Cassazione n. 18344/2026

presentato e difeso dall'[OSCURATO:PERSONA] (c.f.[OSCURATO:CODICE_FISCALE]);-ricorrente-controAGENZIA DELLE ENTRATE ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]), costituitasi in persona delDirettore pro tempore, rappresentata e difesa dall'[OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]);-controricorrente-avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale dellaLombardia n. 5392/2018 depositata il 12/12/2018.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 28/5/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].1. Dalla esposizione in fatto della sentenza impugnata e dagli atti delleparti si evince che, con ricorso alla Commissione tributaria provinciale diMilano, [OSCURATO:PERSONA] impugnava la cartella di pagamento n.Numero registro generale 15224/2019Numero sezionale 4685/2026Numero di raccolta generale 18344/2026Data pubblicazione 07/06/202606820170034756342001 dell’importo di € 5.110.889,39 notificatagli “inqualità di coobbligato” a seguito dell’estinzione del giudizio relativoall’impugnazione dell’avviso di accertamento emesso per IRPEG, IRAP edIVA per l’anno 1998 nei confronti della [OSCURATO:SOCIETA]. (società fallita e poicancellata dal registro delle imprese il 13/7/2009). Deduceva, oltre allanullità della notifica della cartella, l’inesistenza della pretesa nei suoiconfronti, in quanto l’avviso riguardava esclusivamente debiti della societàe gli era stata notificata solo in quanto amministratore della stessa.La CTP rigettava il ricorso, osservando che l’avviso era definitivo e che,pertanto, la cartella poteva essere impugnata solo per vizi propri; neppureera necessario verificare la sussistenza dei lamentati vizi di notifica,essendo certamente sanati per il raggiungimento dello scopo.2. Il contribuente proponeva appello al quale resisteval’Amministrazione.[OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale della Lombardia rigettaval’impugnazione. Osservava, quanto al profilo formale, che era irrilevante lacircostanza che la cartella notificata tramite posta elettronica certificatanon recava la sottoscrizione digitale; in ordine al merito, ritenevasussistente la responsabilità solidale del Cremaschi, tenuto anche contodella definitività dall’avviso.3. Avverso tale sentenza il contribuente ha proposto ricorso percassazione affidato a quattro motivi.Ha resistito con controricorso l’Amministrazione.A seguito di decreto ex art. 380 bis comma 1° c.p.c. (nel testoanteriore alle modifiche introdotte con d.lgs. 149/2022) il contribuentedepositava memorie e, con ordinanza interlocutoria del 26/2/2020, laCorte disponeva la trattazione in pubblica udienza (in base alla disciplinaall’epoca applicabile).In data 13/5/2026 il ricorrente ha depositato una memoria.RAGIONI DELLA DECISIONENumero registro generale 15224/2019Numero sezionale 4685/2026Numero di raccolta generale 18344/2026Data pubblicazione 07/06/20261.1 Occorre, sotto il profilo logico, esaminare prima il terzo ed il quartomotivo di ricorso che attengono ai vizi formali della cartella chepotrebbero determinare la nullità radicale dell’atto.Con il terzo motivo di ricorso, la società ha dedotto il vizio di cui all’art.360, comma 1°, n. 3) c.p.c. per violazione dell’art. 20, comma 1 bis,d.lgs. 83/2005. Ha ribadito che la mancanza di firma digitale sarebbelegittima solo in presenza di attestazione di conformità che, però, manca.In assenza di firma, ad avviso della ricorrente, «il documento è nullotout court». Ha quindi richiamato la giurisprudenza di questa [OSCURATO:PERSONA] la quale solo l’estensione “.p7m” del file sarebbe idonea agarantire la validità della firma.1.2 Con il quarto motivo di ricorso, è stato denunciato il vizio di cuiall’art. 360, comma 1°, n. 4) c.p.c. in quanto la CTR non avrebbeesaminato il problema sottopostole che non era quello della conoscibilitàdel contenuto della cartella, quanto piuttosto della nullità in sé dellacartella per mancanza della firma in considerazione del formato “.pdf”anziché “.p7m” del file.1.3 I motivi, che possono essere esaminati congiuntamente, sonoinfondati.Va innanzi tutto escluso che la CTR abbia eluso il problema posto, dalmomento che la stessa ha affermato che il sistema di posta elettronicacertificata è «di per sé in grado di garantire la