Cassazione n. 21129/2026

);-ricorrente-controAGENZIA DELLE ENTRATE ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]), costituitasi in persona delDirettore pro tempore, rappresentata e difesa dall'[OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]);-controricorrente-avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Calabria,sezione staccata di [OSCURATO:PERSONA] n. 3698/2019 depositata il15/10/2019.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 12/6/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].Numero registro generale 17497/2020Numero sezionale 4934/2026Numero di raccolta generale 21129/2026Data pubblicazione 22/06/20261. Dalla sentenza impugnata e dagli atti del giudizio risulta che la ErediRomeo Benito di [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] S.a.s. impugnava ilprovvedimento con il quale l’Agenzia delle Entrate aveva comunicato ildiniego della definizione dei carichi di ruolo ai sensi dell’art. 12 l.289/2002.La ricorrente deduceva la decadenza dal potere di diniego e,comunque, la violazione dell’art. 10 l. 212/2000, nonché il difetto dimotivazione.Si costituiva l’Agenzia delle Entrate, osservando che il diniego eradovuto al mancato pagamento dell’ultima rata.[OSCURATO:PERSONA] tributaria provinciale di [OSCURATO:PERSONA] accoglieva ilricorso, osservando che il pagamento della prima rata era sufficiente adeterminare l’irrevocabilità della sanatoria, in quanto l’art. 12 nonprevedeva l’inefficacia né la revoca della stessa qualora non venissepagata la seconda rata.2. Avverso tale sentenza proponeva appello l’Agenzia delle Entrate, alquale resisteva la contribuente riproponendo alcune delle argomentazioniposte a fondamento del ricorso e rimaste assorbite.Con la sentenza indicata in epigrafe, la Commissione tributariaregionale della Calabria accoglieva l’appello. Dopo aver premesso che erapacifico che la contribuente aveva aderito al condono ed aveva versatosolo la prima rata, osservava che solo l’integrale pagamento delle sommedovute, sempre che sussistessero le condizioni per l’ammissibilità dellasanatoria, poteva determinare la definitività della stessa. Deduceva,comunque, che, nel caso di specie, la sanatoria non era applicabile per letasse automobilistiche.Numero registro generale 17497/2020Numero sezionale 4934/2026Numero di raccolta generale 21129/2026Data pubblicazione 22/06/2026Quanto alle ulteriori doglianze del contribuente, osservava che lestesse non avevano formato oggetto di appello incidentale e, dunque, nonpotevano essere esaminate.3. Avverso tale sentenza la contribuente ha proposto ricorso percassazione affidato a due motivi.L’Amministrazione ha resistito con controricorso.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Preliminarmente va rilevato che il ricorso è ammissibile, benchénotificato il 15/6/2020 (la sentenza impugnata è stata pubblicata il15/10/2019), trovando applicazione la sospensione dei termini processualidi cui all’art. 83 d.l. 18/2020 conv. in l. 27/2020 come modificato dall’art.36 d.l. 23/2020 conv. in l. 40/2020.2.1 Con il primo motivo di ricorso è stato dedotto il vizio di cui all’art.360, comma 1°, n. 3) c.p.c. per violazione e falsa applicazione dell’art. 7 l.212/2000.La ricorrente ha lamentato che la CTR ha accolto l’appello rilevandoche il perfezionamento della definizione era subordinato all’integralepagamento, ma così facendo ha di fatto integrato la motivazione delprovvedimento in cui non si faceva riferimento a tale circostanza e chepertanto era viziato da carenza di motivazione.2.2 Il motivo è in parte infondato ed in parte inammissibile.L’art. 12 l. 289/2002 stabilisce, ai primi due commi, che «1.Relativamente ai carichi inclusi in ruoli emessi da uffici statali e affidati aiconcessionari del servizio nazionale della riscossione fino al 31 dicembre2000, i debitori possono estinguere il debito senza corrispondere gliinteressi di mora e con il pagamento:a) di una somma pari al 25 per cento dell'importo iscritto a ruolo;Numero registro generale 17497/2020Numero sezionale 4934/2026Numero di raccolta generale 21129/2026Data pubblicazione 22/06/2026b) delle somme dovute al concessionario a titolo di rimborso per le spesesostenute per le procedure esecutive eventualmente effettuate dallostesso.2. Nei sessanta giorni successivi alla data di entrata in vigore dellapresente disposizione, relativamente ai ruoli affidati tra il 1º gennaio 1997e il 31 dicembre 2000, i concessionari informano i debitori di cui al comma1 che, entro il 16 aprile 2003, possono sottoscrivere apposito atto con ilquale dichiarano di avvalersi della facoltà attribuita dal citato comma 1,versando contestualmente almeno l'80 per cento delle somme di cui almedesimo comma 1. Il residuo importo è versato entro il 16 aprile 2004.Sulle somme riscosse, ai concessionari spetta un aggio pari al 4 percento».Tale forma di sanatoria costituisce una forma di condono “clemenziale”e non premiale, come invece deve ritenersi per le fattispecie regolate dagliartt. 