Cassazione n. 10002/2023

pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 3505/2020 R.G. proposto da: contro Agenzia delle Entrate, in persona del Direttore pro tempore, rappresentato e difeso in giudizio dall’Avvocatura Generale dello Stato presso la quale è ex legedomiciliato in Roma, Via dei Portoghesi n.12; -parte ricorrente - contro [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA] 6 srl, in persona del legale rapp.nte, rappresentato e difeso in giudizio dagli avv.ti [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] di Roma, ivi el.dom.to in Roma, [OSCURATO:PERSONA] 7 presso lo studio [OSCURATO:PERSONA], come da procura in atti; -parte controricorrente - avverso sentenza Commissione tributaria regionale della Sicilia n.5901/8/19 del 10.10.2019; Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 4 aprile 2023 dal [OSCURATO:PERSONA]; [OSCURATO:PERSONA] § 1. L’Agenzia delle Entratepropone un unico motivo di ricorso per la cassazione della sentenza in epigrafe indicata, con la quale la Commissione tributaria regionale, in riforma della prima decisione, ha rideterminato in euro 5780,00 la rendita catastale di vari aerogeneratori, della potenza unitaria di 0,85 MW, ricompresi nei parchi eolici (categoria D/1- Opifici) detenuti da [OSCURATO:PERSONA] 6 srl nei Comuni di Salemi e Castelvetrano (Tp). Rendita già accertata dall'Agenzia delle Entrate in euro 8.864,00 con altrettanti avvisi di accertamento notificati alla società nel luglio 2009, e da questa opposti avanti alla Commissione tributaria provinciale di Trapani che aveva riunito tutti i ricorsi così introdotti. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale, in particolare, ha osservato che: - oggetto della stima, ex artt.1 e 10 r.d. 652/39, non era l' ‘immobile’, bensì l' ‘unità immobiliare’, dunque comprensiva non solo dell'opera muraria ma anche degli impianti fissi e delle pale eoliche di sostegno che, nel loro reciproco collegamento, acquistavano utilità e capacità reddituale; - il criterio estimativo doveva essere individuato nel costo di ricostruzione a nuovo del bene, previa decurtazione di un coefficiente di riduzione che tenesse conto del rapido processo di obsolescenza tecnologica e funzionale, anche considerata l'oggettiva impossibilità di comparare gli impianti eolici in questione con altri complessi similari D/1; - gli avvisi di accertamento in questione non avevano tenuto conto di questo coefficiente di deprezzamento (essendosi considerato soltanto il costo complessivo di realizzazione dell'impianto con adeguamento agli indici Istat e con applicazione di un saggio di capitalizzazione del 2%), né l'Ufficio aveva preso in considerazione le rendite catastali attribuite ad altri aerogeneratori siti in parchi eolici vicini; - in particolare, la Commissione tributaria provinciale di Palermo (sent. 7022 del 13 o ttobre 2014) e la Commissione tributaria regionale della Sicilia (sent. 1738 il 14 gennaio 2019) avevano attribuito ad aerogeneratori della stessa potenza di quelli dedotti in giudizio, e sulla base del suddetto criterio di stima (costo di ricostruzione e deprezzamento), appunto una rendita di euro 5780,00 che non vi era ragione di non applicare anche agli aerogeneratori dedotti nel presente giudizio. Resiste con controricorso e memoria la società contribuente. [OSCURATO:PERSONA] § 2. Con l’unico motivo di ricorso l'Agenzia delle Entrate lamenta «violazione e falsa applicazione dell'articolo 7 d.lgs. 504/92» con riferimento all'articolo 360,c. 1^ , n.3) cod.proc.civ.. Per avere la Commissione tributaria regionale omesso di considerare che: a) gli avvisi di accertamento opposti si basavano correttamente sul criterio del costo di ricostruzione riferito all'anno 2008, quindi riportato al biennio economico di riferimento 1988/89 secondo gli indici Istat, e con successiva applicazione del saggio di capitalizzazione del 2%; b) le rendite giudizialmente attribuite ad impianti similari dalle menzionate sentenze della commissione tributaria provinciale di Trapani e della commissione tributaria regionale della Sicilia non erano affatto definitive, avendo l'Ufficio interposto ricorso per cassazione avverso quest'ultima. § 3.1Il motivo è per più versi inammissibile. In primo luogo esso non individua - nell'ambito di una doglianza proposta ex art.360, co. 1^, n.3, cod.proc.ci v. – le norme che, nell'ambito dell'ordinamento catastale, sarebbero state violate dalla sentenza impugnata. Nella rubrica