Cassazione n. 37285/2022

la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 22941/2020 R.G. proposto da: [OSCURATO:PERSONA], in persona del legale rappresentante pro tempore, [OSCURATO:PERSONA], rappresentata e difesa, per procura speciale in calce al ricorso, dall'avv. [OSCURATO:PERSONA], ed elettivamente domiciliata in Roma, alla via Gramsci n. 14, presso lo Studio dell'Avv. [OSCURATO:PERSONA]; - ricorrente - contro AGENZIA DELLE ENTRATE, [OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA], in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, presso la quale è domiciliata in Roma, alla via dei Portoghesi n. 12; - con troricorrente — .'9' avverso la sentenza n. 395/02/2020 della Commissione tributaria regionale delle Marche, depositata il 10/07/2020; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del 19/10/2022 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. Rilevato che: - in controversia relativa ad impugnazione di avviso di accertamento emesso nei confronti della [OSCURATO:SOCIETA]. per maggiori imposte a titolo di IRES, IRAP ed IVA, quale conseguenza di costi connessi a fatture ritenute soggettivamente inesistenti, con la sentenza in epigrafe indicata la CTR delle Marche, in accoglimento dell'appello dell'Agenzia, confermava la legittimità dell'avviso ritenendo provata dall'amministrazione finanziaria l'inesistenza soggettiva delle operazioni commerciali accertate (acquisto di sei autovetture dalla [OSCURATO:PERSONA], ditta c.d. cartiera), la consapevolezza, in capo alla società contribuente, della fittizietà della cedente; sosteneva, inoltre, che, essendosi in presenza di costi da reato, gli stessi erano indeducibili ai fini IRES e che altrettanto indeducibili erano i costi sostenuti dalla società contribuente per acquisti di carburante stante la non corretta compilazione delle schede carburante; - sulla proposta avanzata dal relatore ai sensi del novellato art. 380 bis cod. proc. civ., risulta regolarmente costituito il contraddittorio; - la società ricorrente ha depositato memoria. Considerato che: 1. Con il primo motivo di ricorso, la contribuente lamenta la «violazione dei principi di diritto relativi alla detraibilità dell'IVA in tema di cd. "frodi carosello"». 2. Il motivo è manifestamente inammissibile in quanto la ricorrente, criticando la ricostruzione operata dalla CTR in ordine alla valutazione e rilevanza attribuita alle risultanze istruttorie, pur evocando il vizio di violazione di legge, prospetta una diversa valutazione delle risultanze fattuali, il cui apprezzamento è tuttavia riservato al giudice di merito. Ed invero, con la proposizione del ricorso per cassazione, il ricorrente non può rimettere in discussione, contrapponendone uno difforme, l'apprezzamento in fatto dei giudici del merito, tratto dall'analisi degli elementi di valutazione disponibili ed in sé coerente, atteso che l'apprezzamento dei fatti e delle prove è sottratto al sindacato di legittimità, dal momento che, nell'ambito di quest'ultimo, non è conferito il potere di riesaminare e valutare il merito della causa, ma solo quello di controllare, sotto il profilo logico formale e della correttezza giuridica, l'esame e la valutazione fatta dal giudice di merito, cui resta riservato di individuare le fonti del proprio convincimento e, all'uopo, di valutare le prove, controllarne attendibilità e concludenza e scegliere, tra le risultanze probatorie, quelle ritenute idonee a dimostrare i fatti in discussione (tra le tante, Cass. n. 9097 del 2017). A ciò aggiungasi che la tesi sostenuta dal ricorrente nel motivo in esame, ovvero di aver dimostrato «la non conoscibilità della frode posta in essere da terzi» per mezzo della documentazione prodotta nel giudizio di merito ed allegata al ricorso in esame (consistenti nelle copie delle fatture contestate, degli assegni bancari utilizzati per il pagamento, le carte di circolazione delle autovetture acquistate, la documentazione presentata alla Motorizzazione Civile e all'Agenzia delle entrate e le autocertificazioni per l'assolvimento degli obblighi relativi all'IVA intracomunitaria da parte dell'importatore), si pone in insanabile contrasto con il consolidato orientamento giurisprudenziale in base al quale «In tema di IVA, una volta che l'Amministrazione finanziaria dimostri, anche mediante presunzioni semplici, l'oggettiva inesistenza delle operazioni, spetta al contribuente, ai fini della detrazione dell'IVA e/o della deduzione dei relativi costi, provare l'effettiva esistenza delle operazioni contestate, non potendo tale onere ritenersi assolto con l'esibizione della fattura, ovvero in ragione della regolarità formale delle scritture contabili o dei mezzi di pagamento adoperati, in quanto essi vengono di regola utilizzati proprio allo scopo di far apparire reale un'operazione fittizia» (Cass. n. 28628 del 2021; conf. a Cass. n. 17619 del 2018). 