certezza del contenuto dellacomunicazione», circostanza dalla quale discende, a suo avviso,l’irrilevanza della questione.Tale soluzione non è sostanzialmente in contrasto con quantoaffermato da questa Corte: «In tema di riscossione delle imposte sulreddito, l'omessa sottoscrizione della cartella esattoriale da parte delfunzionario competente non comporta l'invalidità dell'atto, sia nel caso incui la stessa sia redatta e notificata su supporto cartaceo, sia quando ildocumento, originariamente analogico, sia stato poi trasmesso in formaNumero registro generale 15224/2019Numero sezionale 4685/2026Numero di raccolta generale 18344/2026Data pubblicazione 07/06/2026digitale, sia ove sia stata redatta fin dall'origine e notificata in formadigitale, poiché la sua esistenza non dipende dall'apposizione del sigillo odel timbro o di una sottoscrizione leggibile, ma dalla inequivocabileriferibilità all'organo amministrativo titolare del potere di emettere l'atto,tanto più che, a norma dell'art. 25 del d.P.R. n. 602 del 1973, la cartella,quale documento per la riscossione degli importi contenuti nei ruoli, deveessere predisposta secondo l'apposito modello approvato con d.m., chenon prevede la sottoscrizione dell'agente, ma solo la sua intestazione el'indicazione della causale, tramite apposito numero di codice» (Cass. n.19327/2024).In altri termini, ciò che conta è che l’atto sia riferibile all’organoamministrativo titolare del potere di emetterlo, circostanza che la CTR haritenuto sussistente.Non facilmente comprensibile è la questione dell’estensione del file edell’eventuale formato della firma - atteso che, secondo la ricorrente, lacartella ne sarebbe priva - che comunque è irrilevante alla luce delleconsiderazioni appena svolte; in ogni caso, le Sezioni Unite di questaCorte hanno riconosciuto l’equivalenza tra i formati “.pdf” e “.p7m” consentenza n. 10266/2018.I due motivi vanno quindi rigettati.2.1 Sempre procedendo secondo un criterio di priorità logica, vaesaminato il secondo motivo di ricorso con il quale è stato denunciato ilvizio di cui all’art. 360, comma 1°, n. 4) c.p.c. per insanabilecontraddittorietà della sentenza. In particolare, il ricorrente harappresentato che nella parte della motivazione in cui si si fa riferimentoalla sua responsabilità, si afferma prima che questa riguarderebbe le solesanzioni, salvo poi pervenire al rigetto totale dell’appello.2.2 Il motivo è fondato.Va osservato che il vizio di mancanza di motivazione o di motivazioneapparente (che comporta la nullità della sentenza), dopo la riformaNumero registro generale 15224/2019Numero sezionale 4685/2026Numero di raccolta generale 18344/2026Data pubblicazione 07/06/2026dell’art. 360 c.p.c. ad opera del d.l. 83/2012 conv. in l. 134/2012, ricorresolo quando la motivazione sia del tutto mancante sotto il profilo grafico omeramente apparente oppure quando sia caratterizzata da un «contrastoirriducibile tra affermazioni inconciliabili» o da affermazioni incomprensibili(così Cass. Sez. U. 8053/2014).In particolare, «la motivazione è solo apparente, e la sentenza è nullaperché affetta da "error in procedendo", quando, benché graficamenteesistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione,perché recante argomentazioni obbiettivamente inidonee a far conoscere ilragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprioconvincimento, non potendosi lasciare all'interprete il compito di integrarlacon le più varie, ipotetiche congetture» (Cass. Sez. U. 22232/2016; nellostesso senso Cass. n. 22598/2018) così da non raggiungere la soglia del"minimo costituzionale" richiesto dall'art. 111, comma 6, Cost. (Cass. n.17196/2020; Cass. 13248/2020; Cass. n. 20921/2019; Cass. n.9105/2017).2.3 Nel caso di specie non è effettivamente possibile comprendere leragioni poste a fondamento della decisione in ordine alla responsabilità delcontribuente. Nella sentenza impugnata si legge, infatti, che «l’avviso diaccertamento era stato a lui indirizzato, come vi si legge, “nella qualità diautore della violazione”, oltreché al summenzionato Longhitano ad egualtitolo e altresì “nella qualità di rappresentante legale della [OSCURATO:SOCIETA]”, tant’èche il Cremaschi non aveva per parte propria mancato, e lo si torma adevidenziare, di comunque ricorrere personalmente