della doglianza si richiama anzi la violazione o falsa applicazione «dell’art.7 d.lgs 504/92», vale a dire di una norma del tutto avulsa dalla ragione decisoria adottata dalla Commissione tributaria regionale, ed in realtà radicalmente estranea al contendere perché concernente la disciplina delle esenzioni Ici. Nella illustrazione del motivo, la ricorrente si limita poi a ribadire la correttezza del criterio estimativo adottato (costo di costruzione rapportato al biennio economico di riferimento e maggiorato del saggio di capitalizzazione del 2%), senza farsi carico della ragione decisoria in base alla quale la Commissione tributaria regionale ha ritenuto non conforme questo criterio, segnatamente individuato nella mancata considerazione del coefficiente di deprezzamento dei beni per deperimento fisico e tecnologico. In altri termini, la doglianza parrebbe lamentare il fatto che la Commissione tributaria regionale non abbia considerato che il criterio adottato dall'ufficio era appunto quello del costo di costruzione adeguato agli indici Istat e maggiorato del saggio di capitalizzazione del 2% laddove, al contrario di quanto così affermato, la Commissione tributaria regionale è proprio partita dal presupposto che l'amministrazione avesse seguito questo criterio estimativo, salvo poi censurarlo proprio in punto mancata applicazione del coefficiente di deprezzamento. Ebbene, da questo punto di vista il presente motivo di ricorso non può che apparire avulso dalla decisione impugnata ed anche generico (oltre che nella individuazione della normativa di cui si assume la violazione) nella indicazione delle parti della sentenza di appello che si vorrebbero censurare. Né un maggiore livello di specificazione potrebbe essere tratto dalla parte rievocativa del giudizio che, nell'ambito del ricorso per cassazione dell'agenzia delle entrate, precede la formulazione dell'unico motivo in esame. Al di là del fatto che il motivo di ricorso deve essere autosufficiente e specifico in sé, e non con richiamo ad elementi descrittivi ed argomentativi contenuti in parti diverse del ricorso medesimo, resta che quest'ultimo trova il proprio fulcro espositivo in una sorta di premessa anch'essa del tutto avulsa dalla realtà processuale e verosimilmente mutuata da una relazione interna dell'ufficio accertatore, tanto da concludersi con la seguente affermazione (ric. pag.4): «ritenendo pertanto sussistere sufficienti motivi per proporre ricorso per cassazione avverso la sentenza in oggetto, si resta in attesa di notizie in merito e, ove l'avviso della scrivente dovesse essere condiviso, si richiede, al fine di conoscere la linea difensiva assunta da codesto organo legale, l'invio di una copia dell'atto di impugnativa». In secondo luogo, il motivo lamenta il fatto che il giudice di appello abbia basato il proprio convincimento su diverse pronunce di merito (le citate sentenze Commissione tributaria provinciale di Trapani e Commissione tributaria regionale della Sicilia) attestanti la medesima rendita catastale qui determinata, e ciò sul presupposto che tali pronunce fossero divenute - contrariamente al vero – definitive. Orbene, neppure in tal caso la doglianza cogli e nel segno, dal momento che la Commissione tributaria regionale ha individuato nelle menzionate pronunce di merito un elemento ulteriore ed aggiuntivo di conforto e convincimento del valore catastale da essa attribuito in applicazione del coefficiente di deprezzamento disatteso dall'amministrazione, e non in un - effettivamente inesistente - effetto preclusivo o vincolante in ipotesi sortito da quelle pronunce medesime. La (erronea) valutazione di definitività costituisce infatti, nell'ambito della motivazione e del ragionamento esposto dalla commissione regionale, un elemento argomentativo puramente ad abundantiam e quale obiter ( « che, tra l'altro, è divenuta definitiva per formale acquiescenza dell'ufficio »), ma non una vera e propria ragione decisoria, invece come detto basata sull'applicazione del corretto criterio estimativo con deprezzamento, e sulla similarità di tutti gli aerogeneratori, sia quelli dedotti nei ricorsi riuniti in questo procedimento, sia quelli vagliati dai giudici di merito negli altri procedimenti (assunti, si ripete, nella loro portata probatoria e non vincolante). In terzo luogo il motivo di ricorso in esame si dilunga poi nella dimostrazione della bontà della rendita attribuita dall'ufficio ma, nel fare ciò, sconfina con