3. Con il secondo motivo la ricorrente lamenta la «violazione delle norme relative alla deducibilità ai fini IRES (ed IRAP) dei costi da reato in presenza di fatture per operazioni soggettivamente inesistenti». 4. Il motivo è fondato. 5. Questa Corte, con condivisibile indirizzo, ha chiarito che, in tema di imposte sui redditi, ai sensi dell'art. 14, comma 4-bis, della L. n. 537 del 1993, come modificato dall'art. 8, comma 1, del d.l. n. 16 del 2012, convertito con modificazioni dalla legge n. 44 del 2012, con efficacia retroattiva "in bonam partem", i costi delle operazioni soggettivamente inesistenti - siano o meno inseriti in una cd. frode carosello - sono deducibili per il solo fatto che siano stati sostenuti, anche nell'ipotesi in cui l'acquirente sia consapevole del carattere fraudolento delle relative operazioni, salvo che si tratti di costi in contrasto con i principi di effettività, inerenza, competenza, certezza, determinatezza o determinabilità, ovvero di costi relativi a beni o servizi direttamente utilizzati per il compimento di un delitto non colposo (Cass. n. 32587 del 2019; v. anche Cass. n. 15860 del 2021, non massimata; Cass. n. 17788 del 2018). 6. Al riguardo va osservato che l'art. 8 del citato d.l. 16 del 2012, sostituendo il comma 4 bis della legge 537/1993, ha reso possibile, a determinate condizioni, la deducibilità di costi collegati a reati, con esclusione però dei costi e delle spese "direttamente utilizzati" per il compimento di attività qualificabili come delitto non colposo per il quale il pubblico ministero abbia esercitato l'azione penale. In particolare, il nuovo art. 14 comma 4 bis legge 537/1993, dopo il d.l. 16/2012, prevede che "nella determinazione dei redditi di cui all'articolo 6, comma 1, del testo unico delle imposte sui redditi..., non sono ammessi in deduzione i costi e le spese dei beni o delle prestazioni di servizio direttamente utilizzati per il compimento di atti o attività qualificabili come delitto non colposo per il quale il pubblico ministero abbia esercitato l'azione penale o, comunque, qualora il giudice abbia emesso il decreto che dispone il giudizio ai sensi dell'articolo 424 del codice di procedura penale ovvero sentenza di non luogo a procedere ai sensi dell'articolo 425 dello stesso codice fondata sulla sussistenza della causa di estinzione del reato prevista dall'articolo 157 del codice penale. Qualora intervenga una sentenza definitiva di assoluzione ai sensi dell'articolo 530 del codice di procedura penale ovvero una sentenza definitiva di non luogo a procedere ai sensi dell'articolo 425 dello stesso codice fondata sulla sussistenza i di motivi diversi dalla causa di estinzione indicata nel periodo precedente, ovvero una sentenza definitiva di non doversi procedere ai sensi dell'articolo 529 del codice di procedura penale, compete il rimborso delle maggiori imposte versate in relazione alla non ammissibilità in deduzione prevista dal periodo precedente e dei relativi interessi". 7. Orbene, nella specie, in cui peraltro risulta che il legale rappresentante della società contribuente era stato assolto dal reato di cui all'art. 2 del d.lgs. n. 74 del 2000, ha evidentemente errato la CTR nel ritenere tali costi indeducibili ai fini IRES qualificandoli genericamente come "costi da reato" pur in assenza di elementi che facessero ritenere che gli stessi fossero stati sopportati per acquisire beni direttamente utilizzati per la commissione di reati dolosi. 8. Alla conclusione cui si è pervenuti aderisce anche la controricorrente che si è limitata a sostenere che tali costi erano indeducibili per difetto dei requisiti di effettività, inerenza, competenza, certezza e determinatezza o determinabilità, di cui all'art. 109 del d.P.R. n. 917 del 1986; requisiti la cui sussistenza dovrà essere accertata dal giudice di merito in sede di rinvio. Pare opportuno precisare che restano indeducibili i costi per acquisti di carburante, non avendo la ricorrente impugnato la statuizione adottata sul punto dai giudici di appello, coperta, quindi, da giudicato interno. P.Q.M. accoglie il secondo motivo di ricorso, dichiara inammissibile il primo, cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado delle Marche, in d