Cassazione n. 17488/2023

onunciato la seguente ORDINANZA sulricorso iscritto al n. 14449 /201 9 R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA] - [OSCURATO:SOCIETA] in persona dei curatorifallimentari, rappresentata e difesa in forza di procura speciale inatti dall’avv. [OSCURATO:PERSONA] (PEC: [OSCURATO:EMAIL] ) ; –ricorrente – Contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore rappresentata e difesa dall’avvocatura generale dello Stato (PEC: [OSCURATO:EMAIL]); - controricorrente – Oggetto: art.108terdPR 633/72–rimborso iva – opzioneinatto Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 2 avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] de l la Lombardia n. 4881 / 15 / 1 8 depositata in data 1 3 / 11 /201 8 , non notificata; Udita la relazione della causa svolt a nell’adunanza camerale del [OSCURATO:DATA_NASCITA]dal C onsigliere [OSCURATO:PERSONA] ; Rilevatoche: - la società [OSCURATO:PERSONA] - [OSCURATO:SOCIETA]. in fallimento formulava istanza di rimborso dell'iva versato per euro per euro 488.390,03,derivante dall'emissione di fatture a seguito della vendita senzaincanto con gara autorizzata dal Tribunale di Mil ano di un lotto compostoda immobili strumentali; -nel dettaglio , erano dapprima incassati dal fallimento euro 226.000 a titolodi cauzione e d euro 2.526.320 a titolo di saldo del prezzo per un totalecomplessivo di euro 2.752.320; - successivamente il T ribunale di Milano autorizzava l'aggiudicazione provvisoria a mezzo di atto di compravendita; quindi , il fallimento emetteva la fattura di vendita recante l'intero corrispettivo dell'operazionecomprensivo di iva al 22%; - l’iva in questione era regolarme nte corrisposta dall’aggiudicatario/acquirente e parimenti versata dal fallimento all’Erario;l'atto di compravendita era conseguentemente stipulato e in quellasede il fallimento dichiarava di non intendere esercitare l'opzione dicui all'art. 10 numero 8 ter del d.P.R. n. 633 del 1972 per cui l’ atto aventead oggetto immobili strumentali per natura risultava esente da iva; -a questo punto era depositata l'istanza di restituzione dell'iva versata amontante a euro 488.390,03; - l'Amministrazione finanzi aria rimaneva silente; il fallimento contribuente proponeva ricorso di fronte al giudice di primo grado e Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 3 procedeva allo storno dell'operazione indicando nel rigo VE 22 1 del modello iva 2016 una operazione di segno contrario rispetto alla venditadell'immobile per euro 496.320 emettendo una nota di credito enuova fattura in esenzione iva; tale Iva a credito non era utilizzata in compensazione in quanto il fallimento non aveva la concreta possibilitàdi generare iva a debito; - la CTP di Milano accoglieva il ricorso; appellava l'[OSCURATO:PERSONA]; - con la pronuncia impugnata la CTR della Lombardia , sia pur riconoscendo la spettanza dell'esenzione da iva dell'operazione in quantocostituente vendita di immobile strumentale e quindi esente ex art. 10 del d.P.R. n. 633 del 1972, accoglieva l'appello dell'Ufficio poichériteneva che alla luce dell'avvenuto storno dell'operazione per mezzodi annotazione di rituale operazione ma con segno negativo, e conseguentecompilazione in tal senso del modello iv a 2016 al quadro VX dell'imponibile, sussisteva “quantomeno potenzialmente” una “indebita duplicazione del credito vantato dalla procedura infatti nel casodi accoglimento della domanda di restituzione dell'iva, l'avvenuto “storno” dell'operazione in sede di compilazione del modello iva potrebbedeterminare sia la restituzione dell'imposta sia la detrazione dellastessa dall'iva a debito”; -ricorre a questa Corte il fallimento contribuente con atto affidato a un solomotivo di ricorso; resiste con controri corso l'Agenzia delle Entrate; Consideratoche: -l'unico motivo di gravame si duole della violazione falsa applicazione dell'art.10 c. 1 n. 8 ter del d.P.R. n. 633 del 1972 ed il successivo art. 17commi 5 e 6 lett. a bis (c.d. reverse charge o inversione contabile) in relazione all'art. 360 c.1 n. 3 c. p.c. per avere la CTR, dopo aver riconosciuto la spettanza dell'esenzione iva in quanto trattasi di Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 4 cessionedi immobile strumentale, rigettato la richiesta di restituzione del tributo indebitamente versato sia in forza della quantomeno potenziale indebita duplicazione del credito vantato dalla procedura, sia in forza delle impossibilità giuridica per il fallimento di operare compensazione e detrazioni con iva a debito poiché le operazioni di liquidazione hanno ad oggetto esclusivamente cessioni di immobili strumentali e quindi esenti, non risultando pertanto possibile il configurarsidi iva a debito da parte della procedura; sia in forza della mancata prova dell'inesistenza nell'attivo fallimentare di cespiti suscettibilidi operazioni imponibili da parte d ella curatela; -il motivo è fondato; -va ricordato che la Dir. n. 2006/112 /CE impone “un’armonizzazione dellelegislazioni relative alle imposte sul volume di affari mediante un sistemad’imposta sul valore aggiunto (IVA), al fine di eliminare, per quanto possibile, i fattori che possono falsare le condizioni di concorrenza,tanto sul piano nazionale quanto sul piano comunitario”. Nederiva che (Cass. sent . n . 