Cassazione n. 11796/2026

Commissione TributariaRegionale del Lazio, emessa il 16/3/2016 e notificata il 21/09/2016;ascoltata la relazione della causa svolta dal consigliere [OSCURATO:PERSONA] camera di consiglio del 4 dicembre 2025 e, all’esito diriconvocazione, nella camera di consiglio del 30 marzo 2026;Numero registro generale 7288/2017Numero sezionale 8530/2025Numero di raccolta generale 11796/2026Data pubblicazione 29/04/2026La Corte di cassazione osserva:1. A seguito di processo verbale di constatazione redatto in data8/3/2013 dalla Guardia di Finanza di Rieti, l’Agenzia delle entrateemetteva, ai sensi dell’art. 43 del d.P.R. 600/1973, l’avviso diaccertamento integrativo n. TKH010300582/2013 per l’anno d’imposta2010.2. In particolare, l’Agenzia delle entrate contestava ai fini Irpefmaggiori compensi per euro 28.568,00, sia a titolo di entrate che atitolo di uscite dai conti correnti verificati, ai fini Irap un valore dellaproduzione di euro 108.939,00, ai fini IVA l’omessa fatturazione dioperazioni esenti per euro 10.470,00, acquisiti in evasione di impostaed in violazione agli obblighi di contabilità.3. La contribuente in data 7/11/2013 presentava istanza diaccertamento che non sortiva esito positivo.4. [OSCURATO:PERSONA] accoglieva parzialmente ilricorso della contribuente riconoscendo non imponibili i prelevamenti aseguito della sentenza della Corte Costituzionale n. 228/2014.5. [OSCURATO:PERSONA] accoglieva l’appellodell’Agenzia delle entrate, dichiarava inammissibile l’appelloincidentale proposto dalla contribuente e compensava le spese di lite.6. La contribuente propone ricorso per cassazione articolandoquattro motivi. L’Agenzia deposita controricorso.7. Le parti non hanno depositato memorie.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il primo motivo di ricorso la contribuente deduce, inrelazione all’art. 360, primo comma, num.3 c.p.c., la violazione e/o lafalsa applicazione dell’art. 14, comma 1, secondo periodo, dellaL.890/1982, e, quindi, l’inesistenza giuridica dell’avviso diNumero registro generale 7288/2017Numero sezionale 8530/2025Numero di raccolta generale 11796/2026Data pubblicazione 29/04/2026accertamento per inesistenza giuridica della notifica dello stesso aisensi degli artt. 137, 148 c.p.c. e 60 d.P.R. 600/1973, dell’art. 156c.p.c. e dell’art. 152 c.p.c.1.1. Il motivo è infondato.1.2. Dallo stralcio della notifica riportata a pagina 34 del ricorso, sievince che l’Agenzia delle entrate ha proceduto alla notifica dell’avvisodi accertamento a mezzo posta, senza l’intermediazione dell’Ufficialegiudiziario, ai sensi dell’art. 14 della legge 890/1982.L’Agenzia delle entrate ha dunque eseguito la notifica in plicochiuso con modalità diretta a mezzo posta e senza l'intermediazionedell'Ufficiale giudiziario per cui non era indispensabile la redazione diuna relata di notificazione. Per quanto documentato dalla stessaricorrente non vi è alcuna violazione del procedimento notificatorio.1.3. [OSCURATO:PERSONA] ha affermato che, adifferenza di quanto ritenuto dalla contribuente, la notifica dell’avvisodi accertamento non è inesistente in quanto è ammissibile la notificadiretta a mezzo posta con semplice invio di raccomandata per gli attiimpositivi e che la contribuente non ha contestato adeguatamentequanto asserito dalla [OSCURATO:PERSONA] circa il ritirodel plico presso l’ufficio postale, con conseguente tempestivaproposizione del ricorso ed esclusione di qualsivoglia pregiudizio.La ricorrente non ha contestato l’affermazione della CommissioneTributaria Regionale di aver ritirato il plico presso l’Ufficio postale,essendosi limitata a rilievi formali dai quali ritiene che derivil’inesistenza della notifica.Tale profilo appare dirimente avendo la notifica in ogni casoraggiunto lo scopo, con il ritiro del plico postale da parte della direttainteressata, atteso che anche laddove la notificazione fosse stataeffettuata in mancanza dei requisiti prescritti dalla legge ma comunquesia riconoscibile come tale, non è inesistente, bensì eventualmenteNumero registro generale 7288/2017Numero sezionale 8530/2025Numero di raccolta generale 11796/2026Data pubblicazione 29/04/2026nulla e, quindi, sanabile per raggiungimento dello scopo, con la ritualee tempestiva difesa della parte (Cass. sez.1, 13/08/2024, n. 22806).Secondo