Cassazione n. 15421/2026

dall'[OSCURATO:SOCIETA] in persona del legale rappresentante pro tempore,rappresentata e difesa dall'avvocato [OSCURATO:PERSONA] ed el.dom. presso lo studio dell’avvocato [OSCURATO:PERSONA] in Roma, Via delleQuattro Fontane n. 20-controricorrente-avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] dellaCampania-Napoli n. 11363/2016 depositata il 14/12/2016.Udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del 07/05/2026dal [OSCURATO:PERSONA].Numero registro generale 15502/2017Numero sezionale 274/2026Numero di raccolta generale 15421/2026Data pubblicazione 20/05/2026Udito il Pubblico Ministero, in persona del [OSCURATO:PERSONA] Procuratore GeneraleDott. [OSCURATO:PERSONA], che, richiamandosi alla requisitoria depositata,chiede rigettarsi il ricorso.Uditi l’Avv. [OSCURATO:PERSONA], per l’Agenzia, che insiste per l’accoglimento delricorso, e l’Avv. [OSCURATO:PERSONA], presente su delega dell’Avv. [OSCURATO:PERSONA]1. Con avviso di accertamento n. TFM030501645/2014 per l’a.i. 2012,la D.P. di Benevento dell’Agenzia delle entrate, previo PVC della G.d.F.,recuperava a tassazione nei confronti di [OSCURATO:SOCIETA]., esercentel'attività di raccolta di rifiuti solidi non pericolosi, costi non documentati onon inerenti, con particolare riguardo, per quanto di residuo interesse, aperdite su crediti.2. La contribuente impugnava l’avviso.In particolare, relativamente alle perdite su crediti tuttora oggetto digiudizio, deduceva:- in riferimento al credito vantato nei confronti di [OSCURATO:PERSONA].p.a., questa, a capitale pubblico, era stata sciolta nel 2008 e le sueProvince di Napoli e Caserta, nei cui confronti aveva attivato la proceduraarbitrale; nelle more, tuttavia, anche il [OSCURATO:PERSONA] era stato sciolto eposto in liquidazione, talché aveva desistito dall’azione di recupero;- in riferimento al credito vantato nei confronti di [OSCURATO:PERSONA] s.r.l.,questa nel 2012 non era stata ammessa alla procedura di concordatopreventivo richiesta nel 2011, come risultante da visura camerale,apparendo dunque chiara l’impossibilità di recupero, peraltro per importimodesti;Numero registro generale 15502/2017Numero sezionale 274/2026Numero di raccolta generale 15421/2026Data pubblicazione 20/05/2026- in riferimento al credito vantato nei confronti di [OSCURATO:PERSONA] di Oro eCioccolato s.r.l. e [OSCURATO:PERSONA]. Coop. nel corso del 2012 si eranoconcluse le infruttuose attività di pignoramento.3. Il giudice di prossimità, nel contraddittorio dell’Ufficio, annullava inparte l’avviso, segnatamente con riguardo alle perdite su crediti (esclusauna voce di perdita per un credito che tuttavia non viene più in rilievo).4. L’Ufficio proponeva appello, rigettato dalla CTR della Campania, nelcontraddittorio della contribuente, con la sentenza in epigrafe, sulla baseessenzialmente della seguente motivazione:- l’Ufficio non contesta l’esistenza in sé delle perdite, ma soltanto laloro non recuperabilità ex art. 101, comma 5, tuir;- quanto alle “perdite su crediti relative al [OSCURATO:PERSONA]”, “l'Ufficiosostiene che già nel 2008 il detto Consorzio era stato cancellato dallaCCIAA di Caserta, essendo confluito per fusione nel [OSCURATO:PERSONA] diBacino delle Province di Napoli e Caserta, ente pubblico economico inquanto tale non soggetto a procedure concorsuali; deve, pertanto,ritenersi che, non potendo agire esecutivamente nei confronti di tale ente,correttamente la società [OSCURATO:SOCIETA]. abbia [ap]postato la perdita nel2012, allorché l'infruttuoso esito della procedura di concordato posta inessere ha reso evidente l'irrecuperabilità del credito”. Non è pertantoviolata la circolare n. 28/E del 1° agosto 2013, da momento che“l’infruttuosa attivazione delle procedure di recupero nei confronti di unente pubblico” “è confermata nel caso di specie da ulteriori elementi, qualil’esito negativo dell’arbitrato per la mancata nomina del terzo arbitro (lanomina di quello indicato dal [OSCURATO:PERSONA] del Consorzio eraavvenuta in data 9.3.12) e la insufficienza della massa attiva delConsorzio a soddisfare i numerosi creditori”;- “anche le ulteriori perdite” “sono state debitamente valutate dalprimo giudice”, il quale “evidenzia che non è la data dell'emissione deldecreto ingiuntivo a determinare il momento dell'irrecuperabilità delNumero registro generale 15502/2017Numero sezionale 274/2026Numero di raccolta generale 15421/2026Data pubblicazione 20/05/2026credito, bensì la data di conclusione della conseguente azione esecutiva,data riscontrabile nel 2012 per quanto riguarda sia la società [OSCURATO:PERSONA] s.r.l.,sia la società [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., mentre per il credito vantato