7, 8, 9, 15 e 16 della legge n. 289/2002, le quali attribuiscono alcontribuente il diritto potestativo di chiedere un accertamentostraordinario, da affermarsi con regole peculiari rispetto a quello ordinario,con la conseguenza che, nell'ipotesi di cui al citato art. 12, non sidetermina alcuna incertezza in ordine alla determinazione del quantum,esattamente previsto nell'importo normativamente indicato, da versarsi daparte del contribuente per definire favorevolmente la lite fiscale. L’efficaciadella sanatoria è, quindi, «condizionata all'integrale pagamentodell'importo dovuto, mentre l'omesso o anche soltanto ritardatoversamento delle rate successive alla prima regolarmente pagataescludono il verificarsi della definizione della lite pendente restandoirrilevante l'eventuale buona fede del contribuente, che non è idonea adimpedire la decadenza». (Cass. n. 21416/2016; nello stesso senso, Cass.n. 20746/2010; Cass. n. 104/2014; Cass. n. 11669/2016;).Nel caso di specie è pacifico che la contribuente non abbia versato laseconda rata, sicché la sanatoria non si è perfezionata.Numero registro generale 17497/2020Numero sezionale 4934/2026Numero di raccolta generale 21129/2026Data pubblicazione 22/06/20262.3 Quanto all’atto di diniego, va rilevato che lo stesso «deve essereassistito da idonea motivazione, la cui funzione è di delimitare l'ambitodelle ragioni adducibili dall'Ufficio nell'eventuale successiva fasecontenziosa e di mettere il contribuente in grado di conoscere i motividella decisione assunta con l'atto, al fine di consentirgli di decidere seimpugnarlo o meno e di approntare idonea difesa. Ne consegue chel'Amministrazione, nel corso del giudizio di opposizione al diniego didefinizione agevolata, non può indicare ragioni ulteriori e diverse da quelleesplicitate nel provvedimento impugnato, in quanto ciò comporterebbeuna grave compromissione delle garanzie poste a tutela del contribuente,fermo restando il potere di sostituire, in sede di autotutela, ilprovvedimento opposto con altro diversamente motivato» (Cass. n.16724/2010; nello stesso senso cfr. Cass. n. 24486/2018).È stato tuttavia precisato che «l'esistenza e la congruità dellamotivazione deve essere valutata alla stregua delle regole dettatespecificatamente per il singolo tributo cui l'atto si riferisce, sicché, inipotesi di diniego di condono ex art. 12 della l. n. 289 del 2002, èsufficiente l’indicazione del difetto dei requisiti previsti per l’applicazionedel beneficio fiscale ed il rinvio al prospetto contabile, allegato quale“parte integrante” del provvedimento, in cui sono contenuti gli elementinecessari a comprendere le ragioni della pretesa fiscale» (Cass. n.12251/2017).Nel caso di specie, la ricorrente ha riprodotto nel ricorso (pagg. 5 - 6)la prima parte del provvedimento di diniego, ma non anche il prospettocontabile che, in base a quanto appena esposto, sarebbe sufficiente, conriguardo alla fattispecie di cui all’art. 12 l. 289/2002, a garantireun’adeguata motivazione. Del resto, dalla stessa motivazione dell’attoriprodotta nel ricorso per cassazione si evince che tale prospetto eraallegato in quanto si legge: «l’ufficio […] ha constatato l’assenza di uno deirequisiti previsti dalla suddetta disposizione agevolativa per cui la relativaNumero registro generale 17497/2020Numero sezionale 4934/2026Numero di raccolta generale 21129/2026Data pubblicazione 22/06/2026definizione non è valida, per le motivazioni indicate nel prospettocontabile, parte integrante del presente provvedimento».Consegue da quanto esposto che il ricorrente, a pena diinammissibilità, onde consentire a questa Corte la valutazione del vizio dimotivazione dell’atto (Cass. n. 16147/2017; Cass. n. 13358/2025; Cass.n. 9536/2013), avrebbe dovuto trascrivere o quanto meno allegare alricorso il prospetto, non avendo dedotto che lo stesso mancava erisultando, anzi, dalla sentenza impugnata, che gli era stato consegnatounitamente al provvedimento di diniego, dal momento che si legge (apagina 2 della sentenza) che la contribuente «contestava infine ilprospetto contabile allegato al provvedimento di diniego».Per tale parte, quindi, il motivo è addirittura inammissibile.3.1 Con il secondo motivo di ricorso, è stato dedotto il vizio di cuiall’art. 360, comma 