i principi di strumentalità delle forme degli atti processuali edel giusto processo, oltre che in caso di totale mancanza materialedell'atto, l’inesistenza può configurarsi nelle sole ipotesi in cui vengaposta in essere un'attività priva degli elementi costitutivi essenzialiidonei a rendere riconoscibile un atto qualificabile come notificazione,nel caso di specie nemmeno rilevati dalla parte, ricadendo ogni altraipotesi di difformità dal modello legale nella categoria della nullità(Cass. Sez. U, 20/07/2016, n. 14916), suscettibile di sanatoria.2. Con il secondo motivo la contribuente deduce, in relazione all’art.360, primo comma, num.3 c.p.c., la violazione e la falsa applicazionedell’art. 42, comma 1 e comma 3, d.P.R. 600/1973, dell’art. 2697 c.c.e dell’art. 115 c.p.c., per aver la [OSCURATO:PERSONA] ritenuto il difetto di valida sottoscrizione dell’avviso diaccertamento e quindi la nullità dello stesso.2.1. La contribuente, in particolare, ha censurato la sentenzaimpugnata laddove ha affermato che la parte non avrebbe contestatola sentenza di primo grado nella parte in cui dava atto che l’avviso erastato sottoscritto dal Reggente, avendo eccepito che l’atto non erastato sottoscritto dal Direttore dell’Ufficio ma da un funzionario chenecessitava di delega di sottoscrizione non prodotta in atti.2.2. Giova premettere che l’avviso di accertamento, ai sensidell’art. 42 d.P.R. 600/1973 deve essere sottoscritto, a pena di nullità,dal capo dell’ufficio o da altro impiegato della carriera direttiva da luidelegato. Si tratta, comunque, di delega di firma e non di funzioni, inquanto la delega è un atto organizzativo interno all’ufficio, sicché, se lostesso apparato da cui promana non ne disconosce gli effetti, devepresumersi la sussistenza, in capo al funzionario sottoscrittore, deirequisiti soggettivi dell’appartenenza ai ruoli della carriera direttiva”Numero registro generale 7288/2017Numero sezionale 8530/2025Numero di raccolta generale 11796/2026Data pubblicazione 29/04/2026(Cass. n. 689 del 2025); essa realizza infatti un mero decentramentoburocratico senza rilevanza esterna, con l’atto firmato dal delegatoimputabile all’organo delegante. “Ne consegue che l’attuazione di dettadelega può avvenire anche mediante ordini di servizio, senza necessitàdi indicazione nominativa, essendo sufficiente l’individuazione dellaqualifica rivestita dal delegato, idonea a consentire la verifica dellacorrispondenza tra sottoscrittore e destinatario della delega” (Cass. n.21839 del 2024; Cass. n. 11013 del 2019; Cass. n. 28850 del 2019).Va altresì evidenziato che la materia tributaria è governata dal principiodi tassatività delle cause di nullità degli atti fiscali, e non occorrendo aifini della validità che i funzionari delegati o deleganti possiedanoqualifiche dirigenziali, la sorte degli atti impositivi formatianteriormente alla sentenza della Corte Cost. n. 37 del 2015 —sottoscritti da soggetti che rivestivano funzioni di capo dell’ufficioovvero da funzionari della carriera direttiva appositamente delegati —non è condizionata dalla validità o meno della qualifica dirigenzialecomma 24, del d.l. n. 16/2012 (Cass. sez. 5, 25/10/2024, n. 27688).Nel caso però di contestazione di nullità dell'avviso di accertamento perdifetto di sottoscrizione del capo dell'ufficio o di altro impiegato dellacarriera direttiva da lui delegato l'Amministrazione finanziaria hal'onere di dimostrare il corretto esercizio del potere attraverso ildeposito in giudizio di documentazione comprovante la sussistenzadella delega di firma, mentre il contribuente può limitarsi a contestarela validità della documentazione prodotta, senza la necessità diproporre motivi aggiunti ai sensi dell'art. 24 del d.lgs. n. 546 del 1992(Cass. sez. 5, 18/12/2024, n. 33189).2.3. Nel caso in esame, la [OSCURATO:PERSONA] si èlimitata ad affermare che la contribuente non aveva contestatol’affermazione del giudice di primo grado secondo la quale l’atto eraNumero registro generale 7288/2017Numero sezionale 8530/2025Numero di raccolta generale 11796/2026Data pubblicazione 29/04/2026stato sottoscritto dal [OSCURATO:PERSONA] e quindi dalsoggetto che per le funzioni di Capo dell’Ufficio in quel momentoesercitate non aveva necessità di alcuna delega.La sentenza sul punto va cassata avendo la contribuente, invece,evidenziato che nell’appello incidentale, a pagina 6, aveva contestatol’assunto reiterando le difese svolte in primo grado, in particolareevidenziando che l’avviso di accertamento non era stato sottoscrittodal Direttore dell’Agenzia delle entrate ma solo dal Capo dell’UfficioControlli.