Cassazione n. 18431/2026

feso dall'avvocato [OSCURATO:PERSONA]Manzitti-ricorrente-controAGENZIA DELLE ENTRATE, costituitasi in persona del Direttore protempore, rappresentata e difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato;-controricorrente-avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Lazion. 1956/2022 depositata il 29/4/2022.Numero registro generale 28195/2022Numero sezionale 2905/2026Numero di raccolta generale 18431/2026Data pubblicazione 08/06/2026udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 27/3/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].1. Dalla sentenza impugnata e dagli atti delle parti risulta che, conricorso alla Commissione Tributaria provinciale di Latina, la [OSCURATO:SOCIETA].- successivamente fusa per incorporazione nella [OSCURATO:PERSONA] s.p.a., asua volta incorporata nella [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., che ha poi modificato ladenominazione in [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. - impugnava un avviso diaccertamento con il quale si accertavano, per l’anno d’imposta 2002,maggiori IRES, IRAP ed IVA sulla base di diverse contestazioni:- maggiori componenti positivi di reddito (€ 13.570) per campionaturegratuite non contraddistinte secondo le modalità previste dalla normativain materia e, dunque, considerate merce venduta;- maggiori componenti positivi di reddito per € 241.311,26 perdifferenze negative tra l’inventario fisico e quello contabile;- maggiore IVA per € 50.087,42, derivante dai due rilievi cheprecedono;- costi per materie prime (€ 34.372,84) ritenuti indeducibili per difettodi competenza;- costi per servizi ritenuti indeducibili per difetto di competenza;- costi indeducibili per € 1.678,83 per quota di ammortamento permacchinari “chiudi contenitori” concessi in comodato gratuito a vari clienti;- costi indeducibili per € 3.648 per acquisto di sterline d’oro noninerenti all’attività di impresa;- indebita detrazione di IVA per € 9.812,68 per il corrispettivo versatoper prestazioni professionali da considerarsi in realtà rese nell’ambito dicollaborazione coordinata e continuativa.La CTP accoglieva parzialmente il ricorso, annullando l’accertamento eritenendo fondato esclusivamente il rilievo riguardante i costi nonNumero registro generale 28195/2022Numero sezionale 2905/2026Numero di raccolta generale 18431/2026Data pubblicazione 08/06/2026deducibili di € 1.678,73 per ammortamento di macchinari concessi incomodato.2. L’Amministrazione proponeva appello; la società resistevaall’impugnazione proponendo appello incidentale in ordine all’unicaquestione per la quale era stato rigettato il ricorso dalla stessa proposto.La CTR del Lazio rigettava l’appello principale ed accoglieva quelloincidentale.3. L’Amministrazione proponeva ricorso per cassazione, all’esito delquale questa Corte – con ordinanza n. 24427/2018, cassava con rinvio lasentenza impugnata, riconoscendo che la stessa era viziata damotivazione apparente.4. La contribuente riassumeva il giudizio, deducendo che, per effettodella sentenza di cassazione, la CTR avrebbe dovuto soltanto provvederead integrare la motivazione della precedente sentenza d’appello senzamodificare l’esito della controversia. Chiedeva in ogni caso la confermadella predetta sentenza.Si costituiva l’Amministrazione chiedendo, sostanzialmente, ilriconoscimento delle pretese oggetto dell’avviso di accertamento.Con la sentenza in epigrafe indicata, la CTR accoglieva l’appellodell’Amministrazione e rigettava quello incidentale della contribuente.Osservava che le prove fornite dalla società non erano in grado disuperare la presunzione di cessione di beni di cui all’art. 53 d.P.R.633/1972 e che, in particolare, la perizia giurata non era idonea a tal fine,trattandosi di documento di parte in cui