1°, n. 3) c.p.c. per violazione dell’art. 346 c.p.c., inquanto la CTR ha ritenuto di non pronunciarsi in ordine alle eccezioniproposte nel giudizio di primo grado e rimaste assorbite, in quanto nonera stato proposto appello incidentale (segnatamente, violazione delprincipio di affidamento, decadenza, omessa motivazione); ad avviso dellaricorrente, essendo rimasta vittoriosa nel giudizio di primo grado, erasufficiente la mera riproposizione delle questioni con le modalità di cuiall’art. 346 c.p.c..3.2 Il motivo è fondatoOccorre precisare, innanzi tutto, che il vizio denunciato andrebbe piùcorrettamente ricondotto nell’ambito del n. 4) dell’art. 360 c.p.c.,trattandosi di error in procedendo; ciò naturalmente non determinal’inammissibilità del motivo (cfr. Cass. Sez. U. n. 17931/2013; Cass. n.4036/2014; Cass. n. 25557/2017; Cass. n. 759/2025).3.3 Deve poi osservarsi che «La parte pienamente vittoriosa nel meritoin primo grado, in ipotesi di gravame formulato dal soccombente, non hal'onere di proporre appello incidentale per richiamare in discussione leNumero registro generale 17497/2020Numero sezionale 4934/2026Numero di raccolta generale 21129/2026Data pubblicazione 22/06/2026proprie domande o eccezioni non accolte nella pronuncia, da intendersicome quelle che risultino superate o non esaminate perché assorbite; intal caso la parte è soltanto tenuta a riproporle espressamente nel giudiziodi appello o nel giudizio di cassazione in modo tale da manifestare la suavolontà di chiederne il riesame, al fine di evitare la presunzione di rinunziaderivante da un comportamento omissivo» (Cass. Sez. U. n. 13195/2018,cfr. anche Cass. Sez. U. n. 11799/2017); tali principi, affermati conriguardo al processo civile, valgono anche per il processo tributario per ilquale l’art. 56 d.lgs. 546/1992 riproduce sostanzialmente il contenutodell’art. 346 c.p.c. (con specifico riguardo al processo tributario, cfr. Cass.n. 30444/2017; Cass. n. 12191/2018).3.4 Orbene, benché nel ricorso non vengano riportate le parti dellecontrodeduzioni in appello (ma solo quelle del ricorso introduttivo delgiudizio di primo grado) nelle quali sono state riproposte le questionioggetto della doglianza, non vi è dubbio che le stesse fossero stateeffettivamente trattate, dal momento che, nella stessa sentenza disecondo grado, si dà atto di tale circostanza nella parte in cui sirappresenta (pag. 2) che la contribuente «insisteva inoltre nell’eccezionedi decadenza triennale della pretesa relativamente alle tasseautomobilistiche e lamentava il mancato accoglimento da parte dell’Ufficiodel principio del legittimo affidamento di cui all’art. 10 della legge212/2000».Non vi è dubbio, poi, che le stesse sono rimaste assorbite, come sievince dalla motivazione della sentenza di primo grado trascritta nelricorso per cassazione e fondata unicamente sulla persistente validità dellasanatoria, nonostante l’omesso pagamento della seconda rata.3.5 Deve solo osservarsi che il motivo non può essere accolto conriguardo alla questione dell’omessa motivazione, dal momento che ilgiudice d’appello si è pronunciato sulla stessa, ritenendola – in manieraquanto meno implicita – congrua nella parte in cui ha affrontato le ragioniNumero registro generale 17497/2020Numero sezionale 4934/2026Numero di raccolta generale 21129/2026Data pubblicazione 22/06/2026per le quali per le tasse automobilistiche la sanatoria non poteva essereconcessa.Non è un caso, del resto, che il primo motivo del ricorso per cassazioneriguardi proprio la motivazione dell’atto.Il motivo va dunque accolto limitatamente alle questioni delladecadenza e della violazione del principio di affidamento, sulle quali dovràpronunciarsi il giudice del rinvio.4. In definitiva va accolto il secondo motivo di ricorso, nei limiti appenaindicati, mentre va rigettato il primo. La sentenza impugnata va quindicassata in relazione al motivo accolto con rinvio alla Corte di giustiziatributaria di secondo grado della Calabria, in diversa composizione, chedovrà pronunciarsi sulle predette questioni rimaste assorbite all’esito delgiudizio di primo grado e che provvederà anche in ordine alle spese delpresente giudizio di legittimità. P.Q.MLa Corte accoglie, nei limiti indicati in motivazione, il secondo motivo diricorso e rigetta il primo, cassa la sentenza impugnata in relazione almotivo accolto e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo gradodella Calabria, in diversa composizione, cui demanda di provvedere anchesulle spese del presente giudizio di legittimità.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 12/6/2026.Il PresidenteGiuseppe [OSCURATO:PERSONA]