evidenza nell'accertamento istruttorio e di merito, di certo precluso nella presente sede di legittimità. § 3.2Va ancora osservato come il motivo di ricorso si ponga anche in contrasto, sul fondo della questione, con l’indirizzo di legittimità in materia. Secondo l'art.10 rdl 652/39 conv. l. 1249/39: « La rendita catastale delle unità immobiliari costituite da opifici ed in genere dai fabbricati di cui all'art. 28 della legge 8 giugno 1936, n. 1231, costruiti per le speciali esigenze di una attività industriale o commerciale e non suscettibili di una destinazione estranea alle esigenze suddette senza radicali trasformazioni, è determinata con stima diretta per ogni singola unità. Egualmente si procede per la determinazione della rendita catastale delle unità immobiliari che non sono raggruppabili in categorie e classi, per la singolarità delle loro caratteristiche ». La stessa amministrazione finanziaria, con le Circolari MF nn. 14/07 e 6/12, aveva stabilito i criteri di determinazione della rendita catastale nell'ipotesi di stima diretta di beni sostanzialmente privi, per intrinseca peculiarità e funzione, sia di un 'mercato' di compravendita, sia di un mercato di locazione e messa a reddito sussumibili a riferimento comparativo. Si osservava, in particolare, nella Circolare 6/2012: « Si precisa, innanzitutto, che con la locuzione "stima diretta" si intende la stima effettuata in maniera puntuale sugli immobili a destinazione speciale o particolare, per i quali, proprio in relazione alla peculiarità delle relative caratteristiche, non risulta possibile fare riferimento al sistema delle tariffe. In tale contesto, la rendita catastale può essere determinata con "procedimento diretto" o con "procedimento indiretto". Il procedimento diretto è quello delineato dagli artt. 15 e seguenti del Regolamento, ove si stabilisce che la rendita catastale si ottiene dal reddito lordo ordinariamente ritraibile, detraendo le spese e le eventuali perdite. Il reddito lordo ordinario è il canone di locazione, fatte salve le eventuali aggiunte e detrazioni di cui agli artt. 16 e 17 (tra le prime, le spese di manutenzione ordinaria sostenute dal locatario anziché dal proprietario; tra le seconde, alcune spese condominiali sostenute dal proprietario anziché dal locatario). Il procedimento indiretto è, invece, quello previsto dagli artt. 27 e seguenti del Regolamento, nei quali si precisa che il reddito ordinario può essere calcolato a partire dal valore del capitale fondiario, identificabile nel valore di mercato dell'immobile (se esiste un mercato delle compravendite), ovvero nel valore di costo di ricostruzione, tenendo conto, in quest'ultimo caso, di un adeguato "coefficiente di riduzione in rapporto allo stato attuale delle unità immobiliari" (deprezzamento)». Sul punto sono intervenute diverse pronunce di questa corte di legittimità, le quali hanno osservato come i criteri di prassi siano stati successivamente meglio specificati (negli 'indirizzi operativi' allegati alla nota AE - [OSCURATO:PERSONA] prot.n. 0050557 del 14 marzo 2017), nel senso che: « In tema di determinazione della rendita catastale delle unità immobiliari destinate a centrali eoliche realizzate in epoca antecedente al 10 gennaio 2016, deve essere utilizzato il costo medio infracensuario, dovendo poi i costi di ricostruzione, come determinati, delle diverse strutture, impianti fissi e sistemazioni esterne, essere ricondotto all'epoca censuaria delle stime catastali (biennio 1988-89) mediante l'indice FOI pubblicato dall'ISTAT, attesa l'assenza di ulteriori indici dei prezzi specifici per tale tipologia di opere» (così Cass. ord. nn.888/18; 1476/18). Da quanto si è detto, emerge dunque come anche l'argomento secondo cui non sarebbe nella specie invocabile la già menzionata Circolare MF n.6/2012 sol perché sopravvenuta all'accertamento in questione, sia inconferente; ciò perché essa recepisce e fa proprio - sul piano delle indicazioni interne di prassi - un dettato legislativo sicuramente anteriore all’accertamento (artt.27 e 28 RD 1142/1949 cit.), ed è da questo dettato che discende l’imperatività normativa che governa la fattispecie, non dalla Circolare in quanto tale. § 4. Ne segue l’inammissibilità del ricorso, con condanna della ricorrente alla rifusione delle spese di lite, liquidate come in dispositivo. P.Q.M. La Corte dichiara inammissibile il ricorso; condanna parte ricorrente alla rifusione delle spese del presente giudizio di legi