si dava atto di prodotti difettosi oscartati, senza che venisse rispettato l’iter amministrativo previsto alriguardo dal d.P.R. 441/1997. Del pari si ritenevano ingiustificati gliscostamenti tra “i valori inventariati ed i valori contabili” per le materieprime polipropilene e alluminio.Numero registro generale 28195/2022Numero sezionale 2905/2026Numero di raccolta generale 18431/2026Data pubblicazione 08/06/2026In ordine all’appello incidentale, riteneva corretta l’indeducibilitàdell’ammortamento, in quanto i macchinari non erano utilizzatinell’”attività aziendale”, ma concessi in comodato gratuito ai clienti.5. Avverso tale sentenza la società ha proposto ricorso per cassazioneaffidato a otto motivi.Ha resistito, con controricorso, l’Amministrazione finanziaria.La contribuente ha altresì depositato memoria ex art. 380 bis.1 c.p.c..RAGIONI DELLA DECISIONE1.1 Con il primo motivo di ricorso la società ha denunciato il vizio di cuiall’art. 360, comma 1°, n. 4) c.p.c. per violazione e falsa applicazionedegli artt. 112 e 132, comma 2°, n. 4) c.p.c., 36, comma 2°, n. 4) d. Lgs.546/1992, 24 e 111 Cost. per motivazione apparente.Ad avviso della ricorrente, la CTR si sarebbe limitata a fare proprie le«conclusioni confermate nell’atto di controdeduzioni dall’Agenzia delleentrate» senza menzionare né valutare le difese della contribuente.Sotto un diverso profilo ha evidenziato che, con riguardo alla questionedelle differenze dei valori d’inventario, la CTR aveva sostanzialmenteritenuto di condividere i rilievi contenuti nell’avviso di accertamento e didisattendere le giustificazioni fornite dalla società attraverso laconsulenza, nonché la documentazione prodotta (bolle diaccompagnamento e fatture di lavorazione di materie prime reimmessenel processo produttivo, fatture di vendita del polipropilene contaminatoed inutilizzabile) con riguardo alle rettifiche di carico e scarico ed ai“disperdimenti”, senza di fatto rendere comprensibile il percorso logicoseguito.La doglianza si riferisce, evidentemente, alla motivazione riguardantela principale contestazione relativa alle differenze tra l’inventario eseguitodagli accertatori e le risultanze della contabilità.1.2 Il motivo è infondato.Numero registro generale 28195/2022Numero sezionale 2905/2026Numero di raccolta generale 18431/2026Data pubblicazione 08/06/2026Va osservato che il vizio di mancanza di motivazione o di motivazioneapparente (che comporta la nullità della sentenza), dopo la riformadell’art. 360 c.p.c. ad opera del d.L. 83/2012 conv. in L. 134/2012, ricorresolo quando la motivazione sia del tutto mancante sotto il profilo grafico omeramente apparente oppure quando sia caratterizzata da un «contrastoirriducibile tra affermazioni inconciliabili» o da affermazioni incomprensibili(così Cass. Sez. Un. n. 8053/2014).In particolare, «la motivazione è solo apparente, e la sentenza è nullaperché affetta da "error in procedendo", quando, benché graficamenteesistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione,perché recante argomentazioni obbiettivamente inidonee a far conoscere ilragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprioconvincimento, non potendosi lasciare all'interprete il compito di integrarlacon le più varie, ipotetiche congetture» (Cass. Sez. Un. 22232/2016; nellostesso senso Cass. n. 22598/2018) così da non attingere la soglia del"minimo costituzionale" richiesto dall'art. 111, comma 6, Cost. (Cass. n.17196/2020; Cass. 13248/2020; Cass. n. 20921/2019; Cass. n.9105/2017).Deve altresì rilevarsi che va considerata «adeguata la motivazione chefornisce una spiegazione logica ed adeguata della decisione adottata,evidenziando le prove ritenute idonee e sufficienti a suffragarla, ovvero lacarenza di esse, senza che sia necessaria l'analitica confutazione delle tesinon