[OSCURATO:PERSONA] non ha fugato ogni incertezza sulla effettivatitolarità del potere del firmatario dell’avviso, non avendo verificato seesso sia stato effettivamente sottoscritto dal Reggente dell’Ufficio o dalDelegato del [OSCURATO:PERSONA] dell’Agenzia individuato nelReggente dell’Ufficio controlli e se, in tale ultimo caso, sia stata o menorilasciata una delega; ciò anche in considerazione dell’inciso riportatoin ricorso “Per il Direttore - [OSCURATO:PERSONA]” nonunivocamente interpretabile.3. Con il terzo motivo di ricorso, la contribuente deduce, inrelazione all’art. 360, primo comma, num.3 c.p.c., la violazione e lafalsa applicazione dell’art. 2697 c.c., rilevando il difetto di prova circal’esistenza dell’autorizzazione a procedere ad indagini bancarie, edevidenziando che l’autorizzazione non è mai stata versata in atti ederroneamente ritenuta esistente perché indicata negli avvisi diaccertamento, con conseguente compressione del diritto di difesa nonessendo stata dichiarata l’illegittimità delle acquisizioni probatorie el’inutilizzabilità delle stesse.3.1. Il motivo è fondato.3.2. La censura in ordine alla mancata produzione in giudiziodell’autorizzazione agli accertamenti bancari solo menzionata negliavvisi di accertamento, senza nemmeno indicare l’autorità cheNumero registro generale 7288/2017Numero sezionale 8530/2025Numero di raccolta generale 11796/2026Data pubblicazione 29/04/2026l’avrebbe rilasciata, è fondata, dovendo considerarsi che l’ingerenzanella sfera privata del contribuente si configura già nella fase di accessoai dati bancari, per cui è necessario consentire alla parte, tramite laproduzione dell’autorizzazione, il controllo preventivo in ordine aipresupposti legittimanti l’attività della [OSCURATO:PERSONA],anche al fine di verificare il pregiudizio subito.Deve, dunque, accertarsi la materiale assenza dell’autorizzazionein considerazione della difesa svolta dalla ricorrente.La sentenza non si è attenuta ai principi espressi dalla Corteladdove ha affermato che il provvedimento di autorizzazione è statoespressamente menzionato nell’avviso di accertamento e che ciòintegri condizione sufficiente per ritenere legittima l’attività diacquisizione di dati sui conti corrente della contribuente.Il giudice del merito, al quale si rinvia, dovrà verificare sel’autorizzazione sia stata effettivamente rilasciata, da quale autorità eper quale finalità, con riferimento a quale soggetto e per quale anno diimposta e se, nel caso invece non sia esistente, sussistano o menoulteriori elementi di prova, diversi da quelli acquisiti tramite le indaginibancarie al fine di sostenere comunque la pretesa impositivadell’[OSCURATO:PERSONA].4. Con il quarto motivo di ricorso la contribuente deduce, inrelazione all’art. 360, primo comma, num.3 c.p.c., la violazione e/o lafalsa applicazione dell’art. 32, comma 1 n. 2, d.P.R. 600/1973, all’esitodella dichiarazione di incostituzionalità ad opera della sentenza dellaCorte Cost. n. 228/2014 dell’art. 32 comma 1 n. 2 secondo periodo,nella parte in cui prevedeva una presunzione legale relativa di redditoin relazione alle movimentazioni bancarie dei lavoratori autonomi siaper i prelevamenti che per i versamenti, con conseguente venir menodella presunzione sia con riferimento ai prelevanti che ai versamentiper i lavoratori autonomi.Numero registro generale 7288/2017Numero sezionale 8530/2025Numero di raccolta generale 11796/2026Data pubblicazione 29/04/20264.1. Il motivo è infondato.Secondo il consolidato orientamento di questa Corte in tema diaccertamento delle imposte sui redditi, qualora l'accertamentoeffettuato dall'ufficio finanziario si fondi su verifiche di conti correntibancari, l'onere dell'Amministrazione è soddisfatto, secondo l'art. 32del d.P.R. n. 600 del 1973, attraverso i dati e gli elementi risultanti daiconti predetti, determinandosi un'inversione dell'onere della prova acarico del contribuente, il quale deve dimostrare, con una prova nongenerica ma analitica per ogni versamento bancario, che gli