25896 del 16/11/2020) i soggetti passivi (…)”devono “(…) assolvere l'iva esposta in una fattur a indipendentemente da qualsiasi obbligo di versarla in ragione di un'operazionesoggetta a iva (…)" ; -tutto ciò per “(…) eliminare il rischio di perdita di gettito fiscale, che può derivare dall'esercizio del diritto di detrazione (…). La base imponibiledell'iva, peraltro, è ragguagliata al corrispettivo realmente ricevuto dal soggetto passivo e l'amministrazione tributaria non può riscuotere a tale titolo un importo superiore a quello percepito dal soggettopassivo”. Nella direttiva previgente al paragr afo 1 dell’art. 90 ora corrispondente all’art. 11, parte C, della sesta direttiva viene previsto l’obbligo di assolvere l’iva in capo ai soggetti passivi, così comel’obbligo di ridurre l’importo dell’iva dovuta se – successivamente Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 5 alla conclusione dell’o perazione – “una parte o la totalità del corrispettivonon sia (…) percepita”. Il successivo paragrafo 2 consente agli Stati membri “(…) di derogare a tale norma in caso di mancato pagamento,totale o parziale (…)”; -nel presente caso, l’iva dapprima – al l’atto dell’emissione delle fatture – era evidentemente dov uta, ed è stata regolarmente esposta in fattura, applicata e versata; l’esenzione , infatti , è il risultato del mancatoesercizio dell’opzione, da parte del curatore, per l’imponibilità ivadella ve ndita che è avvenuto solo in seguito al momento dell’atto diaggiudicazione; - la disposizione che rileva, vale a dire l’art. 10 n. 8 ter del d.P.R. n. 633del 1972, prevede l’esenzione in parola per “ 8 - ter) le cessioni di fabbricati o di porzioni di fabbr icato strumentali che per le loro caratteristiche non sono suscettibili di diversa utilizzazione senza radicali trasformazioni, escluse quelle effettuate dalle imprese costruttricidegli stessi o dalle imprese che vi hanno eseguito, anche tramiteimprese a ppaltatrici, gli interventi di cui all' articolo 3, comma 1,lettere c), d) ed f), del [OSCURATO:PERSONA] dell'edilizia di cui al decreto del Presidentedella Repubblica 6 giugno 2001, n. 380 , entro cinque anni dalla data di ultimazione della costruzione o dell'intervento, e quelle per le quali nel relativo atto il cedente abbia espressamente manifestatol'opzione per l'imposizione (enfasi aggiunta) ; -quindi, ove l’opzione – come in questo caso – non sia stata esercitata, all’attodel mancato esercizio (che al più tardi coincide con la stipula dell’atto)l’esenzione trova automatica applicazione; - va ricordat a, in diritto, la giurisprudenza di questa Corte per caso diversoma analogo in forza del quale (Cass. Sez. 5, Ordinanza n. 6845 del11/03/2021) in tema di IVA, ai fini del riconoscimento del diritto alla detrazione in relazione ad una fattura di acconto a lla quale non Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 6 seguala conclusione dell'operazione è necessario che l'emittente sia in buonafede, ovvero che abbia completamente eliminato, in tempo utile, ilrischio di perdita del gettito fiscale (v. in generale sull’incidenza della rettificaanche nel caso – ben più rilevante rispetto a quello in giudizio, ove l’operazione era doverosa e lecita - di operazioni oggettivamente inesistentia fronte della compiuta eliminazione del rischio di perdita di gettitofiscale Corte di giustizia 8 maggio 2019, in ca usa C - 712/17) ; - nel presente caso, a seguito del mancato esercizio dell’opzione il fallimento ha operato proprio in tal senso : esso ha doverosamente registrato la suddetta circostanza ed ha emesso , non meno doverosamente,la nota di variazione , poi trasf erendo nel modello IVA 2016 le risultanze contabili derivanti dall a legittima applicazione – comeè incontroverso in causa – della sopravvenuta esenzione; - ciò evidentemente anche al fine civilistico di evidenziare contabilmente l’operazione di restituzi one dell’iva all’aggiudicatario, operazione regolarmente perfezionatasi, come prevedeva sul piano meramente compilativo del quadro VE della dichiarazione iva 2016 anche l’indicazione ministeriale in te ma di istruzioni per la regolare compilazionedella rid etta dichiarazione ; -ciò esclude l’asserito potenziale rischio di duplicazione del credito; del resto, non si evince che il credito sia stato mai effettivamente compensato,né l’Ufficio lo deduce o contesta in alcuna parte delle sue difese,neppure in questa sede di Legittimità ; -ancora, neppure si e vince dagli atti di causa che l’Ufficio abbia dedotto o contestato , nel merito come in questa sede di Legittimità , il perfezionamento effettivo e concreto da parte del fallimento di altre operazionidi cess ione che, potenzialmente, potrebbero aver generato ivaa debito oggetto di compensazione ; -conseguentemente, il ricorso va accolto ; Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 7 - la sentenza è quindi cassata con rinvio al giudice dell’appello per nuovoesame de