accolte o la particolare disamina degli elementi di giudizio non ritenutisignificativi» (Cass. n. 2153/2020).Peraltro, “Ai fini di una corretta decisione adeguatamente motivata, ilgiudice non è tenuto a dare conto in motivazione del fatto di aver valutatoanaliticamente tutte le risultanze processuali, ne’ a confutare ogni singolaargomentazione prospettata dalle parti, è invece sufficiente che egli, dopoaverle vagliate nel loro complesso, indichi gli elementi sui quali intendefondare il suo convincimento e l’iter seguito nella valutazione degli stessiNumero registro generale 28195/2022Numero sezionale 2905/2026Numero di raccolta generale 18431/2026Data pubblicazione 08/06/2026per giungere alle proprie conclusioni, implicitamente disattendendo quellilogicamente incompatibili con la decisione adottata ( vedi, ex plurimis,Sez. 3, Sentenza n. 16034 del 14/11/2002) (…)” (Cass. civ., ordinanza n.23026 del 28 luglio 2023)Va altresì ricordato che «La motivazione di un provvedimentogiurisdizionale può ben riprodurre il contenuto di un atto diverso (diprovenienza di un altro giudice, delle parti o di terzi) o ad esso rinviare,purché le ragioni della decisione siano chiare ed attribuibili al risultatodella valutazione del giudicante che le abbia "fatte proprie"» (cfr., exmultis, Cass. n. 32224/2025).1.3 Tanto premesso, indipendentemente dalla tecnica redazionaleimpiegata, la motivazione, nel caso di specie, non può considerarsiapparente ed è anzi chiara; la CTR ha ritenuto infatti che la consulenza diparte e la documentazione prodotta non fossero idonee a vincere lapresunzione di cessione contenuta nell’art. 53 d.P.R. 633/1972 (oggi art. 1d.P.R. 441/1997), in quanto per i prodotti e le materie prime che siassumono difettosi o scartati non era stata depositata la documentazioneprevista dal d.P.R. 447/1997. Ha altresì considerato ingiustificati lo sfridodelle materie prime e lo scostamento riguardante le materie primepolipropilene e alluminio a fronte dei dati contabili ricavati dalladocumentazione di magazzino esaminata dagli accertatori.Appare irrilevante l’osservazione della ricorrente secondo la quale nonviene indicata la norma del d.P.R. 441/1997 relativa alla documentazionenecessaria per vincere la presunzione con riguardo ai prodotti difettosi oscartati, perché la stessa è prevista, per le diverse ipotesi disciplinate,dagli artt. 1 e 2 del decreto e sarebbe stato onere della società produrla alfine di vincere la predetta presunzione.Neppure può ritenersi che il giudice d’appello abbia omesso diconsiderare la perizia di parte che, invece, ha ritenuto inidonea a vincereNumero registro generale 28195/2022Numero sezionale 2905/2026Numero di raccolta generale 18431/2026Data pubblicazione 08/06/2026la predetta presunzione, trattandosi «di un documento di parte nonsupportato da altri elementi corroboranti e convergenti».Sulla base di tali considerazioni è allora evidente che il motivo diricorso si traduce in una critica al contenuto della motivazione – ed inparticolare alla valutazione della documentazione di parte - che però non èammissibile.Va infatti ricordato che, con il ricorso per cassazione, il ricorrente nonpuò rimettere in discussione, contrapponendone uno difforme,l'apprezzamento in fatto, tratto dall'analisi degli elementi di valutazionedisponibili, compiuto dal giudice del merito, al quale resta riservatal’individuazione delle fonti del proprio convincimento, la valutazione delleprove, il controllo della loro attendibilità e concludenza e la scelta, tra lerisultanze probatorie, di quelle ritenute idonee a dimostrare i fatti indiscussione (Cass. n. 23872/2020, Cass. n. 9097/2017). Può al più dolersidell’erronea applicazione delle norme in materia di valutazione delle prove(come, ad esempio, quelle sulla prova per presunzioni); con