contro l’avviso, finquando in sede di legittimità – ove avevano resistito con distinticontroricorsi il predetto “in qualità di socio della [OSCURATO:SOCIETA]” ed il Longhitanoquale relativo legale rappresentante – era stata cassata la sentenza ultimadi merito che annullava l’avviso, senza nondimeno che fosse poi datoluogo alla riassunzione del dispostosi giudizio di rinvio. E nel processoNumero registro generale 15224/2019Numero sezionale 4685/2026Numero di raccolta generale 18344/2026Data pubblicazione 07/06/2026tributario l’omissione di detta attività d’impulso determina […] ladefinitività dell’avviso di accertamento […]».Orbene, non vi è dubbio che l’estinzione del processo nel quale erastato impugnato l’avviso di accertamento determina la definitività diquesto; ma ciò non toglie che è necessario accertare se da taleprovvedimento derivi una responsabilità dell’odierno ricorrente esoprattutto a che titolo quest’ultimo debba rispondere delle obbligazionidella società. La motivazione, su tale aspetto è del tutto incomprensibile;vi si legge infatti prima che l’avviso gli sarebbe stato notificato in qualità diautore della violazione, circostanza che determinerebbe la suaresponsabilità al più per le sanzioni, ma non per l’intero credito, e poi cheavrebbe partecipato al giudizio di impugnazione del procedimento inqualità di socio, circostanza che escluderebbe la sua responsabilità,trattandosi di una S.r.l.; ciò nonostante si afferma poi la responsabilità perl’intero debito. Né si fa riferimento all’ipotesi di cui all’art. 36 d.P.R.602/1973 che, alle condizioni ivi indicate, disciplina la responsabilità deisoci, degli amministratori e dei liquidatori delle società estinta.È allora evidente che, non essendo possibile comprendere a che titolol’avviso era stato notificato all’odierno ricorrente, è del tutto irrilevante lacircostanza della definitività del provvedimento e non si riesce adintendere per quale ragione venga affermata la sua responsabilità perl’intero credito.Il motivo va dunque accolto in quanto la motivazione viziata dainsanabile contraddittorietà che rende impossibile comprenderne ilcontenuto, essendo essenziale, ai fini della decisione, individuare conchiarezza a che titolo l’avviso di accertamento venne notificato alricorrente.3. Con il primo motivo di ricorso, è stato denunciato il vizio di cuiall’art. 360, comma 1°, n. 3) c.p.c. per violazione e falsa applicazionedegli artt. 98 d.P.R. 602/1973 e 1294 c.c.Numero registro generale 15224/2019Numero sezionale 4685/2026Numero di raccolta generale 18344/2026Data pubblicazione 07/06/2026Il ricorrente ha dedotto che gli amministratori rispondono in solido conla società per le violazioni tributarie se commesse fino al 31/3/1998. L’art.27 d.lgs. 472/1997 stabilisce che le norme sanzionatorie si applicano allepersone fisiche autrici delle violazioni solo a partire dall’[OSCURATO:DATA_NASCITA]. Al casodi specie troverebbe applicazione l’art. 98, comma 6°, d.P.R. 602/1973considerata norma più favorevole rispetto alla disciplina di cui al d.lgs.472/1997.Pertanto, in base a tale norma non poteva ritenersi sussistente laresponsabilità solidale del ricorrente né per il debito tributario, né per lesanzioni. Irrilevante sotto tale profilo era anche il fatto che lo stesso – alquale l’avviso fu comunque notificato - aveva impugnato l’avviso poiché sitrattava di un’azione compiuta per finalità di cautela.Il motivo resta assorbito per effetto dell’accoglimento del secondo.4. In definitiva, va accolto il secondo motivo di ricorso, mentre vannorigettati il terzo ed il quarto, dichiarando assorbito il primo. La sentenzaimpugnata va cassata in relazione al motivo accolto, con rinvio alla Cortedi giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversacomposizione, che provvederà anche in ordine alle spese del presentegiudizio di legittimità. P.Q.MLa Corte, accoglie il secondo motivo di ricorso, rigetta il terzo ed il quarto,dichiara assorbito il primo; cassa la sentenza impugnata in relazione almotivo accolto e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo gradodella Lombardia, in diversa composizione, cui demanda di provvedereanche in ordine alle spese del presente giudizio di legittimità.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 28/5/2026.Il Presidente