensì ad una prova presuntiva, idonea da sola ad essere posta a fondamento e motivazione dell'avviso di accertamento in rettifica, da parte dell'amministrazione finanziaria. Ciò in particolare accade quando le dichiarazioni rese a verbale dal terzo si segnalino come dotate di una particolare attendibilità ed affidabilità, poichè aventi natura confessoria, per le conseguenze negative che possano derivarne a carico del terzo medesimo (conformi le successive Cass. n. 9876/2011; Cass.n. 10885/2022). A tali principi si è esattamente attenuta la CTR laddove ha richiamato al par. 6.1. le conseguenze sfavorevoli della dichiarazione del terzo rispetto alla società di cui era rappresentante per poi concludere che l’ufficio avesse fornito una prova presuntiva idonea. 2.5. Il motivo è infine da respingere laddove deduce del tutto genericamente un vizio di motivazione dell’avviso di accertamento, senza peraltro neanche confrontarsi con le statuizioni contenute nel par. 8.3 che esamina le doglianze in tema di motivazione del provvedimento. 3. Con il secondo motivo, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4 c.p.c., si deduce la violazione dell’art. 36 d.lgs. n. 546 del 1992 e dell’art. 7, comma 4, del medesimo decreto laddove la CTR con motivazione insufficiente e contraddittoria ha ritenuto che la dichiarazione resa da un terzo possa da sola essere considerata idonea dimostrazione dell’ac cusa di operazioni oggettivamente inesistenti. 3.1. Il motivo è inammissibile. In seguito alla riformulazione dell'art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c., disposta dall'art. 54 del d.l. n. 83/2012, conv., con modif., dalla l. n. 134/2012, non sono più ammissibili nel ricorso per cassazione le censure di contraddittorietà e insufficienza della motivazione della sentenza di merito impugnata, in quanto il sindacato di legittimità sulla motivazione resta circoscritto alla sola verifica del rispetto del «minimo costituzionale» richiesto dall'art. 111, sesto comma, Cost., che viene violato qualora la motivazione sia totalmente mancante o meramente apparente, ovvero si fondi su un contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili, o risulti perplessa ed obiettivamente incomprensibile, purché il vizio emerga dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali (Cass., Sez. U., 7/04/2014, n. 8053; Cass.3/03/2022, n. 7090), vizi che comunque non sussistano nel caso di specie alla luce dell’ampia motivazione resa dalla CTR. 4. Concludendo il ricorso va respinto, con condanna della ricorrenteal pagamento delle spese di lite. P.Q.M rigetta il ricorso; condanna la ricorrente al pagamento delle spese di lite in favore dell’Agenzia delle entrate, spese che liquida in euro 2.300,00 per compensi, oltre spese prenotate a debito. Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. n. 115 del 2002, inserito dall’art. 1, comma 17 della l. n. 228 del 2012, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte della ricorrente, dell’ulteriore impo