il motivo inesame, tuttavia, la doglianza non è stata articolata con tali modalità.2.1 Con il secondo motivo di ricorso è stato dedotto il vizio di cuiall’art. 360, comma 1°, n. 5) c.p.c.Ad avviso della ricorrente, il fatto decisivo che non sarebbe statoconsiderato dal giudice d’appello sarebbe costituito dalla documentazionedepositata, idonea a giustificare le differenze relative alle giacenze dimagazzino e, segnatamente:- note di credito relative ai prodotti finiti resi dai clienti;- grafico di riepilogo dei processi produttivi e fotografie dei materialiutilizzati per la lavorazione degli scarti tecnici, scheda tecnica percontenitori di polipropilene a dimostrazione delle conclusioni cui eragiunto il perito di parte in ordine agli sfridi di materie prime;Numero registro generale 28195/2022Numero sezionale 2905/2026Numero di raccolta generale 18431/2026Data pubblicazione 08/06/2026- campione esemplificativo di bolle di accompagnamento e di fatture dilavorazione delle materie prime reimmesse nel processo produttivo efatture di vendita del polipropilene contaminato ed inutilizzabile.2.2 Il motivo, così formulato, è inammissibile.Va infatti osservato che «l'art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ.,riformulato dall'art. 54 del d.l. 22 giugno 2012, n. 83, conv. in legge 7agosto 2012, n. 134, introduce nell'ordinamento un vizio specificodenunciabile per cassazione, relativo all'omesso esame di un fatto storico,principale o secondario, la cui esistenza risulti dal testo della sentenza odagli atti processuali, che abbia costituito oggetto di discussione tra leparti e abbia carattere decisivo (vale a dire che, se esaminato, avrebbedeterminato un esito diverso della controversia). Ne consegue che, nelrigoroso rispetto delle previsioni degli artt. 366, primo comma, n. 6, e369, secondo comma, n. 4, cod. proc. civ., il ricorrente deve indicare il"fatto storico", il cui esame sia stato omesso, il "dato", testuale oextratestuale, da cui esso risulti esistente, il "come" e il "quando" talefatto sia stato oggetto di discussione processuale tra le parti e la sua"decisività", fermo restando che l'omesso esame di elementi istruttori nonintegra, di per sé, il vizio di omesso esame di un fatto decisivo qualora ilfatto storico, rilevante in causa, sia stato comunque preso inconsiderazione dal giudice, ancorché la sentenza non abbia dato conto ditutte le risultanze probatorie» (così Cass. Sez. Un. n. 8053/2014).Costituisce un “fatto”, agli effetti dell'art. 360, comma 1, n. 5), c.p.c.,non una "questione" o un "punto", ma un vero e proprio "fatto", in sensostorico e normativo, un preciso accadimento ovvero una precisacircostanza naturalistica, un dato materiale, un episodio fenomenicorilevante (Cass. n. 7983/2014; Cass. n. 17761/2016; Cass. n.29883/2017; Cass. n. 21152/2014; Cass. Sez. Un. n. 5745/2015; Cass. n.5133/2014). Non costituiscono, viceversa, "fatti", il cui omesso esamepossa cagionare il vizio ex art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c.: leNumero registro generale 28195/2022Numero sezionale 2905/2026Numero di raccolta generale 18431/2026Data pubblicazione 08/06/2026argomentazioni o deduzioni difensive (Cass. n. 14802/2017; Cass. n.21152/2014; Cass. n. 9637/2021; Cass. n. 2268/2022); gli elementiistruttori; una moltitudine di fatti e circostanze, o il "vario insieme deimateriali di causa" (Cass. n. 21439/2015).2.3 Nel caso di specie la ricorrente si è lamentata dell’omessaconsiderazione della documentazione posta a sostegno delle proprie tesiche, complessivamente valutata, sarebbe idonea a modificare l’esito delgiudizio; è evidente però che in tal modo non viene denunciato un fattodecisivo nel senso inteso dalla richiamata giurisprudenza, ma si richiedeuna rivalutazione complessiva delle prove, non ammessa