neiconfronti della [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. si doveva fare riferimento al decretoemesso dal Tribunale di Benevento in data 6.11.12, con il quale venivadichiarata la inammissibilità della proposta di concordato preventivo”.5. L’Agenzia delle entrate propone ricorso per cassazione con duemotivi. Resiste la contribuente con controricorso, insistito con brevememoria telematica.6. Giusta requisitoria addì 1° aprile 2026, il Pubblico Ministero pressoquesta Suprema Corte, in persona del Sost. Proc. Gen. Dott. GiuseppeAll’odierna pubblica udienza, dopo breve discussione, il medesimorappresentante del Pubblico Ministero si richiama alla requisitoria giàdepositata, concludendo in conformità; il rappresentante dell’AvvocaturaGenerale dello Stato Avv. [OSCURATO:PERSONA], per l’Agenzia, insiste perl’accoglimento del ricorso; l’Avv. [OSCURATO:PERSONA], presente su delegadell’Avv. [OSCURATO:PERSONA], per la contribuente, insiste inveceper il rigetto dello stesso.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il primo motivo si denuncia violazione dell’art. 101 tuir inrelazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ.1.1. Ad avviso della ricorrente Agenzia, non sussistevano “le condizioniper la deducibilità della perdita del credito esistente nei confronti del‘[OSCURATO:PERSONA]’, poi confluito, per quanto anzidetto, nel ‘ConsorzioUnico di Bacino’. Essendo quest'ultimo un ente pubblico economico, infatti,ogni eventuale mancanza di utile esperimento di azioni esecutive, deve‘ontologicamente’ ritenersi temporanea, stante la natura pubblicadell'ente, peraltro ancora in fase di liquidazione”.Numero registro generale 15502/2017Numero sezionale 274/2026Numero di raccolta generale 15421/2026Data pubblicazione 20/05/2026Medesimamente censurabile è la sentenza impugnata nella parterelativa “ai crediti irrecuperabili della [OSCURATO:PERSONA], laddove la CTR haaffermato che, per la determinazione del momento in cui si perfezional'irrecuperabilità del credito, al fine di valutare l'anno fiscale di deducibilitàdella perdita, ‘si doveva fare riferimento al decreto emesso dal tribunale diBenevento in data 06.11.2012’”. “L'inammissibilità della proposta diconcordato” non è circostanza per legge rilevante per individuare l'anno dideducibilità “ed è stata, pertanto, indebitamente valorizzata dalla CTR”.Erroneamente “la C.T.R., ai fini della deducibilità della perdita su crediti inparola, non ha attribuito rilevanza all'ammissione al concordato del 2011,né alla dichiarazione di fallimento della ‘[OSCURATO:PERSONA]’, avvenuta nel 2013 consentenza n. 68 del 20/12/2013 (fatto quest'ultimo incontestato dacontroparte)”.2. Con il secondo motivo si denuncia omesso esame di fatto decisivo econtroverso in relazione all’art. 360, comma 1, n. 5, cod. proc. civ.2.1. “La C.T.R. non ha in alcun modo considerato quanto espostodall'Ufficio nel proprio atto di appello, e non contestato da controparte, ecioè che, alla data del 06/02/2015, il ‘[OSCURATO:PERSONA] di Bacino’ risultavaessere ancora in fase di scioglimento volontario e che l'ultimo liquidatoreera stato nominato con atto del 09/09/2014”. Pertanto, “la CTR avrebbedovuto concludere che nel 2012, in realtà, non sussistevano ancora lecondizioni di certezza della perdita definitiva del credito, necessarie ai finidella deducibilità della perdita del credito stesso; o, quantomeno, avrebbedovuto argomentare per quale motivo, pur essendo ancora in liquidazione,risultava già certa l'insolvenza definitiva del Consorzio, con specificoriferimento al credito della società contribuente”.Relativamente ai crediti verso [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], “la C.T.R.ha valorizzato, ai fini della determinazione dell'annualità cui imputare laperdita su crediti, ‘la data di conclusione della conseguente azioneesecutiva’”; non ha tuttavia considerato “che, dalla stessa documentazioneNumero registro generale 15502/2017Numero sezionale 274/2026Numero di raccolta generale 15421/2026Data pubblicazione 20/05/2026esibita dalla controparte in sede di contraddittorio procedimentaleemergeva che, già nel 2010, le azioni di pignoramento presso terzipromosse in forza dei decreti ingiuntivi 76 e 85/2010, e dei relativiprecetti, avevano avuto esito negativo, stante l'intervenuta dichiarazionenegativa depositata dal terzo pignorato, per il primo, e l'esito negativo delpignoramento risultante dal verbale, per il secondo”.3. Il secondo motivo è inammissibile, incorrendo nella preclusionederivante dalla cd. doppia conforme di merito (ai sensi del previgente art.348-ter cod. proc civ.; attuale art 360, comma 4, cod. proc. civ.).4. Il primo motivo è parimenti inammissibile.4.1. Quanto al