elementidesumibili dalla movimentazione bancaria non sono riferibili adoperazioni imponibili (Cass. sez. 5, 31/1/2024, n.2928, Cass.17/3/2026, n. 6285).In tema di prelevamenti e versamenti sui conti correnti bancari, glieffetti della dichiarazione di incostituzionalità dell'art. 32, comma 1, n.2, secondo periodo, del d.P.R. n. 600 del 1973 ad opera della sentenzadella Corte costituzionale n. 228 del 2014 - che ha ritenutoirragionevole e contraria al principio di capacità contributiva lapresunzione che i prelievi ingiustificati dai conti correnti bancarieffettuati da un lavoratore autonomo siano destinati ad uninvestimento nell'ambito della propria attività professionale e chequesto sia a sua volta produttivo di reddito - retroagiscono e siapplicano anche ai rapporti giuridici non consolidati e non coperti dadecisioni passate in giudicato (Cass. sez. 5, 2/2/2021, n. 2240).In tema d'imposte sui redditi, la presunzione legale (relativa) delladisponibilità di maggior reddito, desumibile dalle risultanze dei contibancari, giusta l'art. 32, comma 1, n. 2, del d.P.R. n. 600 del 1973,non è riferibile ai soli titolari di reddito di impresa o da lavoroautonomo, ma si estende alla generalità dei contribuenti, come siricava dal successivo art. 38, riguardante l'accertamento del redditocomplessivo delle persone fisiche, che rinvia allo stesso art. 32, commaNumero registro generale 7288/2017Numero sezionale 8530/2025Numero di raccolta generale 11796/2026Data pubblicazione 29/04/20261, n. 2; tuttavia, all'esito della sentenza della Corte cost. n. 228 del2014, le operazioni bancarie di prelevamento hanno valore presuntivonei confronti dei soli titolari di reddito di impresa, mentre quelle diversamento nei confronti di tutti i contribuenti, i quali possonocontrastarne l'efficacia dimostrando che le stesse sono già incluse nelreddito soggetto ad imposta o sono irrilevanti (Cass., sez. 5,11/11/2025, n. 29739), Cass. sez. 5, 8/4/2024, n. 9403, Cass.sez. 5 - 19/08/2022, 24998).La presunzione secondo la quale i prelievi non risultanti dalle scritturecontabili di cui non siano indicati i beneficiari compongono il redditoimponibile, dunque, non si applica nei confronti del lavoratoreautonomo, mentre quella relativa ai versamenti concerne tutti icontribuenti, compresi i lavoratori autonomi come la ricorrente.A differenza di quanto affermato dalla ricorrente (che ha sostenuto cheanche per i versamenti non può applicarsi la presunzione legale relativadopo la pronuncia della Corte Costituzionale), per tutti i contribuenti(come si ricava dal successivo art. 38, riguardante l’accertamento delreddito complessivo delle persone fisiche, il quale rinvia all’art. 32,comma 1, n. 2) –i versamenti su di un conto corrente si presumonoricavi che rilevano ai fini delle imposte dirette e anche dell’IVA, a menoche il contribuente dimostri che di quei versamenti ne ha tenuto contoper la determinazione del reddito soggetto a imposta o che essi nonhanno rilevanza allo stesso fine (e che ne ha tenuto conto nelledichiarazioni IVA o che non si riferiscono a operazioni imponibili).5. In definitiva, la sentenza va cassata in relazione ai motivi accolticon conseguente rinvio alla Corte di Giustizia Tributaria di secondogrado del Lazio, affinché accerti l’esistenza dell’autorizzazione, lasussistenza dei requisiti di forma e di sostanza della stessa per lefinalità per le quali è stata rilasciata e, nel caso invece non risultiesistente, se sussistono o meno ulteriori elementi di prova diversi daNumero registro generale 7288/2017Numero sezionale 8530/2025Numero di raccolta generale 11796/2026Data pubblicazione 29/04/2026quelli acquisiti tramite le indagini bancarie al fine di sostenerecomunque la pretesa impositiva dell’[OSCURATO:PERSONA], edaffinché verifichi la titolarità del sottoscrittore dell’avviso diaccertamento, alla luce dei principi sopra espressi.La Corte, P.Q.Mrigettato il primo ed il quarto motivo di ricorso, accolto il secondo ed ilterzo motivo di ricorso, cassa la sentenza impugnata limitatamente aimotivi accolti con rinvio alla Corte di Giustizia Tributaria di secondogrado del Lazio, in diversa composizione, cui demanda di provvedereanche per le spese del giudizio di legittimità.Così deciso in Roma, nell’adunanza camerale del 30 marzo 2026.Il PresidenteValentino Lenoci