in questa sede diLegittimità.In ogni caso neppure è possibile sostenere che di tale documentazionenon si sia tenuto conto, dal momento che la CTR ha fatto comunqueriferimento, con riguardo ai prodotti difettosi o scartati, alla mancanzadell’«iter amministrativo previsto per tali casi dal DPR 441/97», cosìdimostrando di ritenere inidonea la documentazione in atti.3.1 Con il terzo motivo di ricorso è stato denunciato il vizio di cuiall’art. 360, comma 1°, n. 4) c.p.c. in relazione all’art. 112 c.p.c. peromessa pronuncia sul motivo di impugnazione relativo alla contestazioneriguardante il «recupero a tassazione delle cessioni di campionaturegratuite». È stato dedotto al riguardo che la sentenza di primo gradoaveva annullato l’avviso in ordine a tale aspetto; la sentenza della CTP erastata impugnata sul punto dall’Amministrazione (pagg. 3 e 4 dell’atto diappello) e la società aveva resistito con le proprie controdeduzioni (pagg.2 e 3), chiedendo poi la conferma della sentenza d’appello (che avevarigettato l’impugnazione) con il ricorso introduttivo del giudizio diriassunzione.3.2 Con il quarto motivo di ricorso è stato denunciato il vizio di cuiall’art. 360, comma 1°, n. 4) c.p.c. in relazione all’art. 112 c.p.c. peromessa pronuncia sul motivo di impugnazione relativo alla contestazioneNumero registro generale 28195/2022Numero sezionale 2905/2026Numero di raccolta generale 18431/2026Data pubblicazione 08/06/2026in ordine «all’indeducibilità dei costi per materie prime». È stato dedotto alriguardo che la sentenza di primo grado aveva annullato l’avviso in ordinea tale aspetto; la sentenza della CTP era stata impugnata sul puntodall’Amministrazione (pag. 7 dell’atto di appello) e la società avevaresistito con le proprie controdeduzioni (pagg. 6 e 7), chiedendo poi laconferma della sentenza d’appello (che aveva rigettato l’impugnazione)con il ricorso introduttivo del giudizio di riassunzione.3.3 Con il quinto motivo di ricorso è stato denunciato il vizio di cuiall’art. 360, comma 1°, n. 4) c.p.c. in relazione all’art. 112 c.p.c. peromessa pronuncia sul motivo di impugnazione relativo alla contestazionein ordine «all’indeducibilità dei costi per servizi (note di credito perrestituzione di merce, compenso per agenti e costi di consulenza)». Èstato dedotto al riguardo che la sentenza di primo grado aveva annullatol’avviso in ordine a tale aspetto; la sentenza della CTP era stataimpugnata sul punto dall’Amministrazione (pagg. 7-8 dell’atto di appello)e la società aveva resistito con le proprie controdeduzioni (pagg. 7 e 8),chiedendo poi la conferma della sentenza d’appello (che aveva rigettatol’impugnazione) con il ricorso introduttivo del giudizio di riassunzione.3.4 Con il sesto motivo di ricorso è stato denunciato il vizio di cuiall’art. 360, comma 1°, n. 4) c.p.c. in relazione all’art. 112 c.p.c. peromessa pronuncia sul motivo di impugnazione relativo alla contestazionein ordine «all’indetraibilità dell’IVA relativa al riaddebito di costi sostenutiper compensi corrisposti all’Ing. Poletto». È stato dedotto al riguardo chela sentenza di primo grado aveva annullato l’avviso in ordine a taleaspetto; la sentenza della CTP era stata impugnata sul puntodall’Amministrazione (pag. 8 dell’atto di appello) e la società avevaresistito con le proprie controdeduzioni (pag. 8), chiedendo poi laconferma della sentenza d’appello (che aveva rigettato l’impugnazione)con il ricorso introduttivo del giudizio di riassunzione.Numero registro generale 28195/2022Numero sezionale 2905/2026Numero di raccolta generale 18431/2026Data pubblicazione 08/06/20263.5 I motivi, che possono essere esaminati congiuntamente, sonofondati.Va rilevato che nella sentenza non si rinviene alcun cenno a taliquestioni, né le stesse vengono menzionate nella parte relativa