credito nei confronti di [OSCURATO:PERSONA], confluito inConsorzio Unico, esso non coglie l’effettiva “ratio decidendi” della sentenzaimpugnata. Infatti, puntando esclusivamente sulla natura pubblicisticadell’ente, con conseguente ritenuta “ontologica temporaneità” della“mancanza di utile esperimento di azioni esecutive”, esso pretermetteavere invece la CTR, alla stregua di un preciso accertamento in fatto (di làdall’accenno all’“l'infruttuoso esito della procedura di concordato posta inessere”) valutato nel complesso la possibilità per la contribuente direalizzo del credito: in tal guisa, la CTR ha evidenziato che proprio nel2012 la contribuente ha avuto definitiva contezza dell’“esito negativodell’arbitrato” - all’uopo attivato - “per la mancata nomina del terzo arbitro(la nomina di quello indicato dal [OSCURATO:PERSONA] del Consorzioera avvenuta in data 9.3.12)”, ragion per cui – secondo la CTR – essa nonpoteva far altro che prendere atto, in un’ottica di verifica di utilecollocazione all’attivo della liquidazione volontaria, costituentedeclinazione pubblicistica delle procedure concorsuali, dell’“insufficienzadella massa attiva del Consorzio a soddisfare i numerosi creditori”.Ora, il motivo – rilevando, in termini di rimprovero alla CTR, che, adifferenza di quanto da questa sostenuto, non potevano esserci “dati certie immutabili” sulla “solvibilità” dell’ente, in quanto pubblico – obnubila,Numero registro generale 15502/2017Numero sezionale 274/2026Numero di raccolta generale 15421/2026Data pubblicazione 20/05/2026oltreché per vero la stessa sottoposizione dell’ente a liquidazionevolontaria, l’accertata, dalla CTR, irrecuperabilità in concreto del credito, invirtù di due elementi (impossibilità di avvio del giudizio arbitrale ed in ognicaso inutile collocazione all’attivo di liquidazione) totalmentemisconosciuti.4.2. Quanto al credito nei confronti di [OSCURATO:PERSONA], il riferimento dellaCTR al “decreto emesso dal Tribunale di Benevento in data 6.11.12, con ilquale veniva dichiarata la inammissibilità della proposta di concordatopreventivo”, risponde alla logica – implicante, anche in questo caso, uninsindacabile apprezzamento in fatto dalla medesima compiuto – dellaverifica dell’inadempimento, da parte di [OSCURATO:PERSONA], alla proposta diconcordato presentata un anno prima, dalla quale evidentementederivava, in capo alla contribuente, una prospettiva di soddisfo scemata(oltretutto dopo una richiesta, proprio nel 2012, di [OSCURATO:PERSONA] dirinegoziazione del concordato: p. 10 controric.) giust’appunto con ladichiarazione d’inammissibilità di cui si tratta.Peraltro, a conferma di una tale ricostruzione in fatto della CTR,soccorre il dato, evocato dall’Agenzia nel motivo, di una progressivaevoluzione peggiorativa della situazione di sofferenza di [OSCURATO:PERSONA],dichiarata fallita nel successivo 2013.A fronte di ciò, vero è che la richiesta di concordato era del 2011;tuttavia questa S.C. insegna che, ove il debitore sia assoggettato aprocedure concorsuali, la deduzione della perdita su crediti è ammessa, aisensi dell'art. 101, comma 5, d.P.R. n. 917 del 1986 (da interpretare allaluce del successivo comma 5 bis, introdotto dall'art. 13, comma 1, lett. d),d.lgs. n. 147 del 2015, c.d. Decreto internazionalizzazione, e del comma 3dell'art. 13, cit., in tema di svalutazione contabile dei crediti), anche conriferimento agli esercizi anteriori al 2015, nel periodo di imputazione abilancio, entro la "finestra temporale" che va dalla data dal provvedimentodi ammissione alla procedura al periodo d'imposta in cui, secondo laNumero registro generale 15502/2017Numero sezionale 274/2026Numero di raccolta generale 15421/2026Data pubblicazione 20/05/2026corretta applicazione dei principi contabili, si deve procedere allacancellazione del credito dal bilancio (Cass. n. 15218 del 2021).La CTR si è “ex ante” attenuta al superiore principio, non allegando, dicontro, il motivo alcuna scorrettezza nell’applicazione dei principi contabiliin cui la contribuente sarebbe incorsa.5. In definitiva, il ricorso va integralmente respinto, con condannadell’Agenzia delle entrate a rifondere alla contribuente le spese di lite,liquidate, secondo tariffa, come da dispositivo. La natura pubblica dellamedesima la assolve dal pagamento del cd. doppio contributo unificato. P.Q.MRigetta il ricorso.Condanna l’Agenzia delle entrate a rifondere a [OSCURATO:SOCIETA]. lespese di lite, liquidate in euro 8.500 per compensi, oltre a spese forfettarienella misura del 15 per cento, esborsi in ragione di euro 200 ed accessori,se ed in quanto dovuti.Così deciso alla pubblica udienza del 7 maggio 2026.Il RelatoreAndrea Antonio SalemmeIl PresidenteRoberta Crucitti