allosvolgimento del processo.Né potrebbe ravvisarsi una pronuncia implicita, giacché si tratta dirilievi del tutto autonomi rispetto a quelli relativi alle giacenze dimagazzino.Infine, se anche volesse ritenersi comunque intervenuta una pronunciain ordine a tali questioni - in quanto all’esito del giudizio di rinvio la CTRha accolto in toto l’appello dell’Amministrazione, così di fattopronunciandosi anche sulle questioni oggetto dei motivi in esame –sarebbe comunque ravvisabile la totale carenza di motivazione, in quantonulla è stato indicato in ordine alle ragioni dell’accoglimento.Vanno quindi accolti il terzo, quarto, quinto e sesto motivo di ricorso.4.1 Con il settimo motivo di ricorso è stato denunciato il vizio di cuiall’art. 360, comma 1°, n. 4) c.p.c. in relazione all’art. 112 c.p.c. peromessa pronuncia sul motivo di impugnazione relativo alla contestazioneriguardante «il recupero a tassazione dell’IVA dovuta a seguito di mancatafatturazione […] dei proventi asseritamente derivanti dalla cessione dellecampionature gratuite e dalla cessione dei beni risultante dalle differenzetra inventario fisico e inventario contabile». È stato dedotto che lasentenza di primo grado aveva annullato l’avviso con riguardo a taleaspetto; era stata impugnata dall’Amministrazione (pag. 8 dell’atto diappello) e la società aveva resistito con le proprie controdeduzioni,chiedendo poi la conferma della sentenza d’appello (che aveva rigettatol’impugnazione) con il ricorso introduttivo del giudizio di riassunzione.4.2 Il motivo è solo parzialmente fondato.Valgono al riguardo le medesime considerazioni svolte in ordine alterzo, quarto, quinto e sesto motivo. Tuttavia, la sentenza è viziataNumero registro generale 28195/2022Numero sezionale 2905/2026Numero di raccolta generale 18431/2026Data pubblicazione 08/06/2026esclusivamente in relazione all’IVA per la cessione delle campionaturegratuite. Per quanto riguarda la vendita dei prodotti risultanti dalladifferenza tra inventario fisico ed inventario contabile è evidente che dallastatuizione relativa alle imposte sui redditi non può che discendere, inbase alla stessa motivazione, l’accoglimento dell’appello anche conriguardo all’IVA.Pertanto, il motivo in questione va accolto limitatamente all’IVA dovutaper la cessione delle campionature gratuite.5.1 Con l’ottavo motivo di ricorso è stata denunciata la violazione efalsa applicazione dell’art. 102, comma 1°, d.P.R. 917/1986 (inprecedenza, art. 67 d.P.R. 917/1986, cd. TUIR). Ad avviso dellacontribuente la CTR avrebbe erroneamente escluso la deducibilità dellequote di ammortamento dei macchinari “chiudi contenitori” di suaproprietà, esclusivamente in considerazione del fatto che erano staticoncessi in comodato d’uso gratuito ad alcuni clienti; in realtà, talecircostanza non sarebbe idonea ad escludere la deducibilità, quando i beniconcessi in comodato «favorendo il consolidamento e lo sviluppo deirapporti commerciali con il comodatario e la diffusione sul mercato deiprodotti commercializzati siano parte integrante del complesso dei beniorganizzati ai fini dello svolgimento dell’attività d’imprenditore». Harichiamato anche alcuni provvedimenti dell’Agenzia delle Entrate asostegno della propria tesi (circolare n. 90 del 17/10/2001, circolari nn.37/E del 13/2/1997 e 48/E del 10/2/1998).5.2 Il motivo è fondato.L’art. 102, comma 1°, d.P.R. 917/1986 stabilisce infatti che «Le quotedi ammortamento del costo dei beni materiali strumentali per l'eserciziodell'impresa sono deducibili a partire dall'esercizio di entrata in funzionedel bene».Ad avviso della CTR la deducibilità delle quote di ammortamento nonsarebbe consentita in quanto «tali macchine venivano acquistate perNumero registro generale 28195/2022Numero sezionale 2905/2026Numero di raccolta generale 18431/2026Data pubblicazione 08/06/2026essere cedute in comodato gratuito ai vari clienti e quindi non venivanoutilizzate nell’attività aziendale, pur rimanendo nella proprietà delcontribuente».Con riguardo a tale norma, questa Corte ha osservato che «In tema diimposte sui redditi, qualora un imprenditore abbia esternalizzato fasi più omeno ampie della produzione dei beni dell'impresa, conservando laproprietà ed il controllo di macchinari affidati a terzi in comodato per laproduzione medesima, i costi sostenuti per l'acquisto dei macchinaripossono essere ammessi all'ammortamento, concorrendo allarealizzazione del programma economico dell'impresa, nella misura cuiconsentono all'impresa comodante di ottenere i beni prodotti con imacchinari dati in comodato ad un prezzo inferiore a quello praticabile ovela comodataria avesse dovuto accollarsi l'inerenza dell'acquisto in propriodei beni strumentali necessari alla produzione. Il vantaggio derivante dalladelocalizzazione (da documentarsi in modo idoneo), inoltre, dovrà esserespecifico e predeterminato, in modo che sia percepibile la integrazione trail ciclo produttivo interno all'impresa e quello affidato a terzi e la natura ela entità dell'apporto reso dall'attività del terzo al miglioramento dei contieconomici dell'impresa, anche nella forma del risparmio di spesa» (Cass.n. 1389/2011; cfr., nello stesso senso, Cass. n. 28375/2018).Le pronunce richiamate fanno quindi riferimento all’ipotesi in cui i benidati in comodato siano utilizzati per un’attività di produzione anche seesternalizzata.È stato altresì affermato che «In tema d'imposte sui redditi, in caso diesternalizzazione a impresa terza dell'attività di distribuzione dei prodottivenduti dal contribuente, i relativi costi per l'utilizzo dei veicoli di suaproprietà concessi in comodato all'impresa che svolge in esclusiva l'attivitàdi trasporto sono deducibili ai sensi dell'art. 75 (ora 109), comma 5, deld.P.R. n. 186 del 917, trattandosi di spese che s'inseriscono nel suoNumero registro generale 28195/2022Numero sezionale 2905/2026Numero di raccolta generale 18431/2026Data pubblicazione 08/06/2026programma economico e devono, pertanto, ritenersi inerenti la sua attivitàproduttiva» (Cass. n. 16730/2015).5.3 Nel caso di specie la situazione è parzialmente differente, inquanto i macchinari servivano, secondo la prospettazione della stessaricorrente, «ai clienti per permettere loro l’agevole utilizzo dei prodottiforniti dalla società» col fine ultimo di «incrementare le vendite». Ciò,tuttavia, non appare di ostacolo alla deduzione delle quote diammortamento del costo di tali beni.L’art. 102 d.P.R. 917/1986, infatti, fa riferimento a “beni materialistrumentali per l’esercizio dell’impresa” e, dunque, non necessariamente aquelli connessi all’attività produttiva. Peraltro, come si evince dallepronunce riportate, anche i beni utilizzati dal comodatario per attività nonstrettamente produttive, come quella di distribuzione, sono stati ritenuticompresi nella previsione di tale norma.È stato inoltre affermato che «affinché un costo sostenutodall'imprenditore sia fiscalmente deducibile dal reddito d'impresa non ènecessario che esso sia stato sostenuto per ottenere una ben precisa edeterminata componente attiva di quel reddito, ma è sufficiente che essosia correlato in senso ampio all'impresa in quanto tale, e cioè sia statosostenuto al fine di svolgere una attività potenzialmente idonea a produrreutili» (Cass. n. 16826/2007).Ciò in quanto «il principio di inerenza, richiamato dall'art. 75, comma5, d.p.r. n. 917 cit., consiste in una regola economica ritenuta immanentenel nostro ordinamento fiscale. Una regola la quale prevede che il redditotassabile debba essere tenuto al netto dei costi sostenuti per la suaproduzione. L'art. 75, comma 5, cit. - e adesso l'art. 109, comma 5, d.p.r.n. 917 cit. - stabiliscono difatti che i costi «sono deducibili se e nellamisura in cui si riferiscono ad attività o beni da cui derivano proventi checoncorrono a formare il reddito . La regola in parola ha una portatagenerale, lasciando correttamente all'interprete la verifica della effettivaNumero registro generale 28195/2022Numero sezionale 2905/2026Numero di raccolta generale 18431/2026Data pubblicazione 08/06/2026inerenza delle spese al processo produttivo. Ciò che ha poi permesso unprogressivo allargarsi del principio di inerenza anche in relazione a spesenon strettamente e direttamente produttive» (cfr. Cass. n. 16730/2015, inmotivazione).Alla luce di quanto fin qui esposto, non è quindi necessario che i benistrumentali per l’esercizio dell’impresa siano collocati presso ilcontribuente, ben potendo essere dislocati presso terzi comodatari;inoltre, affinché conservino la natura di beni strumentali per l’eserciziodell’impresa, neppure è necessario che siano inseriti in un’attivitàproduttiva esternalizzata, dovendo ritenersi sufficiente che essi sianoimpiegati per il raggiungimento dello scopo dell’impresa che è quella diprodurre utili. Non può quindi escludersi che a tale categoriaappartengano anche beni impiegati dal comodatario per il miglior utilizzodei prodotti forniti dall’imprenditore, che in tal modo favoriscono ilconsolidamento e lo sviluppo dei rapporti commerciali tra fornitore ecomodatario e la maggiore diffusione sul mercato dei prodotticommercializzati dal primo. Anche tali beni, infatti, sono impiegati perraggiungere lo scopo dell’impresa che è quello di produrre utili e pertantorisultano connessi con l’attività svolta dalla contribuente risultando nelconcreto inerenti; conseguentemente le relative quote di ammortamentosono deducibili dal proprietario, sempreché le condizioni indicate venganorigorosamente accertate dal giudice del merito.Può quindi enunciarsi il seguente principio di diritto: «In tema diimposte sui redditi, qualora un imprenditore abbia affidato a terzi incomodato dei macchinari, conservandone la proprietà, i costi sostenuti perl'acquisto di tali macchinari possono essere ammessi all'ammortamentoanche qualora tali beni non vengano impiegati dal comodatario per attivitàdi produzione esternalizzata dall’imprenditore, ma abbiano lo scopo difavorire il consolidamento e lo sviluppo dei rapporti commerciali traimprenditore e comodatario e la maggiore diffusione sul mercato deiNumero registro generale 28195/2022Numero sezionale 2905/2026Numero di raccolta generale 18431/2026Data pubblicazione 08/06/2026prodotti commercializzati dal primo, concorrendo in tal modo allarealizzazione del programma economico dell'impresa».6. In definitiva, vanno accolti il terzo, il quarto, il quinto, il sesto el’ottavo motivo di ricorso; va accolto parzialmente il settimo motivo neilimiti sopra indicati (cioè limitatamente all’IVA dovuta per la cessione dellecampionature gratuite) e vanno rigettati tutti gli altri; la sentenzaimpugnata va quindi cassata in relazione ai profili di cui ai motivi accolticon rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, indiversa composizione, che provvederà anche in ordine alle spese delpresente giudizio di legittimità. P.Q.Maccoglie il terzo, il quarto, il quinto, il sesto e l’ottavo motivo diricorso, accoglie parzialmente il settimo motivo nei termini indicati inmotivazione e rigetta i rimanenti due motivi; cassa la sentenza impugnatain relazione ai profili di cui ai motivi accolti e rinvia alla Corte di giustiziatributaria di secondo grado del Lazio, in diversa composizione, cuidemanda di provvedere anche in ordine alle spese del presente giudizio dilegittimità.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 27/3/2026.Il PresidenteRoberto Succio